임대개시일 당시 6억원을 초과하지 아니하는 주택에 해당하는지 여부

사 건 2021구합 65799 양도소득세부과처분취소 원 고 AAA 피 고

○○○세무서장 변 론 종 결

2022. 4. 14. 판 결 선 고

2022. 5. 12.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2020. 8. 1. 원고에 대하여 한 2018년 귀속 양도소득세 955,683,380원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 1988. 6. 15. 서울 서초구 서초동 **- 소재 단독주택(이하 ‘이 사건 주택’이라 한다)을 152,000,000원에 취득하여 거주하다가 2018. 7. 20. 1,750,000,000원에 양도하였다(이하 ‘이 사건 양도’라 한다).
• 나. 원고는 이 사건 양도 당시 보유 및 임대하고 있던 서울 송파구 잠실동 ×× 소재 ××아파트 ×××동 ×××호(이하 ‘이 사건 임대주택’이라 한다)가 구 소득세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29523호로 개정되기 전의 것, 이하 별도로 기재하지 않는 한 같다) 제155조 제20항에 의하여 주택수 계산에서 제외되는 장기임대주택임을 전제로, 이 사건 양도는 1세대 1주택의 양도로 보아 양도소득세를 신고, 납부하였다. 1)
• 다. 피고는 2020. 8. 1. 이 사건 임대주택의 임대개시일을 2012. 9. 27.로 간주하고, 당시 공시가격이 6억 원을 초과하여 구 소득세법 시행령 제155조 제20항 의 요건을 충족하지 못한다는 전제에서 1세대 2주택인 경우의 양도로 보아, 원고에게 2018년 귀속 양도소득세 956,683,380원(가산세 포함)의 부과처분을 하였다(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다).
• 라. 원고는 이 사건 부과처분에 대해 이의신청을 하였으나 기각되었고, 이후 조세심판원에 심판 청구를 하였으나 2021. 3. 17. 그 청구가 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1, 2호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지

이 사건 부과처분은 이 사건 임대주택의 임대개시일을 2012. 9. 27., 당시 공시사격이 6억 원을 초과함을 전제로 한 것인데, 이 사건 임대주택의 실제 임대개시일은 2003. 8. 37.이고, 당시 기준시가는 2억 5,100만 원으로 구 소득세법 시행령 제155조 제20항 의 요건을 충족하여 1세대 1주택의 양도에 해당하는바, 이와 다른 전제에서 한 이 사건 처분은 위법하다.

별지 관련 법령 기재와 같다.

• 가. 쟁점 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제3호 에 따른 민간매입임대주택을 1호 이상 임대하고 있는 거주자가 5년 이상 임대한 주택으로서 해당 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택의 임대개시일 당시 6억원(수도권 밖의 지역인 경우에는 3억원)을 초과하지 아니하는 주택(구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 가목 본문, 이하 ‘장기임대주택’이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 해당 1주택을 양도하는 경우에 일정 요건 하에 이를 1세대 1주택을 보유하는 경우로 보아 양도소득세의 과세표준을 산정할 수 있다(1세대 1주택을 보유하는 것으로 보지 않는 경우와 비교하여 양도차익 계산방법 및 장기보유특별공제 여부에 있어 차이가 발생할 수 있다. 구 소득세법 제89조 제1항 제3호 가목, 제95조 제3항, 구 소득세법 시행령 제154조 제1항, 155조 제20항 제1, 2호, 제160조 제1항, 제167조의3 제1항 제2호 가목 참조). 이 사건의 경우 그 요건 중 “임대개시일 당시 6억원(수도권 밖의 지역인 경우에는 3억원)을 초과하지 아니하는 주택”인지 여부가 쟁점이 되고 있고, 특히 주택의 가액을 산정하는 기준시점인 “임대개시일”의 의미에 대해 주로 다투어지고 있다. 구체적으로 원고는 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 가목 본문의 “임대개시일”의 의미를 해당 임대주택의 실제 임대가 이루어진 날을 의미한다고 주장하고, 피고는 구 소득세법 시행령 제167조의3 제3항 후문을 근거로 임대인이 사업자등록등을 하고 임대주택으로 등록하여 임대하는 날을 의미한다고 주장하고 있는바, 위 “임대개시일”의 해석이 이 사건의 주요 쟁점이 된다.
• 나. 법리 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2020. 6. 11. 선고 2017두36953 판결 등 참조). 법은 원칙적으로 불특정 다수인에 대하여 동일한 구속력을 갖는 사회의 보편타당한 규범이므로 법의 표준적 의미를 밝혀 객관적 타당성이 있도록 해석하여야 하고, 가급적 모든 사람이 수긍할 수 있는 일관성을 유지함으로써 법적 안정성이 손상되지 않도록 하여야 한다. 한편 실정법은 보편적이고 전형적인 사안을 염두에 두고 규정되기 마련이므로 사회현실에서 일어나는 다양한 사안에서 구체적 사안에 맞는 가장 타당한 해결이 될 수 있도록 해석·적용할 것도 요구된다. 요컨대 법해석 목표는 어디까지나 법적 안정성을 저해하지 않는 범위 내에서 구체적 타당성을 찾는 데 두어야 한다. 나아가 그러기 위해서는 가능한 한 법률에 사용된 문언의 통상적인 의미에 충실하게 해석하는 것을 원칙으로 하면서, 법률의 입법 취지와 목적, 제·개정 연혁, 법질서 전체와의 조화, 다른 법령과의 관계 등을 고려하는 체계적·논리적 해석방법을 추가적으로 동원함으로써, 위와 같은 법해석의 요청에 부응하는 타당한 해석을 하여야 한다(대법원 2018. 6. 21. 선고 2011다112391 전원합의체 판결 등 참조). 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다(대법원 2008. 2. 15. 선고 2007두4438 판결 참조).
• 다. 판단 살피건대 아래와 같은 이유에서 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 가목 본문의 “임대개시일”은 임대인이 사업자등록등을 하고 임대주택으로 등록하여 임대 하는 날이라고 해석함이 타당하다. 따라서 이와 다른 전제에 있는 원고의 주장은 받아들일 수 없다.

1. 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 는 장기임대주택을 ‘① 법 제168조에 따른 사업자등록과 ② 민간임대주택법 제5조 에 따른 임대사업자등록을 한 거주자가 ③ 민간임대주택으로 등록하여 ④ 임대하는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택’으로 규정하고 있고, 가목은 ‘ 민간임대주택법 제2조 제3호 에 따른 민간매입임대주택을 1호 이상 임대하고 있는 거주자가 ⑤ 5년 이상 임대한 주택으로서 ⑥ 해당 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택의 임대개시일 당시 6억 원(수도권 밖의 지역인 경우에는 3억 원)을 초과하지 아니하는 주택’으로 규정하고 있다(이하 ⑤ 요건을 ‘임대기간요건’, ⑥ 요건을 ‘임대주택 가액요건’이라 한다). 즉 이 사건에서 주로 논의가 되는 ⑤ 임대기간요건과 ⑥ 임대주택 가액요건은 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 가목에서 정하고 있는데, 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 에서는 그 각 목의 주택을 규정함에 있어 ① 사업자등록과 ② 임대사업자등록을 한 거주자가 ③ 민간임대주택으로 등록하여 ④ 임대한 주택이라는 요건을 충족하는 것을 요구하는 바, 이 사건에서 문제되는 임대주택 가액요건에 있어서의 기준 시점이 되는 ‘임대개시일’에 있어서의 ‘임대’의 의미도 위 ① ~ ③ 요건과 관련하여 해석하는 것이 타당하다.

2. 구 소득세법 시행령 제167조의3 제3항 은 같은 조 제1항 제2호의 규정에 의한 장기임대주택의 임대기간의 계산에 있어 사업자등록 등을 하고 임대주택으로 등록하여 임대하는 날부터 임대를 개시한 것으로 본다고 정하고 있다. 위 규정은 문언 상 ⑤ 임대기간요건에 관한 것임을 밝히고 있기는 하나, ‘기간’의 개념은 당연히 그 기간의 계산에 있어 ‘개시’와 ‘종료’시점을 전제로 하고 있는 것인바 ‘기간’에 관한 개시시점에 관한 구체적인 규정이 있다면, 같은 조항에서 정하고 있는 ‘개시일’에 관한 내용도 이와 같게 해석함이 체계적 해석방법에 부합한다. 즉 특별한 사정이 없다면 구 소득세법 시행령 제167조의3 제3항 에서 정하고 있는 ⑤ 임대기간의 기산점이 되는 ‘임대개시일’과 ⑥ 임대주택 가액을 산정함에 있어 기준시점으로 정한 ‘임대개시일’의 의미를 동일하게 해석하는 것이 같은 조항 내에서 사용된 개념의 통일적 해석에 부합한다.

3. 2011. 10. 14. 대통령령 제23218호로 개정된 구 소득세법 시행령에서 ⑥ 임대주택의 가액요건 중 기준시가의 산정시점을 해당 임대주택의 취득일에서 임대개시일로 개정되었는데, 위 시행령의 부칙 제3조에서는 “제167조의3 제1항 제2호 가목의 개정규정 중 가액기준 변경에 관한 개정부분과 같은 호 다목의 개정규정은 이 영 시행 후 임대 주택법 제6조 에 따라 임대주택으로 등록하는 주택부터 적용한다.”고 정하고 있는바, 이는 ‘임대개시일’의 의미를 임대주택 등록을 전제로 한 것으로 보인다. 2) 위 시행령 시행 이전에 임대를 하고 시행 이후에 임대주택 등록이 이뤄진 경우, 원고 주장과 같이 ‘임대개시일’을 임대주택 등록 이전 임대일을 의미하는 것으로 해석하면 위 시행령 시행 이전의 임대일을 기준으로 가액을 산정하는 결과가 되는바, 이는 개정 전 법령의 내용에 대한 신뢰를 보호하기 위한 부칙 조항의 취지에 맞지 않는 것으로 보인다.

4. 관련 규정인 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 및 제155조 제20항은 모두 일정 임대주택의 활성화에 그 취지가 있는 조항으로, 3) 위 ⑤, ⑥요건은 임대주택 중 어떠한 임대주택에 대해 세제상 혜택을 부여할지를 폭넓은 입법재량 하에서 정한 것일 뿐으로 보이고, 원고가 주장하는 사정들만으로는 ⑤ 임대기간요건을 따지기 위한 임대개시일과 ⑥ 임대주택 가액요건의 기준시점으로서의 임대개시일을 달리 해석할 이유가 되지 못한다. 원고는 2020. 10. 7. 대통령령 제31086호로 개정되기 전의 구 조세특례제한법 시행령 제96조 제2항 제2호 에서 “2. 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택의 임대개시일(임대 개시 후 제1항 제1호 및 제2호의 요건을 충족하는 경우 4) 그 요건을 모두 충족한 날을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 당시 6억원을 초과하지 않을 것”이라고 정하고 있는데, ‘임대개시일’이라는 문언을 실제 임대일 외의 의미로 해석하기 위해서는 위와 같이 명시적인 규정이 필요하다는 취지로도 주장한다. 그러나 위 규정은 ‘임대기간’과 ‘임대개시일 기준 가액’이란 요건이 병렬적으로 정해져 있고 임대기간의 임대개시일에 대한 간주조항이 있는 이 사건의 경우와는 그 규정형식 및 내용이 다르다.

원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 1) 이 사건 임대주택 양도가액이 당시 고가주택 기준인 9억 원을 초과하여 비과세대상에는 해당하지 않아[구 소득세법(2020. 8. 18. 법률 제17477호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제89조 제1항 제3호, 구 소득세법 시행령 제156조 제1항], 고가주택에 대한 양도소득세를 신고 납부하였던 것으로 보인다(구 소득세법 제95조, 구 소득세법 시행령 제160조 제1항 참조). 2) 부칙 제3조에 따르면 위 시행령 시행 전에 등록이 이루어지면 시행 이후 임대가 이루어져도 위 시행령이 적용되지 않아 임대주택 취득일을 기준으로 가액 산정이 이루어지지만, 위 시행령 시행 전에 임대가 이루어져도 시행 이후 임대주택 등록이 이루어졌다면 위 시행령이 적용되어 ‘임대개시일’을 기준으로 주택의 가액을 산정하게 된다. 3) 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도 시에 높은 세율이 적용됨에 따라 일정 장기임대주택의 경우 주택수의 계산에서 제외하도록 정한 것이고(그와 같은 내용이 처음 신설된 2003. 12. 30. 대통령령 제18173호로 개정된 구 소득세법 시행령 개정이유 참조), 구 소득세법 시행령 제155조 제20항 은 위와 같이 다주택 여부 판단에 있어 주택 수 계산에서 제외되는 일정 장기임대주택에 대해 1세대 1주택의 특례가 적용될 수 있도록 정하고 있는데, 이는 임대주택사업자의 거주용 주택에 대한 세제지원 측면에서 신설된 내용이다(2011. 10. 14. 개정된 구 소득세법 시행령 개정이유 참조). 4) 소득세법 제168조 또는 법인세법 제111조 에 따른 사업자등록을 하였을 것 및 민간임대주택에 관한 특별법 제5조 에 따른 임대사업자등록을 하였거나 공공주택 특별법 제4조 에 따른 공공주택사업자로 지정되었을 것을 의미한다.