중국 현지법인에 기계설비를 현물출자하고 취득한 주식의 가치는 장부가액으로 산정할 수 밖에 없고, 취득시기는 장부에 계상된 때임

사 건 2011구합1406 법인세부과처분취소 원 고 XX 주식회사 피 고 용인세무서장 변 론 종 결

2012. 3. 22. 판 결 선 고

2012. 5. 10.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청구취지 피고가 2009. 3. 23. 원고에 대하여 한 2003 사업연도 귀속 법인세 000원의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 박엽지 등의 제조 ․ 판매업을 영위하는 회사로서, 중국 내수시장에 판매할 제품을 생산할 목적으로 2003. 1. 24. □■■■ QQQ 유한공사를 중국에 설립하였는 바(이하 위 유한공사를 ‘중국 현지법인’이라 한다), 이는 비상장법인으로 그 주식 100%를 원고가 보유하고 있다.
• 나. 원고는 중국 현지법인의 운영에 필요한 ○♣기계설비를 현물출자하기로 하고, 2003. 5.경 일본의 ♣■■■주식회사(이하 ‘▷♤♤♤♤’라 한다)로부터 ○♣기계설비를 구입하는 계약을 체결한 다음, 2003. 7.경 그 중 일부인 4세트의 ○♣기계설비(이하 ‘이 사건 기계설비’라 한다)를 4차례에 걸쳐 ▷♤♤♤♤로부터 직접 중국 현지법인에게 운 송되도록 하고, 이 사건 기계설비의 대금인 일본 엔화 합계 000엔을 2003.

8. 5.까지 ▷♤♤♤♤에게 모두 지급하였는데, 위 각 운송 당시 ▷♤♤♤♤는 원고의 요청에 따라 업무협력 차원에서 이 사건 기계설비의 가격을 위 실제 구입대금과 달리 일본 엔화 합계 000엔으로 부풀려 기재한 송장 4매(이하 ‘이 사건 송장’이라 한다)도 함께 송부하였다. 위와 같이 운송된 이 사건 기계설비는 2003. 7. 11.부터 2003. 8. 13.까지 4차에 걸쳐 중국세관을 통관하였고, 이 사건 송장에 기재된 가격으로 수입신고되었다.

• 다. 이어 중국 현지법인은 2003. 8. 22. 원고로부터 ‘원고는 중국 현지법인의 정관 및 관련규정에 근거하여 중국 현지법인에 이 사건 기계설비를 현물출자하는데 그 가치는 일본 엔화 000엔이다’라는 내용의 실물투자서를 작성․교부받음과 동시에 원고 에게 이 사건 기계설비에 대한 실물검수증명서를 발급하여 주었다.
• 라. 그리고 중국 현지법인은 2003. 10. 28. 그 장부에 원고로부터 현물출자 받은 이 사건 기계설비의 자본금을 위 000엔의 중국 위안화 환산가액인 000위안으로 기장한 다음, 이 사건 기계설비를 자본으로 등록하기 위하여 중국 회계사사무소에 이 사건 기계설비의 가액에 대한 실사를 의뢰하였는데, 그 회계사사무소에서도 이 사건 기계설비의 가액을 위 000엔 상당액으로 인정함에 따라, 2004. 6.경 위 인정 가액대로 이 사건 기계설비에 대한 자본등록을 마쳤다.
• 마. 한편 원고는 위와 같은 이 사건 기계설비의 구입․취득과 현물출자에 대한 회계 처리에 있어 그 구입대금인 위 000엔의 원화 환산가액과 그 구입에 소요된 부대비용을 합한 000원을 2003 사업연도(2003. 1. 1.∼2003. 12. 31.) 결산보고서의 ‘기타투자자산’ 계정에 기장하였고, 중국 현지법인이 위와 같이 이 사건 기계설비에 대한 자본등록을 마치자 2004. 6. 30. 위 ‘기타투자자산’ 계정의 기장 가액을 ‘지분 법적용투자주식’ 계정으로 대체하여 기장하는 회계처리를 하였다.
• 바. 피고는 원고의 2003 사업연도 귀속 법인세 신고․납부와 관련하여, 원고가 이 사건 기계설비를 중국 현지법인에 현물출자하고 그 대가로 중국 현지법인의 주식을 취득함에 따라 000원의 유형자산처분이익을 얻었음에도 이를 그 신고소득에 포함시키지 아니한 것으로 보고, 2009. 3. 23. 위 유형자산처분이익을 익금에 산입하여 다시 산정한 법인세액(가산세액 포함)에서 기존의 납부세액 등을 공제하여 나온 000원을 2003 사업연도 법인세로 원고에게 부과하였는바(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다), 피고가 원고에게 위와 같은 금액의 유형자산처분이익이 발생하였다고 본 이유는 구체적으로 다음과 같다.

① 중국 현지법인은 원고가 100% 출자하여 2003. 1. 24. 설립한 법인으로 2003 사업연도의 영업실적이 전무한 상태이므로, 이 사건 기계설비의 현물출자로 원고가 부여 받은 주식(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)의 가액은 중국 현지법인의 이 사건 기계설비에 대한 자본금 당 순자산가치로 평가할 수밖에 없는데, 당시 중국 현지법인의 부채가0원이므로 그 자본금과 순자산가치는 같다. 따라서 이 사건 주식의 가액은 중국 현지 법인의 장부에 이 사건 기계설비에 대한 자본금으로 계상된 000위안과 같은 것으로 평가되고, 이를 원화로 환산하면 000원이다.

② 그런데 원고는 위 현물출자로 부여받은 이 사건 주식의 가액을 그 장부의 ‘지분법적용투자주식’ 계정에 000원으로 평가하여 기장하였다. (갑 제11호증 참조), 피고는 중국 현지법인이 작성한 현물출자명세서(갑 제13호증의 C-12면 참조)에 일본 엔화가 아닌 미국 달러화로 기장된 이 사건 기계설비의 현물출자액에 기하여 이를 다시 중국 위안화로 환산함으로써 그 장부상 가액을 000위안으로 특정하였는바, 이에 대하여는 원고도 특별히 문제삼고 있지 않다.

③ 결국 원고는 이 사건 기계설비를 현물출자하여 그 대가로 000원 상당의 이 사건 주식을 부여받았음에도 그 장부에는 이를 000원으로 과소계상하였으므로, 그 차액인 000원의 유형자산처분이익을 얻었다.

• 사. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2009. 5. 21. 행정심판을 청구하였으나 그 청구는 2010. 11. 30. 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 5호증, 갑 제6호증의 1 내지 6, 갑 제7 내지 13호증, 을 제1, 2, 3호증의 각 기재, 이 법원의 XX 주식회사 및 OO회계법인에 대한 각 사실조회결과, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장

1. 이 사건 주식의 가액 평가에 관하여 이 사건 주식의 가액은 그 순자산가치에 해당하는 이 사건 기계설비의 가치로 평가 하여야 하고, 이 경우 이 사건 기계설비의 가치는 법인세법, 상속세 및 증여세법 등 관계법령의 규정에 따라 우선적으로 시가, 시가가 불분명하다면 처분할 경우 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액, 이것도 불분명하다면 장부가액을 차례로 적용해서 평가 하여야 한다. 그런데 앞서 본 바와 같이 원고는 000원 상당액을 들여 ▷♤♤♤♤로부 터 이 사건 기계설비를 구입․z취득한 다음 이를 중국 현지법인에 현물출자하는 과정에서, ▷♤♤♤♤에 의뢰하여 이 사건 기계설비의 구입가액을 사실과 다르게 원화 이를 중국 현지법인에 현물출자하였던 점을 알 수 있고, 여기에 앞서 본 바와 같이 원고의 2003 사업 연도 장부상 이 사건 기계설비의 취득가액은 000원으로 계상되었던 점을 더해보면, 피고가 이 사건 주식의 장부상 가액을 위와 같이 000원으로 파악한 것이 타당한지는 의문이다. 000원 상당액으로 부풀려 기재한 이 사건 송장을 작성․z송부하도록 한 결과, 중국 현지법인의 장부에도 이 사건 기계설비의 가액이 실체 가치보다 부풀려져 이 사건 송장에 기재된 가액 그대로 과대계상되었던 것이다. 따라서 위와 같은 장부상 가액을 이 사건 기계설비의 가치로 평가할 수는 없고, 원고가 ▷♤♤♤♤로부터 이 사건 기계설비를 구입하여 취득하는 데 소요된 비용 상당액인 000원을 그 시가로 보아야 한다. 그런데도 피고는 위와 같은 시가의 존재를 간과하고 곧바로 중국 현지법인의 장부상 가액에 해당하는 000원을 이 사건 기계설비의 가치, 즉 이 사건 주식의 가액으로 보아 이 사건 처분에 이른 것이므로, 이 사건 처분은 위법하다.

2. 현물출자에 따른 익금의 귀속 사업연도에 관하여 이 사건 기계설비의 현물출자에 따른 중국 현지법인의 자본등록이 2004. 6.경에서야 이루어졌으므로 원고가 위 현물출자에 따라 그 대가로 원고가 이 사건 주식을 취득한 시기는 2004. 6.경으로 봄이 상당하다. 따라서 위 현물출자에 따른 유형자산처분 이익이 원고의 익금으로 귀속되는 사업연도는 2004 사업연도가 되어야 하는데도, 피고는 이 사건 기계설비가 중국 현지법인의 2003 사업연도 장부에 계상되었다는 이유로 위 유형자산처분이익의 귀속 사업연도를 2003 사업연도로 보고 이를 전제로 이 사건 처분을 하였는바, 이는 위법하다.

• 나. 관계법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 이 사건 주식의 가액 평가에 관하여

• 가) 구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제41조 제1항 제3호, 구 법인세법 시행령(2006. 2. 9. 대통령령 제19328호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제72조 제1항 제4호에 의하면, 내국법인이 현물출자에 따라 취득한 주식의 취득가액은 그 취득 당시의 시가로 하도록 규정되어 있으므로, 원고가 이 사건 기계설비의 현물출자에 따라 그 대가로 취득한 이 사건 주식의 가액은 일응 그 당시의 시가로 산정하여야 할 것이다. 그런데 그 취득 당시 중국 현지법인은 비상장법인으로서 원고가 그 주식을 100% 보유한 상황이었으므로, 이 사건 주식의 당시 OO를 확인하는 것은 불가능하다고 보아야 하고, 이와 같이 그 OO를 확인할 수 없는 경우라면 이 사건 주식의 가액은 부득이 그 평가에 의하여 인정할 수밖에 없을 것으로 보이는데, 그 평가의 기준이나 방법에 관하여 구 법인세법과 그 시행령 등에서 직접적으로 규정하고 있는 바는 따로 없다. 한편, 구 국제조세조정에 관한 법률(2008. 12. 26. 법률 제9266호로 개정되기 전의 것) 제4조 제1항, 같은 법 시행령(2004. 12. 31. 대통령령 제18628호로 개정되기 전의 것) 제4조에 의하면, 내국법인인 원고가 그 주식의 100%를 보유하는 중국 현지법인에 이 사건 기계설비를 현물출자하고 그 대가로 이 사건 주식을 취득한 거래와 같은 ‘거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래’에 있어서는 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 이를 초과하는 경우라면 정상가격을 기준으로 내국법인의 과세조정을 할 수 있는데, 이 경우 정상가격은 비교가능 제3자 가격방법, 재판매가격방법 또는 원가가산방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 하되, 위 세 가지 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에는 이익분할방법, 거래순이익률방법 또는 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법에 의할 수 있도록 되어 있다. 따라서 원고와 중국 현지법인 사이에서 이루어진 위 국제거래에 관하여 위 규정에 따른 과세조정이 가능한지를 가늠하기 위하여는 우선 그 거래에서 원고가 취득한 이 사건 주식의 정상가격을 산출해 볼 필요가 있는데, 그 무렵 중국 현지법인의 발행 주식이 달리 거래된 사례를 찾아볼 수 없는 점 등에 비추어, 위 규정에서 정한 비교가능 제3자 가격방법, 재판매가격방법, 원가가산방법이나 이익분할방법, 거래순이익률방법에 의하여서는 그 정상가격을 합리적으로 산출하는 것이 불가능하다고 판단되므로, 결국 ‘기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라 인정되는 방법’에 의할 수밖에 없다. 이와 관련하여, 구 법인세법 시행령 제89조 제2항 이 부당행위계산의 부인에 따른 소득금액의 계산에 있어 주식의 가액은 시가가 불분명할 경우 상속세법 및 증여세법에서 정한 보충적 평가방법을 적용하도록 규정하고 있는 점을 감안해 보면, 구 상속세법 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증법’이라 한다) 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 비상장주식의 보충적 평가방법이 이 사건 주식의 가액을 합리적으로 산출할 수 있는 하나의 방법으로 인정될 수 있을 것이다.
• 나) 그러므로 원고가 취득한 이 사건 주식의 가액을 위와 같은 비상장주식의 보충적 평가방법에 따라 산정하여 보면 다음과 같다. 구 상증법 제63조 제1항 제1호 다목, 구 상증법 시행령(2005. 8. 5. 대통령령 제18989호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제54조 제4항 제2호, 제2항에 의하면, 사업개시 전이거나 사업개시 후 3년 미만인 비상장법인의 주식은 그에 해당하는 당해 법인의 순자산가치로 평가하도록 되어 있으므로, 이 사건 기계설비의 현물출자 당시 위와 같은 비상장법인에 해당하는 중국 현지법인의 주식은 그 순자산가치로 평가되어야 하는데, 그 당시 중국 현지법인의 부채가 전혀 없었음은 당사자 사이에 다툼이 없으므로, 결국 이 사건 주식의 가액은 그에 해당하는 중국 현지법인의 순자산가치인 이 사건 기계설비의 가치로 평가되어야 할 것이다. 그리고 구 상증법 제60조, 제62조 및 구 상증법 시행령 제52조의 규정에 의하면, 이 사건 기계설비의 가치는 우선 ‘불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액’인 시가에 의하여 산정하되, 그 OO를 산정하기 어려운 경우에는 ‘이를 처분할 경우 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액’을, 그 가액이 확인되지 아니하는 경우에는 장부가액을 순차로 적용하여 산정하도록 되어 있다.
• 다) 따라서 먼저 중국 현지법인이 원고로부터 현물출자 받은 이 사건 기계설비의 OO를 산정할 수 있는지에 관하여 보건대, 원고가 000원 상당의 비용을 들여 이 사건 기계설비를 ▷♤♤♤♤로부터 구입․z취득하면서 이를 바로 중국 현지법인에 현물출자하였음은 앞서 본 바와 같으나, 한편 이 사건 기계설비는 ○♣공장의 생산설비로서 그 특성․규모 등에 비추어 일반적으로 불특정 다수인 사이에서 자유로이 거래가 이루어지는 기계설비라고는 보기 어려운 점, 원고가 이 사건 기계설비를 구입할 당시 OOOOO가 원고의 의뢰에 따라 업무협력 차원에서 중국 현지법인으로 보내는 이 사건 송장에 그 가격을 실제 구입가격보다 부풀려 기재한 데서 보듯이 원고와 ▷♤♤♤♤ 사이에는 이미 신뢰에 기반한 거래관계가 형성된 상태였다고 볼 여지가 있는 점, 따라서 당시 원고와 특수관계에 있는 중국 현지법인이 아닌 여타의 중국 ○♣회사가 이 사건 기계설비를 원고가 구입한 가격과 같은 정도의 가격에 ▷♤♤♤♤로부터 구입할 수 있었다고 쉽게 단정하기는 어렵고, ▷♤♤♤♤의 입장에서도 이 사건 기계설비와 같은 기계설비를 제작․z수출함에 있어 수입국의 ○♣산업 현황, 당해 수입거래처와 의 관계, 경쟁 수출회사의 유무 및 그에 따른 수입대체의 가능성 등 여러 사정을 고려하여 그 수출가격을 개개의 거래마다 달리 책정할 가능성이 충분히 있는 점 등을 고려하면, 원고의 위 취득가액을 이 사건 기계설비의 시가, 즉 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액이라고 보기는 어렵다. 나아가, 이 사건 기계설비의 가치를 평가함에 있어 ‘중국 현지법인이 이 사건 기계설비를 처분할 경우 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액’을 적용할 수 있는지에 관하여 보건대, 앞서 본 바와 같이 이 사건 기계설비는 중국 현지법인이 원고로부터 현물출자 받은 자산인데, 그 현물출자의 과정에서 원고와 중국 현지법인 사이에 작성된 실물투자서 뿐만 아니라 OOOOO가 작성하여 중국 현지법인에 송부한 이 사건 송장에도 이 사건 기계설비의 가격이 000원 상당액으로 기재된 점, 또한 중국 현지 법인은 그 장부에도 이 사건 기계설비를 위와 같은 가액의 자산으로 계상하였고, 중국현지 회계사사무소의 실사 결과를 토대로 이 사건 기계설비에 대한 자본등록도 위와 같은 가액으로 마친 점, 따라서 중국 현지법인이 이 사건 기계를 중국에서 처분할 경우 그 처분가액은 위와 같은 처분문서, 장부 및 자본등록상의 일치된 가액을 기준으로 당해 거래의 경위, 관련 업계나 시장의 상황 등을 반영하여 결정될 개연성이 다분한 반면, 그 과정에서 당해 거래의 상대방에게 원고나 OOOOO가 위 실물투자서나 이 사건 송장에 기재된 가격이 원고의 실제 취득가액보다 부풀려진 것임을 밝힐 가능성은 특별한 사정이 없는 한 없을 것으로 예상되는 점, 설령 그 취득가액이 밝혀진다 하더라도 중국 현지법인이 원고로부터 이 사건 기계설비를 현물출자받아 자산으로 보유하는 상태에서의 그 중국 내 가치는 원고의 실제 취득가액보다 높은 것으로 평가될 여지가 있어 보이는 점 등을 종합하면, ‘중국 현지법인이 이 사건 기계설비를 처분할 경우 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액’은 원고의 실제 취득가액인 000원 보다는 중국 현지법인의 장부가액인 000원에 가깝게 결정될 가능성이 커 보이지만, 그 예상되는 처분가액을 특정하여 확인하기란 사실상 불가능하다고 봄이 상당하다. 이와 같이 중국 현지법인이 이 사건 기계설비를 처분할 경우 얻을 것으로 예상되는 가액도 확인할 수 없다면, 결국 이 사건 기계설비의 가치는 구 상증법 시행령 제52조 제1항에서 정한 평가방법의 적용 순서에 따라 중국 현지법인의 장부상 가액인 000원 상당액으로 평가될 수밖에 없는데, 이는 앞서 본 여러 사정과 함께 구 법인세법 시행령 제72조 제1항 제3호 가 현물출자에 의하여 취득한 자산의 경우 그 취득가액은 장부에 계상한 출자가액으로 산정하도록 규정하고 있는 점에 비추어 그 합리성이 인정되는 평가방법이라고 판단된다.
• 라) 그렇다면, 피고가 이 사건 주식의 가액과 같은 이 사건 기계설비의 가치를 중국 현지법인의 장부가액인 000원 상당액이라고 보고 그러한 이 사건 주식의 가액을 전제로 원고의 2003 사업연도 귀속 익금을 다시 산정하여 이 사건 처분에 이른 것은 적법하다. 따라서 이와 달리 이 사건 주식의 가액을 산정하여야 한다는 원고의 주장은 받아들이지 아니한다.

2. 현물출자에 따른 익금의 귀속 사업연도에 관하여 구 법인세법 제40조, 구 법인세법 시행령 제68조 제1항 제3호 에 의하면, 이 사건 기계설비와 같은 ‘상품 등 외의 자산’의 양도로 인한 익금의 귀속 사업연도는 원칙적으로 그 대금을 청산한 날이 속하는 사업연도로 하되, 다만 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전등기․z등록을 하거나 당해 자산을 인도하거나 상대방이 당해 자산을 사용수익하는 경우에는 그 이전등기․z등록일, 인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날이 속하는 사업연도로 하도록 되어 있다. 앞서 인정한 사실관계에 의하면, 원고가 그 자산인 이 사건 기계설비를 현물출자에 의하여 중국 현지법인에 양도하고 그 대가로서 이 사건 주식을 받은 날, 즉 그 양도대금의 청산일에 해당하는 날은 중국 현지법인이 이 사건 기계설비에 대한 자본등록을 마침에 따라 원고가 이 사건 주식을 그 장부의 ‘지분법적용투자주식’ 계정에 기장한 날인 2004. 6. 30.로 볼 수 있지만, 한편 위 현물출자에 따라 이 사건 기계설비가 중국 현지법인에 인도된 날은 그에 관한 중국 현지법인의 실물검수증명서가 작성된 2003. 8. 22. 또는 늦어도 이 사건 기계설비가 중국 현지법인의 장부에 자산으로 계상된 2003. 10. 28.이라고 할 것이므로, 위 규정에 따라 이 사건 기계설비의 현물출자로 인한 익금의 귀속 사업연도는 2003 사업연도로 보아야 한다. 따라서 이에 관한 원고의 주장도 이유 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.