토지거래허가를 받을 것을 전제로 매매계약 체결후 대금 청산한 경우 토지의 양도시기는 그 대금청산일임

사 건 2015구단30337 양도소득세부과처분취소 원 고 박OO 피 고 OO세무서장 변 론 종 결

2016. 11. 2. 판 결 선 고

2016. 11. 30.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2013. 12. 4. 원고에 대하여 한 2011년도 귀속 양도소득세 가산세 121,125,392원의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 2009. 12. 3. 상속재산 협의분할을 원인으로 취득한 ○○○시 ○○동 5○○-○ 등 ○필지 토지1) 합계 4,530㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)를 소외 김○○ 외 11명에게 양도하여 2012. 3. 21. 그 소유권이전등기를 마쳐주고, 2012. 5. 31. 피고에게 위 토지의 양도시기를 등기접수일인 2012. 3. 9., 양도가액을 2,200,000,000원, 취득가액을 655,103,304원으로 하여 양도소득세 552,679,608원을 신고․납부하였다.
• 나. 피고는 2013. 1. 28.부터 2013. 2. 15.까지 원고에 대한 양도소득세 조사를 실시한 후 이 사건 토지의 양도시기를 잔금청산일인 2011. 12. 23.로 보고, 2013. 4. 2. 원고에게 2011년 귀속 양도소득세 81,634,930원(신고불성실․납부불성실 가산세를 포함한 총 결정세액 634,314,547원에서 기 납부세액 552,679,608원을 차감한 금액)을 경정․고지하였다.
• 다. 원고는 이에 불복하여 2013. 8. 19. 조세심판원에 심판청구를 하였는데, 조세심판원은 2014. 3. 25. 이 사건 처분 중 납부불성실가산세 부분에 관하여 2011년 귀속 양도소득세율을 적용하여 부과하도록 하고, 나머지 청구는 기각하였다.
• 라. 이에 따라 피고는 위와 같은 조세심판결정의 내용을 참작하여 2013. 12. 4. 납부불성실가산세 2,971,000원을 추가로2) 납부할 것을 고지하는 방법으로 증액경정처분을하였다(이하 증액된 납부불성실가산세를 포함한 양도소득세 가산세 합계 121,125,392원의 부과처분을 ‘이 사건 처분’이라 한다). [인정근거] 다툼 없음, 갑 7, 8, 10 내지 12, 22 내지 27, 을 1, 3, 5, 6의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 원고는 2010. 6. 16. 매수인 약 20명을 대리한 소외 고○○, 조○○과 토지거래허가대상인 ○○○시 호평동 544-8 답 559㎡ 등 3필지 합계 4,530㎡의 부동산에 관하여 매매계약(이하 ‘제1차 계약’이라 한다)을 체결하였으나 토지거래허가 지연 등의 문제로 인하여 잔금지급 기일을 연장하다가, 2011. 3. 10. 소외 고○○ 외 5명과 새롭게 위 부동산에 관한 매매계약(이하 ‘제2차 계약’이라 한다)을 체결하였다. 그 후로도 토지거래 허가가 지연되어 쌍방의 합의로 잔금지급기일을 연장하였는데, 매수자 측이 연장된 지급기일보다 8일 늦은 2011. 12. 23. 원고에게 잔금을 지급하면서 당초 3필지였던 매매 대상 부동산을 6필지로 분할할 수 있도록 협조해 달라고 요청하였고, 이 과정에서 매수인이 12명으로 늘어나게 되었다. 이에 따라 원고는 2012. 2. 8. 위 3필지의 부동산을 6필지(이하 늘어난 6필지의 부동산이 이 사건 토지에 해당한다)로 분할하여 김○○ 등 12명이 분할매수하는 내용의 최종 매매계약(이하 ‘제3차 계약’이라 한다)을 체결한 후 이를 근거로 2012. 3. 21. 매수인들에게 소유권이전등기를 경료해 주었다. 먼저 이 사건 토지는 2002. 11. 14.부터 2012. 1. 30.까지 토지거래허가구역으로 지정되어 있었는데, 그 기간 중에 이 사건 토지에 관한 토지거래허가나 그 신청이 없었으므로 2012. 2. 8.자로 체결된 제3차 계약을 제외한 제1, 2차 계약은 모두 무효이거나, 제1, 2차 계약은 예약에 해당하고 제3차 계약만이 본계약에 해당하므로 이와 달리 본 피고의 이 사건 처분은 위법하다. 그렇지 않더라도 원고가 이 사건 토지의 양도시기를 등기접수일인 2012. 3. 9.로 보고 양도소득세 신고를 하게 된 것은, 여러 번의 잔금지급의 연기, 계약 내용의 변경 등 으로 양도소득세 신고가 늦어지게 된 것일 뿐 양도소득세를 포탈하기 위해 고의적으로 무신고한 것이 아님에도 이와 다르게 원고가 고의적으로 양도소득세를 탈루하고자 2011년도 귀속 양도소득세 신고를 하지 않은 것으로 보고 이 사건 가산세를 부과한 피고의 처분은 부당하므로 취소되어야 한다.
• 나. 관계 법령 별지와 같다.
• 다. 판단 이 사건 쟁점은, ① 이 사건 토지에 관한 제1, 2, 3차 계약 중 어느 계약이 유효하고 이와 관련하여 위 부동산의 양도시기(잔금청산일인 2011. 12. 23.인지 혹은 등기접수일인 2012. 3. 9.인지)가 언제인지 여부와 ② (만약 양도시기가 2011. 12. 23.이라면)원고가 이 사건 토지의 양도에 관하여 양도소득세 신고기한 내에 신고하지 못한 데 정당한 사유가 있었는지 여부이다.

1. 유효한 계약의 특정과 양도시기에 대하여

• 가) 관련 법령 및 법리 소득세법 제98조 는 자산의 양도차익을 계산할 때 대금청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날을 그 취득시기 및 양도시기로 한다고 정하고 있고, 소득세법 시행령 제162조 제1항 제1호 는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부․등록부 또는 명부 등에 기재된 등기․등록접수일 또는 명의개서일“로 한다고 규정하고 있다. 한편 허가구역 지정기간 중에 허가구역 안의 토지에 대하여 토지거래허가를 받지 아니하고 토지거래계약을 체결한 후 허가구역 지정해제 등이 된 때에는 그 토지거래계 약이 허가구역 지정이 해제되기 전에 확정적으로 무효로 된 경우를 제외하고는, 더 이상 관할 행정청으로부터 토지거래허가를 받을 필요가 없이 확정적으로 유효로 되고(대법원 1999. 6. 17. 선고 98다40459 전원합의체 판결 참조), 구 국토이용관리법상 토지거래허가지역 내의 토지에 관하여 장차 토지거래허가를 받을 것을 전제로 매매계약을 체결하여 그 대금을 청산한 다음 토지거래허가를 받아 소유권이전등기를 한 경우에, 비록 그 매매계약은 토지거래허가를 받을 때까지는 법률상 미완성의 법률행위로서 효력이 발생하지 아니하지만 나중에 허가를 받으면 그 계약은 소급하여 유효한 계약이 되므로, 양도소득 산정의 기준이 되는 토지의 양도시기는 그 대금청산일이 된다(대법원1998. 2. 27. 선고 97누12754 판결 참조).
• 나) 이 사건의 경우 위와 같은 관련 법령 및 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 앞서 든 증거들에 더하여 갑 1 내지 5(각 가지번호 포함), 을 2의 각 기재, 증인 정○○의 일부 증언, 이 법원의 ○○○시장에 대한 사실조회회신결과 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사실 내지 사정들에 비추어 보면, 이 사건 토지에 관한 유효한 계약은 제2차 계약으로 볼 수 있고, 위 부동산의 양도시기를 위 계약의 잔금청산일인 2011. 12. 23.로 보고 한 피고의 이 사건 처분은 정당하다.

○ 이 사건 제1, 2, 3차 계약을 비교해 보면, 제1차 계약에서는 쌍방 간에 정해진 기간 내에 토지거래 인허가 등을 득하지 못할 경우 모든 계약은 무효로 한다는 특약을 한 반면, 제2차 계약에서는 제1차 계약의 계약금을 승계한다는 자필 문구와 함께 계약의 무효 조항을 따로 두지는 아니하였다. 또한 제2차 계약에서는 매수인이 변경될 수있음을 전제로 한 조항(제11조)을 두었고, 제1, 2, 3차 계약을 모두 중개하였다는 공인중개사 정○○은 제1, 2차 계약서와는 달리 제3차 계약서에는 중개인으로 기재되지 아니한 사실을 알 수 있다. 한편 원고가 제출한 증거들만으로는 제2차 계약 매수인들에게 계약금 등을 모두 반환하고 제3차 계약의 새로운 매수인들로부터 나머지 잔금 등을 받았다는 증빙을 발견할 수도 없다. 위와 같은 사실들을 종합해 보면, 제1차 계약은 쌍방의 합의에 의하여 무효로 하기로 한 후 그 계약금만 제2차 계약에서 승계하였고, 제2차 계약은 그 조항에서 매수인 변동 가능성을 열어 둔 이상 제3차 계약에서 그 매수인 수가 다소 늘어났다고 하더라도 이는 제2차 계약에서 예정하고 있던 사항이므로, 결국 제3차 계약은 제2차 계약의 연장선상에서 제2차 계약의 내용 일부가 수정된 형태의 계약으로 볼 수 있다.

○ 원고는 제2차 계약에 기한 중도금 5억 원을 위 계약상 약정일인 2011. 5. 20. 받았고, 잔금 14억 8,000만 원도 쌍방 합의에 따라 원래 약정일(2011. 7. 12.)에서 연기된 2011. 12. 15.보다 8일이 경과한 2011. 12. 23. 수령하였는바, 이처럼 매도인인 원고가 2011. 12. 23. 제2차 계약상의 잔금 14억 8,000만 원을 실제로 받은 이상, 다른 특별한 사정이 없는 한 이를 제2차 계약에 따른 잔금청산이 이루어진 것으로 보고 위 실제 잔금지급일을 양도시기로 보는 것이 자연스럽다.

○ 한편 이 사건 토지는 2002. 11. 14.부터 2012. 1. 30.까지 토지거래허가구역으로 지정되어 있었던 사실에 관하여는 당사자 간에 다툼이 없는데, 이처럼 토지거래허가구역 지정기간 중인 2011. 3. 10. 이 사건 토지에 관한 제2차 계약이 체결되어 위 허가구역 지정이 해제될 때까지 위 계약이 해제되거나 무효가 된 바 없고, 뒤에서 보는 바와 같이 그 대금 지급까지 모두 완료된 상태에서 위 허가구역 지정이 해제되었다면, 앞서 본 법리에 따라 제2차 계약은 허가구역 지정해제와 함께 확정적으로 유효가 된 것이고, 나아가 그 양도소득 산정의 기준이 토지의 양도시기는 제2차 계약의 대금청산일로 보는 것이 타당하다.

○ 매수인이 특정되지도 아니한 상태에서 매수인이 잔금을 모두 지급한다는 것은 상식적으로 납득할 수 없다. 이는 잔금을 실제로 지급한 사람이 진정한 매수인에 해당하거나 실제 매수인이 있음에도 명의가 드러나기를 원하지 않는 등의 사정이 있는 것이지 매수인이 특정되지 않았다고 보기는 어렵다. 대법원도 실제 매매계약을 체결한 행위자가 자신의 이름은 특정하여 기재하되 불특정인을 추가하는 방식으로 매매계약서상의 매수인을 표시한 경우(즉, 실제 계약체결자의 이름에 ‘외 ○인’을 부가하는 형태)에 있어서 그러한 계약의 매수인 지위는 실제 계약을 체결한 행위자에게만 인정되는 경우가 있다고 판시하고 있는바(대법원 2008. 3. 13. 선고 2007다76603 판결 참조), 제2차 계약의 경우 매수인이 ‘조○○ 외 5인’이라고만 기재되어 있는 상태에서 잔금을 지급할 때까지 매수인을 추가하거나 변경한 사정이 없는 이상 제2차 계약서 매수인 란에 유일하게 실명이 기재된 조○○만이 실제 매수인에 해당할 가능성을 배제할 수 없다.

2. 원고의 의무해태에 관한 정당한 사유의 존부에 대하여 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재로서 납세자의 고의․과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지․착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다(대법원 2002. 11. 13. 선고 2001두4689 판결 등 참조). 앞서 든 증거들과 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정, 즉 ① 소득세법에서 양도시기에 대하여 원칙적으로 대금 청산일을 기준으로 한다고 명백하게 규정되어 있는 점, ② 이 사건 토지와 같이 토지거래허가지역이 해제된 경우 원고로서는 적어도 그 해제된 날(2012. 1. 31.)이 속하는 달의 말일부터 2월이 되는 기간인 2012. 3. 31.까지 양도소득세 과세표준 예정신고를 할 수 있었는데, 원고의 주장대로라도 2012. 2. 8.경에는 양도목적물과 양수인이 모두 특정되었음에도 2012. 5. 31.이 되어서야 양도소득세를 신고한 점, ③ 원고는 양도목적물과 매수인이 특정되지 않으면 양도소득세 신고서 양식 등에 비추어 사실상 양도소득세 신고를 하기가 어렵다고 주장하나, 매수인이 특정되지 않았다 하더라도 양도소득세 신고가 반드시 불가능하다고 단정할 수도 없고, 대금청산일을 기준으로 일단 양도소득세를 신고․납부한 후 계약 내용의 변경 등으로 신고사실에 변동이 있을 때에는 관할세무서장에 수정신고 등을 할 수도 있는 점, ④ 납세의무자의 개인적인 사정에 따라 양도시기를 변경하여 신고한 것에 대하여 의무해태에 정당한 사유가 있는 것으로 인정할 경우 가산세 과세체계에 상당한 혼란을 가져올 우려가 있는 점 등에 비추어 보면, 원고가 이 사건에서 잔금청산일이 아닌 소유권이전등기 접수일을 기준으로 양도소득세를 신고․납부한 것은 단순히 법령의 부지․착오에 불과하여 원고에게 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.

• 라. 소결론 따라서 원고의 주장은 모두 받아들일 수 없고, 이 사건 처분은 적법하다.

원고의 청구를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.