외국법인에게 지급한 소프트웨어 라이센스 비용에 대해 원천징수의무가 있는지

사 건 2017구합64409 법인세부과처분취소 원 고 AA 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2018. 1. 11. 판 결 선 고

2018. 2. 22.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 원고에 대하여 2016. 7. 11. 한 별지 <표> 순번 1번 기재 법인세(원천세) 징수처분 및 2016. 9. 8. 한 별지 <표> 순번 2 내지 18번 기재 각 법인세(원천세) 징수처분을 모두 취소한다. *별지 생략

• 가. 원고는 1983. 1. 18. ○○의 안정적인 공급 기반 마련 등을 목적으로 설립된 법인이고, 2014. 2.경 미국 법인인 BB(이하 '이사건 회사'라 한다)와 사이에 이 사건 회사가 개발한 소프트웨어인 □□(이하 '이 사건 소프트웨어'라 한다)에 관한 소프트웨어 라이센스 계약(software license agreement, 이하 '이 사건 계약'이라 한다)을 체결하였다.
• 나. 피고는 이 사건 회사가 이 사건 계약에 따라 원고로부터 지급받은 라이센스비(license fee)를 위 회사의 국내원천소득으로 보아, 원고에 대하여 2016. 7. 11. 별지<표> 순번 1번 기재 법인세를 징수ㆍ고지하고(이하 ‘이 사건 제1처분’이라 한다), 2016. 9. 8. 별지 <표> 순번 2 내지 18번 기재 각 법인세를 각각 징수ㆍ고지하였다(이하 ‘이 사건 제2처분’이라 하고, 이 사건 제1, 2처분을 통틀어 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 다. 조세심판원은 2017. 2. 13. 원고의 이 사건 제1처분에 관한 심판청구에 대하여, 2017. 3. 6. 이 사건 제2처분에 관한 심판청구에 대하여 각각 기각결정을 하였다. [인정근거] 다툼이 없는 사실, 갑 제1, 2, 3, 7호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 항변의 요지 이 사건 제2처분에 대한 심판청구는 처분의 상대방인 원고가 아니라 원고의 내부기관에 불과한 CC에 의해 제기된 것으로 이 사건 소 중 이 사건 제2처분의 취소청구는 전심절차를 거치지 아니하여 부적법하다.
• 나. 판단

1. 갑 제1, 2, 3호증, 을 제1, 2호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 다음 사실들을 인정할 수 있다.

• 가) 이 사건 제2처분의 처분서에는 피고의 내부기관으로서 법인격이 없는 CC의 사업자등록번호가 기재되어 있다.
• 나) 이○○은 이 사건 제2처분에 대한 심판청구일 무렵 원고의 사장으로 재직하였다.
• 다) 이 사건 제2처분에 대한 심판청구서 상단의 청구인란 중 성명란에는 "사장 이○○", 상호란에는 "AA (CC)“, 주민등록번호(사업자등록번호)란에는 "00-00-00(CC)”이 기재되어 있고, 같은 청구서 하단의 청구인 부분에는 "AA 사장 이○○"이 기재되어 있으며, 그 옆에 원고의 직인이 날인되어 있다.
• 라) 조세심판원은 이 사건 제2처분에 대한 심판결정서(갑 제2호증의 2)에서 청구인을 "CC, 사장 이○○"으로 표기하거나 "청구법인"으로 표기하였다.

2. 위 인정사실에 드러난 다음 사정들에 비추어 보면, 이 사건 제2처분에 대한 심판청구를 제기한 자는 원고라고 볼 것이므로, 피고의 본안전 항변은 이유 없다.

• 가) 이 사건 제2처분에 대한 심판청구서 상호란의 본문에는 원고가, 괄호 안에는 CC가 부기되어 있다.
• 나) 위 심판청구서의 대표자란에는 원고의 대표자가 표기되어 있고, 그 직인도 원고의 것이다.
• 다) 위 심판청구서에 CC의 사업자등록번호가 표기된 까닭은 이 사건 제2처분서에 CC의 사업자등록번호가 표기된 것에 대응하여 심판청구의 대상을 명확히 하려는 데 있고, 심판청구의 주체와는 무관한 것으로 보인다.
• 라) 조세심판원도 원고가 이 사건 제2처분에 대한 심판청구를 제기하였음을 전제로 심판한 것으로 보인다.

• 가. 당사자의 주장 피고는 그 처분사유와 관계 법령의 규정을 들어 이 사건 처분이 적법하다고 주장한다. 이에 대하여 원고는 다음과 같이 주장하면서 위 처분이 위법하다고 다툰다.

1. 피고는 원고의 내부기관에 불과한 CC를 상대방으로 하여 이 사건 제1처분을 하였다(이하 ‘제1주장’이라 한다).

2. 원고는 이 사건 계약을 통해 이 사건 소프트웨어를 상품으로서 인도받았을 뿐이고, 위 소프트웨어에 담긴 노하우(know-how)를 이전받지 않았다. 피고의 법인세법 기본통칙도 (i) 해당 소프트웨어의 비공개 원시코드(source code)가 제공되는 경우, (ii) 원시코드가 제공되지 않는 경우에는 국내 도입자의 개별적인 주문에 의해 제작/개작된 소프트웨어가 제공된 경우, (iii) 소프트웨어의 지급대가가 당해 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우(이하 ‘이 사건 세 가지 사용방법’이라 한다)에 지급하는 대가를 노하우의 사용에 따른 사용료라고 규정하고 있는데, 이 사건 소프트웨어의 사용은 이 사건 세 가지 사용방법의 어디에도 해당하지 않는다(이하 ‘제2주장’이라 한다).

3. 이 사건 처분은 위 법인세법 기본통칙 조항에 따른 과세관행을 깨뜨리는 것이어서 신의칙 내지 새로운 해석에 의한 소급과세금지의 원칙에 반한다(이하 ‘제3주장’이라 한다).

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 제1주장에 대한 판단 행정청이 문서에 의하여 처분을 한 경우 원칙적으로 그 처분서의 문언에 따라 어떤 처분을 하였는지 확정하여야 하나, 그 처분서의 문언만으로는 행정청이 어떤 처분을 하였는지 불분명하다는 등 특별한 사정이 있는 때에는 처분 경위나 처분 이후의 상대방의 태도 등 다른 사정을 고려하여 그 처분의 내용을 해석할 수 있는바(대법원 2010. 2. 11. 선고 2009두18035 판결 등 참조), 처분의 상대방은 처분의 내용을 구성하는 것이므로, 위 대법원 판결의 법리는 처분의 상대방이 누구인지를 해석할 때에도 적용되어야 한다. 살피건대, 갑 제1호증의 기재에 의하면, 이 사건 제1처분서의 성명란에 "CC"이, 사업자등록번호란에 CC의 사업자등록번호인 "00-00-00"가, 사업장란에 CC의 주소인 "○○도 ○○시 ○○구 ○○로 000"이 기재되어 있는 사실을 인정할 수 있다. 그러나 한편 위 인정사실과 갑 제3호증, 을 제8 내지 11호증의 각 기재에 드러난 다음 사정들, 즉 ① 이 사건 제1처분서에 원고의 상호가 기재되어 있는 점, ② 원고의 상호 뒤에 이어진 CC의 표기 및 사업자등록번호란과 사업장란의 표기는 납세지를 구체화한 것으로 보일 뿐{구 법인세법(2016. 12. 20. 법률 제14386호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제9조 제4항 본문, 법인세법 시행령 제7조 제1항 제2호 단서} 법인세법상 납세의무자도 아닌 원고의 내부기관을 납세의무자로 하였다고 보기는 어려운 점, ③ 원고는 이 사건 제1처분의 상대방을 원고라고 받아들이고 이를 전제로 심판청구를 한 점 등을 종합하면, 이 사건 제1처분의 상대방은 원고라고 볼 것이고, 위 제1처분서의 납세의무자의 표시가 그 동일성을 식별할 수 없을 정도에 이르렀다고 볼 수 없다(대법원 2010. 1. 28. 선고 2007두6632 판결 등 참조). 따라서 원고의 제1주장은 이유 없다.

2. 제2주장에 대한 판단 구 법인세법 제93조 제8호 나목에서 규정한 사용료라 함은 통상 '노하우'라고 일컫는 발명, 기술, 제조방법, 경영방법 등에 관한 비공개 기술정보를 사용하는 대가를 말하므로, 내국법인이 외국법인으로부터 도입한 소프트웨어의 기능과 도입가격, 특약내용 기타 제반 사정에 비추어 그 소프트웨어의 도입이 단순히 상품을 수입한 것이 아니라 노하우 또는 그 기술을 도입한 것이라면, 그 도입대가는 그 외국법인의 국내원천소득인 사용료소득에 해당하여 구 법인세법 제98조 에 정한 원천징수의무자인 내국법인에 대하여 법인세를 징수할 수 있다 할 것이다(대법원 2000. 1. 21. 선고 97누11065 판결 등 참조). 살피건대, 갑 제2, 7호증, 을 제3 내지 6호증의 각 기재로부터 알 수 있는 다음 사실과 사정들에 의하면, 원고는 이 사건 계약을 통해 이 사건 소프트웨어에 담긴 노하우 또는 그 기술을 도입하였다고 볼 것이므로, 원고의 제2주장도 이유 없다.

• 가) 이 사건 소프트웨어에는 이 사건 회사의 ○○ 등의 생산 및 공급 관련공정해석에 관한 기술․경험․정보에 기반한 노하우가 담겨 있는 것으로 보이고, 원고는 피고에게 위 소프트웨어 사용 등의 대가로 고액의 라이센스료를 지급하였다.
• 나) 이 사건 계약에 따르면, 이 사건 회사는 원고의 위 소프트웨어 사용을 위해서 이를 직접 설치하고, 사용자에 대한 교육․훈련을 실시하며, 그 유지․관리 등을 책임지고, 사용에 필요한 기술을 지원하여야 한다. 한편 원고는 피고의 위 소프트웨어 유지․관리 등의 대가로 매년 약 1억 원 이상의 금원을 지급하였다.
• 다) 이 사건 계약의 약관에 따르면, 원고는 이 사건 소프트웨어에 담긴 영업 비밀 등을 제3자에게 공개하지 말아야 할 의무를 부담한다(제4조 제1항).
• 라) 실제로 이 사건 소프트웨어를 사용하는 다른 법인이 이 사건 회사에게 지급한 라이센스료를 원천징수한 사례들도 있다.
• 마) 이에 대하여 원고는, 이 사건 소프트웨어에 담긴 노하우를 사용하였더라도 이를 이전받지 않은 이상 그 사용 대가를 원천징수 대상인 사용료 소득으로 볼 수 없다고 주장한다. 그러나 구 법인세법 제93조 제8호 는 그 각 목에서 열거하는 권리등의 양도대가뿐만 아니라 사용대가도 외국법인의 국내원천소득으로 규정하고 있다. 따라서 이와 다른 전제의 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다.
• 바) 다음으로 원고는, 소프트웨어의 사용은 이 사건 세 가지 사용방법으로 사용한 경우에 한하여 노하우의 도입으로 볼 수 있다는 것이 대법원 1997. 12. 12. 선고 97누4005 판결로써 확립된 법리인데, 이 사건 소프트웨어의 사용은 위 세 가지 사용방법의 어디에도 해당하지 않는다고 주장한다. 그러나 위 대법원 판결은 “그 밖에 해당 소프트웨어의 비공개 원시코드가 제공되는 경우, 원시코드가 제공되지 않더라도 국내 도입자의 개별적인 주문에 의해 제작·개작된 소프트웨어가 제공된 경우 및 소프트웨어의 지급대가가 당해 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우 등에는 노하우 또는 기술을 도입하는 것으로 볼 수 있다”고 판시하여(밑줄 부분 추가), 노하우의 도입을 위 세 가지 사용방법에 한정하지 않고 있다. 따라서 원고의 위 주장도 이유 없다.

3. 제3주장에 대한 판단 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 국세기본법 제15조, 제18조 제3항의 규정이 정하는 신의칙 내지 비과세의 관행이 성립되었다고 하려면 장기간에 걸쳐 어떤 사항에 대하여 과세하지 아니하였다는 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라 과세관청 자신이 그 사항에 대하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정에 의하여 과세하지 않는다는 의사가 있고 이와 같은 의사가 대외적으로 명시적 또는 묵시적으로 표시될 것임을 요한다고 해석되며, 같은 법 제18조 제3항 규정에서의 ‘일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행’이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말한다(대법원 2010. 4. 15. 선고 2007두19294 판결 등 참조). 이 사건에 관하여 보건대, 위 인정사실로부터 알 수 있는 다음 사정들, 즉 ① 법인세법 기본통칙에서 이 사건 세 가지 유형을 열거하고 있기는 하나, 위 열거가 한정적 열거라고 단정하기 어려운 점, ② 원고가 들고 있는 대법원 1997. 12. 12. 선고 97누4005 판결도 위 열거를 예시적 열거로 해석한 것으로 보이는 점, ③ 피고가 이 사건 세 가지 유형 외의 소프트웨어 사용 유형에 대하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정에 의하여 과세하지 않는다는 의사를 표명하였다고 보기 어려운 점 등에 비추어 보면, 이 사건 처분이 법인세법 기본통칙 조항에 따른 과세관행을 깨뜨리는 것이라고 볼 수 없다. 따라서 원고의 제3주장도 이유 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로, 이를 모두 기각한다.