부가가치세 및 법인세 부과처분취소

사 건 2015구합3127 부가가치세 및 법인세 부과처분취소 원고, 피상고인 주* 요 피고, 상고인 세무서장 원 심 판 결

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2015. 1. 14. 원고에 대하여 한 2009년 2기분 부가가치세 110,634,000원과 2009 사업연도 법인세 178,684,000원의 각 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 2009. 8. 24. AAAA 주식회사(이하 ‘AAAA’이라 한다)와 사이에 원고가 AAAA이 판매하는 요트 상품을 매입하여 판매하는 것을 원칙으로 하되, 대리하여 판매한 경우에는 AAAA으로부터 판매대행 수수료를 지급받기로 하는 판매대리점 계약을 체결하였다(이하 ‘이 사건 용역계약’이라 한다).
• 나. AAAA은 같은 날 원고의 중개로 주식회사 BBBB개발(이하 ‘BBBB개발’이라 한다)과 사이에, 원고가 BBBB개발에 ○○○592 1척(이하 ‘이 사건 요트’라고 한다)을 47억 원에, ○○○470 1척을 194만 5,000유로에, □□□410 1척을 11만 4,000달러에, △△△ 1척을 28만 6,000달러에 매도하기로 하는 요트 판매계약을 체결하였다(이하 ‘변경 전 매매계약’이라 한다).
• 다. 원고는 같은 날 AAAA과 변경 전 매매계약에 대한 판매대행과 관련하여 이 사건 요트에 대한 판매대행 수수료로 14억 원으로 지급받기로 약정하고 2009. 12. 20.까지 6억 6,000만 원을, 2010. 2. 28.까지 나머지 7억 4,000만 원을 지급받되 AAAA이 매수자로부터 대금을 입금받으면 원고에게 위 수수료를 즉시 지급하기로 약정하였다.
• 라. BBBB개발은 2009. 10. 15.까지 AAAA에 계약금 11억 8,000만 원, 1차 중도금 9억 원을 지급하였고, AAAA은 그 무렵 이 사건 요트를 제주 ☆☆항에 입항시켜 BBBB개발에 인도하였다. 그 이후 BBBB개발이 나머지 매매대금의 지급을 지체하자, AAAA은 2010. 6. 25. BBBB개발과 사이에 변경 전 매매계약의 목적물을 이 사건 요트 1척(매매대금 47억 원)만으로 변경하고 나머지 매매대금 26억 2,000만원을 2010. 7. 23. 지급하기로 합의하였다(이하 ‘변경 후 매매계약’이라 한다).
• 마. 이후 BBBB개발이 매매대금의 지급을 지체하고 BBBB개발과 AAAA 사이에 매매대금의 감액이 논의되자, 원고는 2012. 5. 21. AAAA과 사이에 이 사건 요트의 매매대금이 40억 원으로 감액될 경우 원고가 지급받을 판매대행 수수료를 6억원으로 감액하고 향후 매매대금이 그보다 더 감액되는 경우에는 감액된 금액만큼 위 판매대행 수수료를 추가로 감액하기로 약정하였다.
• 바. AAAA과 BBBB개발 사이에 변경 후 매매계약의 이행에 관하여 분쟁이 계속되자 주식회사 CCCC서비스(대표이사 김EE, 이하 ‘CCCC’라고 한다)가 분쟁을 중재하기로 하였고, 원고는 2012. 10. 5. AAAA 및 CCCC와 사이에 다음과 같이 약정하였다.

1. 원고는 AAAA으로부터 지급받을 판매대행 수수료 채권(남은 잔액 채권을 말함)을 CCCC에게 양도하고 AAAA은 이를 승낙하되 AAAA이 원고에게 대항할 수 있었던 사유로 CCCC에도 대항할 수 있다.

2. AAAA은 위 1)항에 따라 양도된 판매대행 수수료를 CCCC에게 입금한다.

3. 위 1)항에 의한 채권양도에 따라 원고는 AAAA에 대하여 더 이상 어떠한 청구권이 없음을 확인한다.

• 사. AAAA은 2012. 11. 29. BBBB개발, DDDDD 주식회사(이하 ‘DDDDD’이라 한다)와 사이에 AAAA이 2012. 12. 5. 정산금 조로 2,567,903,619원을 지급받음으로써 변경 후 매매계약의 정산을 완료하기로 합의하였고(이하 ‘이 사건 정산합의’라고 한다), AAAA은 2012. 12. 5.경 DDDDD으로부터 위 매매잔대금을 모두 변제받았다.
• 아. 이후 AAAA은 CCCC에 판매대행 수수료 6억 6,000만 원(부가가치세 포함)을 지급하고 CCCC로부터 6억 6,000만 원을 공급가액으로 하는 세금계산서(이하 ‘이 사건 세금계산서’라고 한다)를 발급받았고, CCCC는 2012. 12. 24. 원고에게 위 금액 중 2억 5,000만 원을 지급하고 원고로부터 2억 5,000만 원을 공급가액으로 하는 세금계산서를 발급받았다.
• 자. 피고는 2013. 12. 10. AAAA에 대하여 판매대행 용역을 공급한 자는 CCCC가 아니라 원고로서 이 사건 세금계산서는 공급자가 사실과 다른 세금계산서라고 보고 원고가 3억 5,000만 원(=6억 6,000만 원-2억 5,000만 원)의 매출을 누락하였다고 판단하여, 원고에 대하여 2012년 2기분 부가가치세 56,349,500원을 경정․고지하였다(이하 ‘종전 부과처분’이라 한다). 이에 불복하여 원고가 심판을 청구하였고, 2014. 11. 24. 조세심판원으로부터 다음과 같은 내용으로 재조사결정이 내려졌다. 피고가 2013. 12. 17. 원고에 대하여 한 2012년 제2기 부가가치세 56,349,500원의 부과처분은, 2012. 10. 5. 원고와 AAAA 및 CCCC가 작성한 추가합의서상의 ‘남은 잔액 채권’과 관련하여 원고가 2012. 10. 5. 이전까지 AAAA으로부터 이 사건 요트의 판매대행 용역의 제공에 대해 대가의 일부를 지급받은 사실이 있는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에따라 과세표준 및 세액을 경정한다.
• 차. 피고는 재조사 과정에서 원고가 AAAA에 제공한 판매대행 용역의 공급시기를 2012년 2기가 아닌 2009년 2기로 판단하고 2015. 1. 14. 종전 부과처분을 0원으로 감액경정하고 2009년 2기분 부가가치세 110,634,000원(가산세 포함)을 경정․고지하고(이하 ‘이 사건 부가가치세 경정처분’이라 한다), 2009 사업연도 법인세 178,684,000원(가산세 포함)을 경정․고지하였다(이하 ‘이 사건 법인세 경정처분’이라 하고, 이와 이 사건 부가가치세 경정처분을 합하여 ‘이 사건 각 처분’이라 한다).
• 카. 이 사건 각 처분에 불복하여 원고는 2015. 3. 25. 조세심판원에 심판을 청구하였고 2015. 12. 4. 조세심판원에서 원고의 심판청구를 기각하는 결정이 내려졌다. 【인정근거】다툼 없는 사실, 갑 제1, 5 내지 9, 14, 17, 20, 26, 39, 40호증(가지번호 붙은 호증 모두 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고가 제공한 판매대행 용역은 이 사건 요트의 잔금이 지급되는 경우에 판매대행수수료가 지급되는 조건부계약으로서 조건이 완료되는 시점, 즉 잔금이 지급되는 시점이 공급시기라고 할 것인데, 이 사건 요트의 매수자인 BBBB개발은 잔금을 지급할 능력이 없었고 그 잔금은 이 사건 정산합의를 통해 비로소 정산되었으므로 역무의 제공이 완료된 때는 이 사건 정산합의에 따라 정산금이 지급된 2012년 하반기로 보아야 한다.
• 나. 법인세와 관련하여 익금이 확정되었다고 하기 위해서는 권리가 실현 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되어야 하는데, 2009년에는 BBBB개발에 지급능력이 없었고 DDDDD도 매매대금에 대한 책임을 회피하고 있어 소득의 원인이 되는 권리가 실현 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되었다고 볼 수 없으므로 그 판매대행 수수료를 2009 사업연도에 익금으로 산입할 수 없다.
• 다. 조세심판원의 재조사결정은 2012. 10. 5.자 합의서상의 ‘남은 채권’의 의미와 관련하여 원고가 그 이전에 대가의 일부를 지급받은 사실이 있는지 여부를 재조사하여 종전 부과처분의 과세표준과 세액만을 경정하라는 취지였는데 피고는 재조사 후 2009년 2기 부가가치세와 2009 사업연도 법인세를 경정․고지하였는바 이는 재조사결정의 취지에 반하여 기속력에 위반되고, 원고가 행정심판을 청구하지도 않은 법인세가 부과되고 부가가치세는 증액되었으므로 이 사건 각 처분은 국세기본법 제79조 가 정한 불고불리의 원칙 및 불이익변경금지의 원칙에 반한다.

별지 관계 법령 기재와 같다.

• 가. 이 사건 부가가치세 경정처분에 있어서 용역의 공급시기에 관한 판단

1. 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자는 부가가치세를 납부할 의무가 있고, 구 부가가치세법(2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제9조 제2항에 의하면 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화, 시설물 또는 권리가 사용되는 때이며 대가를 받기로 하고 타인에게 용역을 공급한 이상 실제로 그 대가를 받았는지의 여부는 부가가치세 납부의무의 성립 여부를 결정하는 데 아무런 영향을 미칠 수 없다(대법원 1995. 11. 28. 선고 94누11446 판결 등 참고). 또한 구 부가가치세법 제9조 제2항, 제4항, 구 부가가치세법 시행령(2010. 9. 20. 대통령령 제22395호로 개정되기 전의 것) 제22조 제1호가 통상적인 공급의 경우 용역의 공급시기로 정한 ‘역무의 제공이 완료되는 때’란 거래사업자 사이의 계약에 따른 역무제공의 범위와 계약조건 등을 고려하여 역무의 제공사실을 가장 확실하게 확인할 수 있는 시점, 즉 역무가 현실적으로 제공됨으로써 역무를 제공받는 자가 역무제공의 산출물을 사용할 수 있는 상태에 놓이게 된 시점을 말한다(대법원 2015. 6. 11. 선고 2013두22291 판결 등 참조).

2. 위 인정사실에서 본 바와 같이 이 사건 용역계약 체결 시 원고와 AAAA은 원고가 판매를 대행하는 경우 판매대행 수수료를 지급받기로 약정하였을 뿐 대금의 지급시기에 관해 별다른 약정을 하지 아니하였고, AAAA은 변경 전 매매계약이 체결된 당일 매매계약의 이행이 완료되지 않았음에도 원고에게 판매대행 수수료로 14억 원을 지급하되 2009. 12. 20.과 2010. 2. 28.에 나누어 지급하고 다만 AAAA이 매수자인 BBBB개발로부터 매매대금을 지급받으면 위 수수료를 즉시 지급하기로 약정하였다. 이러한 사정에 비추어 보면, 이 사건 용역계약에 따라 원고가 이행하기로 한 판매대행 용역의 내용은 원고가 AAAA을 대리하여, 또는 AAAA과 매수자를 중개하여 그들 사이에 이 사건 요트에 대한 매매계약이 체결되도록 하는 것에 그치고 더 나아가 AAAA이 BBBB개발로부터 매매대금을 실제 지급받도록 하는 것까지 포함되었다고 볼 수는 없다. 또한 원고와 AAAA은 약정한 지급기일 이전에라도 AAAA이 BBBB개발로부터 매매대금을 지급받으면 즉시 원고에게 판매대행 수수료를 지급하기로 한 것으로 봄이 상당하고, AAAA이 BBBB개발로부터 매매대금을 수령하는 것을 조건으로 이 사건 용역계약에 따른 판매대행 수수료를 지급하기로 약정한 것으로 볼 수도 없다. 그런데 원고의 중개로 2009. 8. 24. AAAA과 BBBB개발 사이에 변경 전 매매계약이 체결되었음은 앞서 본 바와 같으므로(나아가 갑 제14, 17호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면 AAAA이 2009. 10. 15.경 이 사건 요트를 제주 ☆☆항에 입항시켜 BBBB개발로 하여금 그가 진행하는 ○○○ ◇◇◇◇스 신축사업의 분양홍보에 이용하게 한 사실을 인정할 수 있다), 그 무렵 원고의 판매대행 용역의 공급은 완료되었다고 할 것이다. 한편, 원고가 2012. 10. 5. CCCC에 판매대행 수수료 채권을 양도하였음은 앞서 본 바와 같으나, 이는 위와 같이 판매대행 용역의 공급이 완료된 후에 발생한 사정에 불과하여 그 양도로 원고의 부가가치세 납세의무에 어떠한 영향을 미치지 못한다.

3. 그러므로 피고가 이 사건 부가가치세 경정처분에서 이 사건 용역계약에 따른 판매대행 용역이 공급된 때를 2009년 제2기로 본 것은 적법하고, 이에 반하는 원고의 주장은 이유 없다.

• 나. 이 사건 법인세 경정처분에 있어서 익금의 귀속시기에 관한 판단

1. 구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제40조 제1항은 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속 사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정함으로써 현실적으로 소득이 없더라도 그 원인이 되는 권리가 확정적으로 발생한 때에는 그 소득이 실현된 것으로 보고 과세소득을 계산하는 이른바 권리확정주의를 채택하고 있다. 이러한 권리확정주의란 소득의 원인이 되는 권리의 확정시기와 소득의 실현시기와의 사이에 시간적 간격이 있는 경우에는 과세상 소득이 실현된 때가 아닌 권리가 확정적으로 발생한 때를 기준으로 하여 그때 소득이 있는 것으로 보고 당해 사업연도의 소득을 산정하는 방식으로, 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 그것이 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 것이다(대법원 2013. 12. 26. 선고 2011두1245 판결 참조). 또한 구 법인세법 제40조 제2항 은 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위에 관해 대통령령으로 정하도록 하고 있고, 그 위임에 따라 구 법인세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22577호로 개정되기 전의 것) 제69조 제1항은 용역의 제공으로 인한 익금과 손금의 귀속사업연도는 용역의 제공을 완료한 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하고 있다.

2. 이러한 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보면, 앞서 인정한 바와 같이 이 사건 용역계약에 따른 판매대행 용역의 제공은 원고의 판매대행으로 AAAA과 BBBB개발 사이에 2009. 8. 24. 변경 전 매매계약이 체결됨으로서 완료되는 것이므로 그 무렵 원고의 AAAA에 대한 판매대행 수수료 채권은 확정적으로 발생하였다고 할 것이어서 그 채권액은 2009 사업연도에 익금으로 산입되어야 한다. 그러므로 피고가 이 사건 법인세 경정처분을 함에 있어 판매대행 수수료 채권액을 2009 사업연도에 익금으로 산입한 것은 적법하고, 이에 반하는 원고의 주장은 이유 없다.

• 다. 재조사결정의 기속력 위반 여부 조세 부과처분에 대한 재결청의 재조사결정은 심판청구의 대상인 해당 과세기간과 세목의 조세 부과처분에 한하여 처분청으로 하여금 그 재결에 반하는 어떠한 결정이나 처분을 할 수 없게 하는 기속력을 가질 뿐이고 그와 과세기간 또는 세목을 달리하는 조세 부과처분에 대하여는 그 기속력이 미치지 아니한다(대법원 1982. 7. 13. 선고 80누504 판결 참조). 조세심판원의 재조사결정은 2012년 2기분 부가가치세를 대상으로 한 것임은 앞서 본 바와 같으므로, 2009년 2기분 부가가치세와 2009 사업연도 법인세를 대상으로 하는 이 사건 각 처분에 대하여는 그 기속력이 미치지 아니한다. 따라서 이 사건 각 처분이 재조사결정의 기속력에 위반된다는 원고의 주장은 이유 없다.
• 라. 불고불리의 원칙 및 불이익변경금지의 원칙 위반 여부 1) 국세기본법 제79조 제1항 은 조세심판관회의 또는 조세심판관합동회의는 심판청구에 따른 결정을 할 때 심판청구를 한 처분 외의 처분에 대해서는 그 처분의 전부 또는 일부를 취소 또는 변경하거나 새로운 처분의 결정을 하지 못한다고 규정하고, 같은 조 제2항은 조세심판관회의 또는 조세심판관합동회의는 심판청구를 한 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못한다고 하여 불고불리의 원칙과 불이익변경금지의 원칙을 규정하고 있다. 한편 재결청이 한 재조사결정은 당해 결정에서 지적된 사항에 관해서는 처분의 재조사 결과를 기다려 그에 따른 후속 처분의 내용을 이의신청 등에 관한 결정의 일부분으로 삼겠다는 의사가 내포된 변형 결정에 해당하고, 재조사결정은 처분청의 후속 처분에 따라 그 내용이 보완됨으로써 결정으로서 효력이 발생한다고 보아야 한다(대법원 2010. 6. 25. 선고 2007두12514 전원합의체 판결 참조). 따라서 국세기본법 제79조 제2항 에서 말하는 청구인에게 불리한 결정인지 여부는 심판청구를 한 처분과 재조사결정에 따른 후속 처분을 비교하여 판단하는 것이 타당하고, 재조사결정에 따른 처분청의 재조사는 재결청의 심리 과정에서 재조사의 필요성이 인정된 범위 내로 제한되며, 처분청이 재조사결정을 근거로 새로운 과세요건사실을 조사하거나 당초 처분액수를 증액하는 후속 처분을 하는 것은 원칙적으로 허용되지 않는다. 그러나 이러한 불이익변경금지는 과세관청이 심판결정의 이유에서 밝혀진 사유에 근거하여 탈루 또는 오류가 있는 과세표준이나 세액을 경정결정하는 경우에는 적용되지 아니한다(대법원 2007. 11. 16. 선고 2005두10675 판결 참조).
• 나) 이러한 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보면, 원고가 심판청구를 한 처분은 2012년 2기분 부가가치세 경정한 종전 부과처분이고 피고는 재조사 후 위 2012년 2기분 부가가치세를 0원으로 감액경정하였으며, 이 사건 각 처분은 이와는 별개의 과세요건사실, 즉 2009년 2기분 부가가치세와 2009 사업연도 법인세에 대한 것인바, 이 사건 각 처분은 과세관청인 피고가 재조사 과정에서 발견된 과세표준 및 세액과 관련된 탈루 또는 오류를 시정하기 위하여 심판청구가 된 처분과 별도의 과세요건사실에 대하여 경정처분을 한 것으로서 비록 그 과세액의 합계가 종전 부과처분에서의 과세액보다 많아졌다고 하더라도 불고불리의 원칙이나 불이익변경금지 원칙에 위배되는 것으로 볼 수는 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.