객관적 교환가치와 동떨어진 소급감정가액을 시가로 인정하기 어려움

사 건 2018구단7994 양도소득세경정거부처분취소 원 고 이○환 외 3명 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2019. 3. 22. 판 결 선 고

2019. 4. 26.

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2017. 11. 6. 원고 이○환에 대하여 한 양도소득세 242,606,750원의 경정청구 거부처분 및 원고 이○영, 이○신, 이○○에 대하여 한 각 양도소득세 103,556,930원의 경정청구 거부처분을 각 취소한다.

• 가. 원고들과 김○덕은 1993. 6. 6. ○○시 ○○구 ○○동 산18-1 임야 3,773㎡(이하 ‘이 사건 임야’라 한다) 중 각 1/5 지분을 협의분할에 의한 상속을 원인으로 취득하였고, 그 후 김○덕은 2007. 10. 29. 자신의 1/5 지분을 원고 이○환에게 증여하고 2007. 10. 30. 소유권이전등기를 경료해주었다.
• 나. 원고들은 2017. 4. 30. ○○건설산업 주식회사에 이 사건 임야를 매매대금 23억 8,000만 원에 매도하고 2017. 6. 26. 소유권이전등기를 경료하여 주었고, 그 후 2017. 8. 31. 이 사건 임야를 비사업용 토지로 보아 그에 따른 세율을 적용하고 취득가액을 개별공시지가로 하여 양도소득세를 신고․납부하였다.
• 다. 이후 원고들은 2017. 9. 6. ① 이 사건 임야가 비사업용 토지에 해당하지 아니하고, ② 이 사건 임야의 취득가액을 감정가액으로 산정해야 한다고 주장하며 청구취지와 같이 양도소득세액을 경정해달라는 내용의 경정청구를 하였다.
• 라. 이에 대하여 피고는 2017. 11. 6. 이 사건 임야가 자연녹지지역으로 지정되었다는 이유로 비사업용 토지 제외에 해당할 수 없고, 감정가액에 대한 증빙도 제출하지 않아 경정청구를 인용할 수 없다는 내용의 경정 거부처분(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)을 하였다.
• 마. 원고들은 이에 불복하여 2017. 12. 19. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2018.

4. 11. 심판청구가 모두 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 7호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

피고는, 원고들이 2017. 9. 6. 양도소득세 경정청구를 하면서, 취득가액을 감정가액으로 산정해야 한다고 주장하면서도 감정평가서 등 감정가액을 객관적으로 확인할 수 있는 서류를 제출하지 않았고, 이에 피고는 원고들에게 ‘객관적인 서류를 갖추어 적법한 경정청구를 하지 않았다’는 취지의 통보를 한 것인바, 이는 단순한 민원회신, 사실행위의 성격을 가질 뿐 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 볼 수 없으므로, 그 취소를 구하는 원고들의 이 사건 소는 부적법하다고 주장한다. 그러나 피고는 이 사건 처분서(갑 제4호증의 1 내지 4)에 ‘토지의 취득가액을 감정가액으로 하여야 한다는 (원고들의) 주장 또한 감정가액에 대한 증빙을 제출하지 않아 경정청구는 인용이 불가하다.’고 기재하였는바, 이는 감정가액에 대한 원고들의 입증이 없어 경정청구를 거부한다는 취지로 볼 수 있어 이를 단순한 민원회신으로 볼 수는 없다고 판단되고, 나아가 원고들은 위 양도소득세 경정청구를 하면서 취득가액을 감정가액으로 산정해야 한다는 주장 외에도 이 사건 임야가 비사업용 토지에 해당하지않는다는 주장도 하였고, 피고는 원고들의 위 주장을 배척하면서 경정청구를 받아들이지 않았는바, 이러한 사정을 종합하여 보면, 피고가 2017. 11. 6. 원고들에게 ‘경정청구는 인용이 불가하다’고 통보한 것은 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 보아야 할 것이므로, 피고의 위 본안 전 항변은 받아들일 수 없다.

• 가. 원고들 주장의 요지

1. 이 사건 임야는 피상속인이 취득한 후 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 의해 ‘자연녹지지역’으로 지정되면서 토지형질변경 등 개발행위가 제한되었으므로, 소득세법 시행령 제168조의14 제1항 제1호 가 정한 ‘토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’에 해당하는 것으로 보아 비사업용 토지에서 제외되어야 한다. 이와 달리 이 사건 임야가 비사업용 토지에 해당한다는 전제에서 피고가 한 이 사건 처분은 위법하다.

2. 양도소득세를 산정함에 있어 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 감정기관의 소급감정에 의한 감정가격도 자산의 상속․증여 당시의 ‘시가’로 볼 수 있고, 그와 같은 소급감정은 과세처분 취소소송의 사실심 변론종결시까지 이루어지면 충분하다. 따라서 이 사건 소송에서 이루어진, 이 사건 임야의 상속․증여 당시 시가에 대한 감정결과에 따라 이 사건 양도소득세액이 경정되어야 함에도, 이와 다른 전제에서 원고들의 양도소득세 경정청구를 거부한 피고의 이 사건 처분은 위법하다.

• 나. 관련 법령 별지와 같다.
• 다. 판단

1. 비사업용 토지 제외 주장 소득세법 제104조의3 제2항 및 소득세법 시행령 제168조의14 제1항 제1호 에서 말하는 ‘법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’란 토지의 용도에 따른 통상적인 제한의 범위를 넘어 특별히 사용이 제한된 토지를 의미한다. 여기에서 ‘토지의 용도에 따른 통상적인 제한의 범위를 넘어 특별히 사용이 제한된 경우’에 해당하는지는 토지의 본래 용도에 따른 사용의 제한 여부를 원칙적인 기준으로 하되, 토지의 취득목적과 실제 이용현황 및 본래 용도의 변경가능성 등도 아울러 고려하여 개별적으로 판단하여야 한다(대법원 2016. 7. 14. 선고 2014두7886 판결 등 참조). 이 사건에 관하여 보건대, 산림의 보호․육성 등 ‘임야’의 통상적인 용도에 비추어 볼 때, 이 사건 임야가 자연녹지지역으로 지정되어 토지의 형질변경이나 건축물의 건축 등 개발행위가 제한되었다고 하더라도, 그것이 이 사건 임야의 본래 용도에 따른 사용이 제한된 것으로 보기 어렵고, 나아가 이 사건 임야가 현재까지도 자연림으로 이루어져 ‘임야’로 이용되고 있는 점(이 법원의 감정인 채규송에 대한 시가감정촉탁결과) 등에 비추어 보면, 원고들이 이 사건 임야를 양도할 당시까지 이 사건 임야의 본래 용도의 변경가능성이 있었다고 보기도 어렵다. 따라서 이 사건 임야가 토지의 용도에 따른 통상적인 제한의 범위를 넘어 특별히 사용이 제한된 것으로 볼 수 없으므로, 이 부분 원고들의 주장은 받아들일 수 없다.

2. 이 사건 임야의 상속․증여 당시 시가 관련 주장

• 가) 양도소득세는 양도소득(양도차익)에 대하여 부과하는 것이므로, 구 소득세법(2017. 12. 19. 법률 제15225호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제97조 제1항 제1호 가목에서 말하는 ‘자산 취득에 든 실지거래가액’이란 해당 자산을 취득하기 위하여 실제 지출한 취득대가를 말하는 것이고, 그 실지거래가액이 해당 자산의 시가와 일치하여야 하는 것은 아니다. 반면 상속으로 재산을 취득하는 경우에는(증여로 재산을 취득하는 경우도 마찬가지이다. 이하 같다) 그 취득의 대가를 실제 지출하는 것이 아니므로 구 소득세법 제97조 제1항 제1호 가목의 ‘자산 취득에 든 실지거래가액’이라는 것이 존재할 수 없다. 그런데 상속인은 상속받을 때 그 상속재산에 대해 상속세를 납부하는 것과 별도로 상속재산을 양도한 때에 양도소득세를 납부하여야 하는바, 그 양도소득세과세표준과 세액을 산정하기 위하여는 양도차익을 계산하여야만 하고, 이에 소득세법 시행령 제163조 제9항 은, 상속재산에 대하여는 상속개시일 현재 구 상속세 및 증여세법(2017. 12. 19. 법률 제15224호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다) 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득 당시의 실지거래가액으로 보아 양도차익을 계산하도록 특별히 규정하고 있다. 한편 구 상증세법 제60조 제1항, 제2항 전문은 상속개시일 현재 상속재산의 가액은 시가 즉, 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액에 따르도록 하고 있는바, ‘시가’는 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치이어야 한다. 즉 ‘시가’는 ① 주관적인 요소가 배제된 객관적인 것이어야 하고, ② 거래에 의해 형성되는 것이어야 하며, ③ 그 거래는 일반적이고 정상적인 것이어야 하고, ④ 그 기준시점의 재산의 구체적 현황에 따라 평가된 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 한다. 위와 같은 규정 내용과 아울러 구 상증세법 제60조 제2항 후문 및 구 상속세 및 증여세법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28638호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제49조의 규정 내용을 종합하여 보면, 구 상증세법 제60조 제2항 후문 및 구 상증세법 시행령 제49조에서 규정한 ‘상속개시일 전후 6개월 이내의 기간 중 매매가액․감정가액․수용보상가액․경매가액․공매가액 등’은 상속재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것에 불과하다고 볼 것이므로, 구 상증세법 제60조 제2항 후문 및 구 상증세법 시행령 제49조의 규정 내용에 형식적으로 부합하는 매매가액․감정가액․수용보상가액․경매가액․공매가액 등이라고 하더라도 그 가격이 ‘일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치’와 동떨어진 때에는 그것을 시가로 인정하기는 어렵다. 요컨대, 상속재산의 ‘시가’로 인정할 수 있는지 여부는, 그 가격이 ‘상속개시일 현재 재산의 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치’인지 여부에 의해 결정되는 것이지, 그것이 구 상증세법 제60조 제2항 후문 및 구 상증세법 시행령 제49조에서 정한 요건에 형식적으로 부합하는지 여부에 달린 것은 아니라고 할 것이다.
• 나) 위와 같은 법리에 비추어 이 사건을 보면, 을 제2호증의 1 내지 4의 각 기재 또는 영상과 이 법원의 감정인 채○○에 대한 시가감정촉탁결과에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사정들에 비추어 보면, 원고들이 제출한 증거들만으로는 원고들이 이 사건 임야의 상속․증여 당시의 시가라고 주장한 위 감정인의 시가 감정가액이 상속․증여 당시 이 사건 임야의 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치와 일치한다는 점을 인정하기 부족하다. 따라서 원고들의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

① 위 감정인의 감정가액은 상속개시일(1993. 6. 6.)로부터 무려 25년 5개월가량이나 지난 후인 2018. 11. 26.에 소급하여 이루어진 감정의 결과이다(위 증여일을 기준으로 하더라도 11년가량 지난 후의 감정 결과이다).

② 위 감정인은 이 사건 시가 감정에 활용할(구체적으로는 ‘비교표준지의 기타 요인 보정’에 활용할), 상속개시일이 속한 1993년도의 이 사건 임야 인근 토지의 거래사례(가격자료)를 찾을 수 없었고, 이에 그로부터 12년이나 지난 2005~2007년도 거래사례를 이용하여 시가 감정을 할 수밖에 없었다.

③ 이 사건 임야 부근에 고속도로가 들어서고 택지개발을 통해 대규모 아파트 단지가 들어서는 등 위 상속개시일부터 위 감정인의 감정시점 사이에 이 사건 임야의 주변 환경에는 급격하고도 많은 변화가 있었다.

그렇다면 원고들의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.