담뱃세 인상 전 통상적인 거래 형태에서 벗어나서 제조장에서 일시적인 방편으로 마련된 장소로 담배를 옮겼다면, 제조장에서 반출된 것으로 볼 수 없으나, 다만 상고심 판결에서 임시창고에서 반출된 때 비로소 제조장에서 반출된 것으로 보아야 한다고 판단하였으므로 일부 담배에 대한 관할위반은 인정함
담뱃세 인상 전 통상적인 거래 형태에서 벗어나서 제조장에서 일시적인 방편으로 마련된 장소로 담배를 옮겼다면, 제조장에서 반출된 것으로 볼 수 없으나, 다만 상고심 판결에서 임시창고에서 반출된 때 비로소 제조장에서 반출된 것으로 보아야 한다고 판단하였으므로 일부 담배에 대한 관할위반은 인정함
사 건 2023누13605 개별소비세 부과처분 취소청구 원 고 AA 주식회사 피 고 BB세무서장, CC세무서장 변 론 종 결
2025. 6. 27. 판 결 선 고
2025. 8. 22.
1. 환송 후 이 법원에서 감축된 청구를 포함하여 제1심판결을 다음과 같이 변경한다.
2. 소송총비용 중 원고와 피고 BB세무서장 사이에 발생한 부분 중 3/4은 원고가, 나머지는 피고 BB세무서장이 각 부담하고, 원고와 피고 CC세무서장 사이에 발생한 부분은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지
피고 BB세무서장이 2016. 12. 1. 및 2016. 12. 9. 원고에게 한 [별지1] 표 ‘잔존세액’ 란 기재 각 개별소비세 및 가산세 부과처분을 모두 취소한다. 피고 CC세무서장이 2016. 12. 9. 원고에게 한 [별지2] 표 ‘잔존세액’ 란 및 [별지3] 표 기재 각 개별소비세 및 가산세 부과처분을 모두 취소한다(원고는 환송 후 이 법원에서 피고들이 직권취소한 부분을 제외한 잔존세액에 대한 부과처분의 취소를 구하는 것으로 청구취지를 감축하였다).
제1심판결을 취소한다. 원고의 피고들에 대한 청구를 모두 기각한다.
1. 원고는 기획재정부장관으로부터 담배사업법에 의한 담배제조업의 허가를 받아 2012. 8. 2.부터 ○○시 ○○00길 00(○○동)에 있는 제조공장(이하 ‘이 사건 제조공장’이라 한다)에서 담배를 제조하였다.
2. 원고는 이 사건 제조공장에서 담배를 제조한 다음, 이를 운송ㆍ보관업무 등을 위탁한 주식회사 DD(이하 ‘DD’라 한다)를 통해 관세법에 따른 보세구역인 ○○시 ○○읍 ○○로 000에 있는 물류센터(이하 ‘EE물류센터’라 한다)로 옮기고, 그중 일부를 다시 ○○시 ○○면 ○○리 0-0에 있는 물류센터(이하 ‘FF물류센터’라 하고, EE물류센터와 FF물류센터를 합하여 ‘이 사건 각 물류센터’라 한다) 및 ○○ ○○구 ○○동 000-0에 있는 물류센터로 옮긴 뒤, 도매업자 등으로부터 주문을 받으면 배송하는 방식으로 판매하였다. 이 과정에서 원고는 이 사건 제조공장에서 이 사건 각 물류센터로 담배를 옮길 때에는 구 지방세법(2014. 12. 23. 법률 제12855호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘개정 전 지방세법’이라 한다) 제53조 등에 따라 미납세 반출대상 담배로 신고하였다가, 이 사건 각 물류센터에서 담배를 반출하는 시점에 담배소비세 및 지방교육세를 신고ㆍ납부하였다. 원고는 2014. 9. 2.까지 위 방식을 유지하였다.
3. 당초 담배는 개별소비세의 과세대상이 아니었는데 2014. 12. 23. 법률 제12846호로 개정된 개별소비세법(이하 ‘개정 후 개별소비세법’이라 한다, 이하 같다)은 제1조 제2항 제6호를 신설하여 ‘제1종 궐련’에 대하여 20개비당 594원의 개별소비세를 부과하도록 정하였고(2014. 12. 23. 법률 제12855호로 개정된 지방세법은 ‘제1종 궐련’에 대한 담배소비세율도 인상하였다), 개정 후 개별소비세법은 2015. 1. 1. 시행되었다.
4. 원고는 개정 후 개별소비세법 등이 시행되기 전인 2014. 9. 3.부터 2014. 12. 31.까지 사이에 이 사건 제조공장에서 제조한 담배 ○○○○갑을 보세구역인 이 사건 각 물류센터가 아니라 ○○시 ○○읍 ○○리 000-0 외 000필지에 있는 별도의 창고(이하 ‘이 사건 임시창고’라 한다)로 옮기면서 개정 전 지방세법에 따른 담배소비세 등만 신고․납부하였다. 원고는 위 담배 중 ○○○○갑을 2014. 12. 31. 이전에, ○○○○갑을 2015. 1. 1. 이후에 이 사건 임시창고에서 이 사건 각 물류센터로 옮겼고(원고는 2015년 이후 일시불상경부터 FF물류센터를 대체하는 창고로 ○○시 ○○면에 있는 GG물류센터를 사용하였다), 보관 중 폐기된 ○○○○갑을 제외한 나머지 ○○○○갑(= ○○○○갑 + ○○○○갑 –○○○○갑, 이하 ‘이 사건 제1 담배’라 한다)을 2015. 1. 1. 이후에 EE물류센터 또는 GG물류센터에서 반출하여 도매업자 등에게 배송하였다.
5. 한편 원고는 이 사건 제조공장에서 제조한 후 개정 전 지방세법상 미납세 반출대상 담배로 신고하고 이 사건 각 물류센터로 옮겨 보관하던 담배 ○○○○갑에 대하여, 2014. 9. 5.부터 2014. 12. 31.까지 사이에 실물을 이동하지 않았음에도 이 사건 각 물류센터에서 반출된 것처럼 전산시스템에 관리코드를 변경 입력한 다음, 개정 전 지방세법에 따른 담배소비세 등만 신고․납부하였다. 원고는 위 ○○○○갑 중 ○○○○갑(이하 ‘이 사건 제2 담배’라 한다)을 2015. 1. 1. 이후에 EE물류센터 또는 GG물류센터에서 반출하여 도매업자 등에게 배송하였다.
6. 감사원은 2016년경 “원고가 담배에 대한 세금 및 부담금 등(이하 ‘담뱃세’라 한다)의 인상차액을 취할 목적으로 담배 실물의 반출 없이 허위의 반출량을 신고하고 담뱃세를 신고․납부하는 등으로 담뱃세 인상 전에 탈법적 재고를 축적한 후 2015. 1. 1. 이후에 인상된 담뱃세를 반영한 가격으로 위 재고를 판매하여 담뱃세 인상차액을 취하고 담뱃세 ○○○○원을 포탈하였다”는 감사결과를 국세청장 등 관계기관에 통보하였다. HH지방국세청장은 원고에 대한 법인통합조사를 실시한 결과 원고가 이 사건 임시창고를 이용한 가장반출과 위 방법의 전산입력을 통한 허위반출을 통해 개별소비세를 탈루한 것으로 보고 피고들에게 과세자료를 통보하였다. 그에 따라 피고 BB세무서장은 2016. 12. 1. 및 2016. 12. 9. GG물류센터에서 최종 반출된 담배에 대하여 [별지1-1] ‘당초 처분’ 란 기재와 같이, 피고 CC세무서장은 2016. 12. 9. EE물류센터에서 최종 반출된 담배에 대하여 [별지2] ‘당초 처분’ 란 기재 및 [별지3] 기재와 같이 각각 원고에게 각 개별소비세 및 가산세를 부과하는 처분(이하 ‘당초 처분’이라 한다)을 하였다.
1. 원고가 피고들을 상대로 이 사건 제1, 2 담배에 관한 개별소비세 및 가산세 부과처분, 즉 당초 처분의 취소를 구하는 소를 제기하였는데, 제1심법원은 2020. 1. 9. 원고의 청구를 모두 인용하는 판결을 선고하였다.
2. 피고들이 항소한 항소심에서 환송 전 이 법원은 피고들의 항소를 모두 기각하는 판결을 선고하였다.
3. 피고들이 상고한 상고심에서 대법원은 이 사건 제1 담배를 개정 후 개별소비세법이 시행되기 전인 2014. 12. 31.까지 이 사건 임시창고에서 옮겨짐으로써 제조장에서 반출된 담배[위 가.의 4)에서 본 바와 같은 ○○○○갑에서 보관 중 폐기된 수량을 제외한 ○○○○갑을 의미하고, 이하 ‘이 사건 제1-① 담배’라 한다]와 개정 후 개별소비세법이 시행된 2015. 1. 1. 이후에 이 사건 임시창고에서 옮겨짐으로써 제조장에서 반출된 담배[위 가.의 4)에서 본 바와 같은 ○○○○갑에서 보관 중 폐기된 수량을 제외한 ○○○○갑을 의미하고, 이하 ‘이 사건 제1-② 담배’라 한다]로 구분하고, 환송전 판결 중 이 사건 제1-① 담배에 대한 부분은 정당하나 이 사건 제1-② 담배 및 이 사건 제2 담배에 대한 부분(이하 이 사건 제1-② 담배 및 이 사건 제2 담배를 합하여 ‘이 사건 쟁점 담배’라 한다)은 개정 후 개별소비세법을 적용하여 개별소비세를 부과할 수 있다고 보아 위법하다고 하면서, 정당세액을 계산할 필요성을 고려하여 이 사건을 전부 파기하고 이 법원에 환송하는 판결을 선고하였다.
1. 피고들은 2016. 8.경 당초 처분 중 일부 납부불성실가산세 기산일을 정정하여, 피고 BB세무서장이 2016. 12. 9. 원고에게 한 당초 처분 중 [별지1-1] ‘가산세 직권취소’ 란 기재와 같이 가산세 합계 ○○○○원을 감액경정하고, 피고 CC세무서장이 2016. 12. 9. 원고에게 한 당초 처분 중 [별지2] ‘가산세 직권취소’ 란 기재와 같이 가산세 합계 ○○○○원을 감액경정하였다.
2. 피고들은 환송판결의 취지에 따라 이 사건 제1-① 담배에 관한 개별소비세 및 가산세 부과처분을 직권취소하여, 피고 BB세무서장이 2016. 12. 9. 원고에게 한 당초 처분 중 [별지1-1] ‘판결에 따른 직권취소’ 란 기재와 같이 개별소비세 및 가산세 합계 ○○○○원을 감액경정하고, 피고 CC세무서장이 2016. 12. 9. 원고에게 한 당초 처분 중 [별지2] ‘판결에 따른 직권취소’ 란 기재와 같이 개별소비세 및 가산세 합계 ○○○○원을 감액경정하였다.
3. 피고들의 당초 처분 중 감액경정되고 남은 이 사건 쟁점 담배에 대한 부분은 피고 BB세무서장이 한 [별지1] ‘잔존세액’ 란 기재([별지1-1] ‘잔존세액’ 란 기재와 동일하다) 각 개별소비세 및 가산세 부과처분, 그리고 피고 CC세무서장이 한 [별지2] ‘잔존세액’ 란 기재 및 [별지3] 기재 각 개별소비세 및 가산세 부과처분이다(이하 피고들의 당초 처분 중 감액경정되고 남은 위 부과처분을 ‘이 사건 각 처분’이라 한다).
4. 원고는 이 법원에서 피고들의 당초 처분 중 감액경정되고 남은 이 사건 각 처분의 취소를 구하는 것으로 청구취지를 감축하였다.
5. 한편, 피고 BB세무서장이 한 이 사건 각 처분 중 이 사건 제1-② 담배에 대한 부분은 [별지1] ‘이 사건 제1-② 담배 부분’ 란 기재와 같고, 이 사건 제2 담배에 대한 부분은 [별지1] ‘이 사건 제2 담배 부분’ 란 기재와 같다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 5, 7 내지 15, 22 내지 24호증, 을 제1 내지 18, 19, 22 내지 24호증(가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재 및 영상, 변론 전체의 취지
1. 개정 후 개별소비세법의 부칙은 제1조에서 해당 법률의 시행일을 2015. 1. 1.로 정하고, 제2조에서 ‘이 법은 이 법 시행 이후 제조장에서 반출하거나 수입신고하는 경우부터 적용한다’고 규정하고 있다. 이 사건 제1-② 담배는 2014. 12. 31. 이전에 제조장인 이 사건 제조공장에서 반출되었으므로 개정 후 개별소비세법에 따른 개별소비세를 부과할 수 없음에도 이 사건 제1-② 담배에 대하여 개별소비세를 부과한 이 사건 각 처분은 위법하여 취소되어야 한다. 원고가 이 사건 임시창고를 사용한 것이 2014년에 유일하였던 것이 아니고, 이 사건 임시창고로의 반출은 담배 수요 급증에 대한 대응 차원도 있었으며, 이 사건 임시창고는 인적·물적 설비를 갖춘 통상적인 물류센터로서의 역할과 기능을 수행하였으므로, 이같은 사정들은 환송판결의 기초가 된 사실관계에 변동이 생긴 때에 해당하므로 이 사건 환송판결의 기속력이 미치지 않는다.
2. 환송판결에 따라 이 사건 제1-② 담배가 이 사건 임시창고에서 이 사건 각 물류센터로 반출된 때에 비로소 제조장에서 반출된 것으로 보더라도, 이 사건 제1-② 담배 관련 개별소비세의 관할 세무서장은 이 사건 임시창고 소재지 관할 세무서장인 피고 CC세무서장이라 할 것이므로, 이 사건 각 처분 중 피고 BB세무서장이 한 이 사건 제1-② 담배에 대한 부과처분은 관할 없는 과세관청의 처분으로 위법하여 취소되어야 한다.
1. 환송판결은, 2014. 12. 31. 이전에 담배에 대하여 지방세법에 따른 미납세반출 제도와 개별소비세법에 따른 미납세반출 제도가 전부 존재하였고, 양자 사이에 별다른 차이가 없다는 전제 하에, 이 사건 제2 담배에 관하여 지방세법에 따른 미납세반출이 이루어졌으므로 개별소비세법에 따른 미납세반출이 이루어진 것으로 보아 이 사건 각 물류센터가 제조장으로 의제된다는 취지로 판단하였다. 그러나 2014. 12. 31. 이전에는 개별소비세법에 따른 담배의 미납세반출제도가 존재하지 않았고, 지방세법에 따른 미납세반출과 개별소비세법에 따른 미납세반출은 작성하여야 하는 서류, 그 서류의 내용, 서류를 제출하여야 하는 기관 등에 있어 큰 차이가 있을 뿐만 아니라, 원고는 이 사건 제2 담배에 관하여 개별소비세 미납세반출 승인신청서를 작성하여 관할 세무서장에게 제출한 적도 없다. 이러한 사정에 비추어 이 사건 환송판결의 기속력이 미치지 않는다. 이 사건 제2 담배는 2014. 12. 31. 이전에 제조장에서 반출되었다고 보아야 하므로 이에 관하여 개별소비세가 부과될 수 없다.
2. 이 사건 제2 담배 중 ○○○○갑은 2014. 12. 31. 이전에 반입장소인 EE물류센터에서 FF물류센터로 현실적인 반출이 이루어졌으므로, 환송판결의 법리에 따르더라도 적어도 위 부분에 관하여는 개별소비세가 부과될 수 없다.
3. 환송판결에 따르더라도 이 사건 제2 담배는 이 사건 제조공장에서 EE물류센터로 미납세반출한 후 그중 일부가 FF물류센터로 반출되었으므로, 이 사건 제2 담배 관련 개별소비세의 관할 세무서장은 EE물류센터의 관할 세무서장인 피고 CC세무서장이라 할 것이고, 이 사건 각 처분 중 피고 BB세무서장이 한 이 사건 제2 담배에 대한 부과처분은 관할 없는 과세관청의 처분으로 위법하여 취소되어야 한다.
[별지4] 관계 법령 기재와 같다.
4. 이 사건 각 처분 중 이 사건 제1-② 담배 부분의 적법 여부
1. 상고법원은 상고에 정당한 이유가 있다고 인정할 때에는 원심판결을 파기하고 사건을 원심법원에 환송할 수 있고, 이때 사건을 환송받은 법원은 상고법원이 파기의 이유로 삼은 사실상 및 법률상 판단에 기속된다(행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제436조 제1항, 제2항).
2. 환송판결은 아래와 같은 이유를 들어, 2014. 12. 31. 이전에 이 사건 제조공장에서 이 사건 임시창고로 반출되었으나 2015. 1. 1. 이후에 이 사건 임시창고에서 이 사건 각 물류센터로 반출된 이 사건 제1-② 담배에 대하여 개정 후 개별소비세법이 적용되므로 이 부분 부과처분은 적법하다는 취지로 판단하였다.
① 원고는 담뱃세 인상을 앞두고 통상적인 유통구조에서 벗어나 이 사건 제조공장에서 그 인근에 위치한 이 사건 임시창고로 이 사건 제1-② 담배를 옮겼는데, 여러 사정에 비추어 이 사건 임시창고는 담배 공급의 편의를 위한 통상적인 물류센터로서의 역할과 기능을 수행하였다고 보기 어렵고, 담뱃세 인상차액을 취하기 위하여 담뱃세가 인상되기 전에 이 사건 제조공장에서 담배를 반출하기 위해 일시적인 방편으로 마련된 장소에 불과하다고 봄이 상당하다.
② 개별소비세의 성격, 부칙규정을 비롯한 개정 후 개별소비세법의 입법취지 등에 비추어 볼 때, 제조자가 담뱃세의 인상차액을 얻기 위하여 담뱃세가 인상되기 전에 통상적인 행위 또는 거래 형태에서 벗어나서 제조장에서 일시적인 방편으로 마련된 장소로 담배를 옮긴 것에 불과하다면, 이를 제조장에서 반출한 것으로 볼 수 없다.
③ 결국 원고가 이 사건 제1-② 담배를 이 사건 제조공장에서 이 사건 임시창고로 옮긴 때가 아니라, 이 사건 임시창고에서 이 사건 각 물류센터로 옮긴 때 비로소 제조장에서 반출한 것으로 보아야 하므로, 개정 후 개별소비세법이 시행된 2015. 1. 1. 이후에 제조장에서 반출된 이 사건 제1-② 담배에 대하여는 개정 후 개별소비세법이 적용된다.
3. 한편, 원고는 환송판결의 기초가 된 사실관계에 변동이 생겨 환송판결의 기속력이 미치지 않는다는 취지로 주장하나, 아래와 같은 이유로 받아들이기 어렵다.
① 원고는, 관세법상 보세구역이 아닌 일반창고를 임차하여 물류센터로 이용한 사례로 이 사건 임시창고가 유일하였다는 환송판결의 판시는 사실과 다르다는 취지로 주장한다. 그러나 원고가 언급하고 있는 일반창고 단기 임차 사례들은 그 계약서의 내용 등에 비추어 보세창고나 수입물품 보관 용도로 보여 이 사건 임시창고와 단순 비교하기에는 적절하지 아니하고, 이를 환송판결의 기속력에 배치되는 사실관계로 보기 어렵다.
② 원고는, 담뱃세 인상을 앞두고 급증하는 담배수요에 신속하게 대응하기 위한 차원에서 이 사건 임시창고를 임차하였다는 취지로도 주장한다. 그러나 납세재고를 늘려 재고차익을 얻을 목적이 아니었다고 한다면 이 사건 임시창고로 반출된 물량 대부분이 개정 후 개별소비세법이 적용되는 2015. 1. 1. 이전에 판매되었어야 함에도, 환송판결 판시와 같이 상당 부분이 2015. 1. 1. 이후에 판매되었다. 또한 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지에 의하면, 이 사건 제조공장 내에도 이 사건 임시창고의 최대 적재용량인 약 ○○○○갑에 상응하는 충분한 적재공간을 보유하고 있었던바, 이 사건 임시창고로 반출된 물량은 이 사건 제조공장 및 EE물류센터에서도 충분히 수용 가능하였을 것으로 판단된다. 결국 금융비용이나 물류비, 통상의 유통구조 등을 감안하면, 원고는 기본적으로 담배 완제품을 이 사건 제조공장에서 보관하거나 이 사건 각 물류센터로 미납세반출하는 것이 자연스럽고 경제적으로 합리적인 행위이다. 그럼에도 원고가 이 사건 임시창고를 이용하여 납세반출을 시도한 것은 담뱃세 인상을 앞두고 재고차익을 얻기 위하여 납세재고를 늘리는데 주된 목적이 있었다고 판단된다.
③ 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지에 의하면, EE물류센터는 비닐 재포장시설 등을 갖추었고 원고 본사의 직원으로 구성된 물류팀의 관리·감독 하에 있었던 반면, 이 사건 임시창고에는 비닐 재포장 시설 등이 갖추어지지 않았고 달리 원고 직원이 파견되어 관리·감독하였다는 정황은 확인되지 않는다. 이러한 사정으로 이 사건 임시창고에 있던 담배는 다시 EE물류센터로 이동된 후 재포장을 거쳐 도매업자 등에게 배송되어 물류비용 등만 증대시켰다. 원고가 주장하는 바와 같이 단순히 이 사건 임시창고가 EE물류센터보다 그 규모나 면적이 크다는 점만을 들어 통상적인 물류센터로서의 역할과 기능을 수행하였다고 볼 수는 없다.
④ 앞서 본 바와 같이 이 부분과 관련하여 환송 후 이 법원의 심리과정에서 새로운 주장이나 입증이 제출되어 기속적 판단의 기초가 된 사실관계에 변동이 생겼다고 보기 어렵고, 원고의 주장은 환송판결의 기속력에 반한다.
2. 환송판결에 따라 이 사건 제1-② 담배는 이 사건 임시창고에서 반출된 때에 제조장에서 반출된 것으로 보아야 하므로, 이 사건 제1-② 담배에 대한 개별소비세의 과세관할은 이 사건 임시창고의 소재지를 관할하는 피고 CC세무서장에 있다. 그럼에도 피고 BB세무서장은 이 사건 제1-② 담배에 대하여 각 개별소비세 및 가산세 부과처분을 하였는바, 피고 BB세무서장이 한 이 사건 각 처분 중 이 사건 제1-② 담배 부분은 과세관할을 위반한 위법이 있다. 피고 BB세무서장은 이 사건 제1-② 담배의 과세관할 문제는 원고가 작출한 비정상적인 유통구조에 기인한 것이므로 위 부과처분에는 위법이 없다는 취지로 주장하나, 피고 BB세무서장 스스로 이 사건 제1-② 담배가 이 사건 임시창고에서 반출된 때 제조장에서 반출이 이루어진 것으로 보아야 한다면 과세관할은 피고 CC세무서장에 있다는 취지로 주장한 바 있고(2020. 7. 9.자 피고 준비서면 제13면), 피고 BB세무서장은 감사원의 감사결과 및 HH지방국세청장의 법인통합조사결과에 따라 작성된 과세자료에 기초하여 이 사건 제1-② 담배의 물류 동향을 파악한 후에 이루어진 사정 등을 감안하면, 피고 BB세무서장의 위 주장은 받아들이기 어렵다(피고 BB세무서장이 인용한 대법원 2016. 8. 24. 선고 2016두39924 판결은 이 사건과 사안을 달리하여 원용하기 적절하지 아니하다).
5. 이 사건 각 처분 중 이 사건 제2 담배 부분의 적법 여부
1. 환송판결은 아래와 같은 이유로, 원고가 이 사건 제조공장에서 개정 전 지방세법상 미납세반출로 신고하고 이 사건 각 물류센터로 옮겨 보관하다가 2014. 9. 5.부터 2014. 12. 31.까지 사이에 실물 이동 없이 이 사건 각 물류센터에서 반출된 것처럼 전산시스템에 관리코드를 변경 입력하였으나 실제로는 2015. 1. 1. 이후 반출된 이 사건 제2 담배에 대하여 개정 후 개별소비세법이 적용되므로 이 부분 부과처분은 적법하다는 취지로 판단하였다.
① 개정 후 개별소비세법 제4조 제1호, 부칙 제1조 및 제2조의 문언과 체계 및 입법취지에 비추어 보면, 개정 후 개별소비세법 부칙 제1조 및 제2조는 ‘2015. 1. 1. 이후에 개별소비세의 납세의무가 성립하는 담배에 대하여 개정 후 개별소비세법을 적용한다’는 의미로 해석해야 한다.
② 개별소비세법은 2014. 12. 23. 개정되기 전부터 미납세반출 제도를 두고 있었고, 미납세반출 제도를 규정한 개별소비세법 제14조 제4항 의 문언과 입법취지 등에 비추어 보면, 미납세반출한 과세물품의 경우에는 개별소비세법 제14조 제4항 에 따라 반입장소가 제조장으로 의제되므로 과세물품을 미납세반출한 때가 아니라 그 과세물품을 반입장소에서 다시 반출하는 때 납세의무가 성립한다고 보아야 한다. 이는 개정 전 지방세법 제53조 에 따른 미납세반출의 경우라 하여 달리 볼 것은 아니다.
③ 이 사건 제2 담배는 개정 전 지방세법 제53조 에 따라 미납세반출되었는데, 미납세반출은 반입장소에서 반출하는 시점까지 과세물품에 관한 부과권·징수권 등 조세채권의 행사를 유예하는 제도이므로, 반입장소에서 반출하는 시점에 시행되는 법률에 따라 납세의무의 성립 여부와 범위가 정해진다고 보아야 한다. 원고가 미납세반출한 이 사건 제2 담배를 반입장소인 이 사건 각 물류센터에서 다른 장소로 현실적으로 반출하지 않은 이상 반출된 것처럼 전산시스템에 입력을 하였다 하여 그 무렵 납세의무가 성립하였다고 볼 수 없다.
④ 결국 이 사건 제2담배는 2015. 1. 1. 이후 제조장으로 의제되는 반입장소인 이 사건 각 물류센터에서 반출되었으므로, 그 반출시점에 시행되는 개정 후 개별소비세법에 따라 개별소비세를 부과할 수 있다고 보아야 한다.
2. 이에 대하여 원고는 환송판결의 기초가 된 사실관계에 변동이 생겨 환송판결의 기속력이 미치지 않는다는 취지로 주장하나, 아래와 같은 이유로 받아들이기 어렵다.
① 원고의 주장 요지는, 개정 후 개별소비세법 시행 전에는 담배에 관한 미납세반출 제도가 없었고, 개정 후 개별소비세법에 따른 미납세반출과 개정 전 지방세법에 따른 미납세반출은 서로 다르며, 원고는 이 사건 제2 담배에 관하여 개정 후 개별소비세법에 따른 미납세반출을 하지 않았는데, 이러한 사정은 환송판결에서 고려되지 않았으므로 이는 판단의 기초가 된 사실관계에 변동이 생긴 경우로서 환송판결의 기속력이 미치지 않는다는 것이다.
② 그러나 개정 후 개별소비세법 시행 전에는 개별소비세법에 담배에 관한 미납세반출 제도가 없었다는 점이나 개정 후 개별소비세법에 따른 미납세반출과 개정 전 지방세법에 따른 미납세반출의 성질은 사실이 아닌 법률에 관한 사항일 뿐만 아니라, 이는 이미 환송판결 판단의 기초가 된 사정이다. 나아가 앞서 살핀 바와 같이 환송판결의 취지는, 개정 후 개별소비세법 시행 전에 개정 전 지방세법에 따른 담배의 미납세반출이 이루어졌더라도, 개정 후 개별소비세법 시행 이후 반입장소에서 반출된 경우에는 그 반입장소가 개별소비세법 제14조 제4항 에 따라 제조장으로 의제된다는 것인바 원고의 위 주장은 환송판결의 기속력에 반한다.
1. 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 아래와 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고가 이 사건 제2 담배 전부를 이 사건 제조공장에서 이 사건 각 물류센터로 미납세반출을 하였다가, 2014. 12. 31.까지 물리적 이동 없이 전산입력을 통하여 납세재고로 전환한 이래, 2015. 1. 1. 이후 도매업자 등에게 각 출고한 사실을 인정할 수 있다.
① 감사원의 감사보고서(을 제19호증)의 기재에 따르면, 감사원은 감사와 세무조사를 통하여 ‘원고가 이 사건 제조공장에서 이 사건 각 물류센터로 미납세반출이 된 이 사건 제2 담배 전부에 대하여 2014. 12. 31.까지 전산입력을 통하여 납세재고로 전환하고, 2015. 1. 1. 이후 도매업자 등에게 각 출고하는 방식으로 조세를 포탈하였다’는 결론을 내렸다. 그런데 원고는 환송 후 이 법원에 이르기 전까지는 법리상 공방을 하면서도 위 사실관계 자체에 대해서는 다툰 바 없다.
② 원고는 국내에서 담배제조를 시작한 이래 그 동안 이 사건 제조공장에서 생산한 담배를 EE물류센터로 이동시키면서 미납세반출을 하였고, EE물류센터에서 FF물류센터로 이동시킬 때에도 미납세반출을 해왔으며, 도매업자 등으로부터 주문을 받으면 미납세반출 담배를 도매업자 등에 판매하거나 광주 소재 물류센터로 반출하면서 담배소비세 등을 신고·납부하였다. 미납세반출은 최종소비를 위한 유통단계에 들어가지 않은 경우로서 원고가 이 사건 제2 담배를 납세 재고로 전산입력하고 그에 따른 담배소비세 등을 신고·납부하였더라도 도매업자 등으로부터 주문이 들어오지 않는 이상 이를 물리적으로 이동시킬 합리적 이유가 없다. 오히려 도매업자 등으로부터 주문도 없는 상황에서 이 사건 제2 담배 중 일부를 EE물류센터에서 FF물류센터로 이동시킨다면 불필요한 유통과정만 추가하여 물류비용만 증대시키는 결과를 낳아 경제적 합리성 측면에서 납득할 만한 설명이 되지 않는다.
③ 원고는 미납세반출로 신고된 담배 ○○○○갑에 대하여 전산입력을 통하여 납세재고로 전환하면서 개정 전 지방세법에 따라 담배소비세 등을 신고·납부하였다. 그런데 원고는 그중 일부인 ○○○○갑에 대해서는 EE물류센터에서 FF물류센터로 실제 반출하였다고 주장하고 있다. 당초 원고는 전산입력과 담배소비세 등의 신고·납부를 통하여 납세재고 증대를 계획했던 것으로 보이는데, 도매업자 등으로부터 주문이 없는 상황에서 위 ○○○○갑에 대해서만 물리적으로 이동시킬 만한 이유를 찾아보기 어렵다.
④ 원고는 갑 제37호증을 근거로 내부 전산시스템에 EE물류센터에서 FF물류센터로 ○○○○갑이 납세반출된 것으로 정리된 사실을 확인할 수 있다고 주장한다. 그러나 이 사건 제2 담배는 전산입력을 통하여 미납세반출이 납세재고로 허위 전환되었는데 그 중 일부를 별다른 이유 없이 실물 이동시키는 것은 원고의 통상적인 유통구조에 비추어 이례적인 점 등에 비추어, 원고가 제출한 위와 같은 자료만으로 원고가 주장하는 ○○○○갑을 EE물류센터에서 FF물류센터로 실제 이동시켰다고 믿기 어렵다.
⑤ 한편, 원고가 ○○시장을 상대로 이 사건 쟁점 담배에 관한 담배소비세 등 부과처분취소를 구한 소송에서, 원고가 이 사건 제2 담배 전부를 이 사건 제조공장에서 이 사건 각 물류센터로 미납세반출을 하였다가, 2014. 12. 31.까지 물리적 이동 없이 전산입력을 통하여 납세재고로 전환한 이래, 2015. 1. 1. 이후 도매업자 등에게 각 출고한 사실이 인정되었고(○○고등법원 2024. 8. 21. 선고 2023누00000 판결), 이에 원고가 상고하였으나 상고가 기각(대법원 2025. 1. 9. 선고 2024두00000 판결)되어 위 판결은 확정되었다.
2. 설령 원고의 주장처럼 ○○○○갑에 대하여 EE물류센터에서 FF물류센터로 물리적 이동이 있었다고 가정하더라도, 앞서 본 증거들에 의하여 인정되는 아래와 같은 사정들에 비추어 보면, 이는 담뱃세 인상차액을 취하기 위하여 일시적으로 이동한 것에 불과한 것으로 보여 이를 두고 담배소비세 등의 성립시기인 ‘제조장에서의 반출’에 해당한다고 보기도 어렵다.
① 원고는 통상적인 유통구조와 달리 보세창고인 EE물류센터에서 보세창고인 FF물류센터로 이 부분 담배를 이동시키면서 이를 납세재고로 전환하였는데, 그 무렵 원고 임직원들이 작성한 이메일, 내부검토보고서 등에 의하면 원고는 담뱃세 인상에 대비하여 납세재고 축적계획을 세웠던 것으로 확인된다.
② 원고는 이 부분 담배를 EE물류센터에서 FF물류센터로 이동시킨 사업상 이유를 설명하지 못한다. 물류비용 등을 고려하면 도매업자 등으로부터 주문이 들어오지 않은 상황에서 이 부분 담배를 물리적으로 이동시킬 이유가 없음에도, 원고가 이 사건 제2 담배 중 ○○○○갑을 EE물류센터에서 FF물류센터로 옮겼다면 담뱃세의 인상차액을 취하려는 목적 외에 다른 합리적인 이유가 있다고 보기 어렵다.
1. 구 국세기본법(2014. 12. 23. 법률 제12848호로 일부개정된 것)은 제47조 제1항에서 “정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다.”라고 규정하고 있다. 그리고 제47조의2 제2항, 제47조의3 제2항에서 납세의무자가 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니하거나 그 기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 한 경우로서 과세표준 또는 납부세액을 신고하여야 할 금액보다 적게 신고한 경우에는 부정행위에 따른 무신고가산세 또는 과소신고가산세를 부과하도록 규정하고 있다.
2. 먼저, 가산세 면제 요건인 정당한 사유가 있는지 본다.
① 앞서 본 바와 같이 원고는 담뱃세 인상을 앞둔 시점에 납세재고를 늘리기 위해 일시적으로 마련한 이 사건 임시창고에 납세재고 반출, 전산입력을 통한 미납세반출의 납세반출로의 전환 등의 방법으로 2015. 1. 1. 이전에 이 사건 쟁점 담배가 제조장에서 반출된 것 같은 외관을 작출하였는바, 이로써 원고에게 막대한 재고차익을 누리려는 조세회피에 대한 인식이 있었음을 추단할 수 있다.
② 원고의 위와 같은 행위로 인하여 상당한 규모의 개별소비세에 대한 조세 탈루가 이루어졌다. 또한 원고의 행위는 단순한 조세회피에 그치는 것이 아니라 담뱃세 인상을 앞두고 납세재고를 늘려 막대한 재고차익을 실현하고자 한 적극적 조세회피행위로서 그 비난가능성이 크다.
③ 원고는 ‘개별소비세법상 반출의 의미’, ‘담배 관련 다른 법령의 부칙 규정 및 실무례’, ‘개정 후 개별소비세법 부칙의 경과규정’, ‘지방세법에 따른 미납세반출과 개별소비세법에 따른 미납세반출의 차이’ 등에 관하여 세법해석상 다툼의 여지가 있으므로 가산세 면제의 정당한 사유가 있다는 취지로 주장한다. 그런데 이 사건의 경우는 위와 같은 쟁점들에 대한 단순한 법리상 해석의 문제에서 비롯한 사건이 아니라, 원고가 부당하게 재고차익을 실현하기 위하여 정상적인 유통구조나 통상의 거래형식을 벗어나는 방법을 동원하여 적극적으로 조세회피행위를 한 사안이다. 이러한 경우에까 지 세법 해석상 견해의 대립으로 인해 원고가 납세의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.
3. 다음으로, 부당무신고·과소신고 가산세의 부정행위에 해당하는지 여부에 관하여 본다.
① 원고는 담뱃세 인상차액을 취하기 위하여 담뱃세가 인상되기 전에 이 사건 제조공장에서 담배를 반출하기 위해 일시적인 방편으로 이 사건 제조장 근처에 이 사건 임시창고를 마련하고 그곳으로 이 사건 쟁점 담배를 이동시켰고, 피고들로서는 이 사건 임시창고의 존재 내지 그 성격에 관하여 면밀히 조사하지 않는 한 이와 같은 사정을 확인하기 어려웠을 것으로 보인다. 이를 고려하면 이 사건 쟁점 담배가 단지 이 사건 제조공장에서 그 밖의 장소로 실제 이동이 있었다는 사정만을 들어, 원고의 행위가 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당하지 않는다고 볼 수는 없다.
② 원고는 이 사건 제2 담배를 이 사건 제조공장에서 이 사건 각 물류센터로 옮길 때는 미납세반출로 신고하였다가, 실물을 이동하지 아니한 채 전산입력을 통하여 납세재고로 전환하였다. 이는 담배소비세 등의 선납으로 인한 금융비용을 고려하여 미납세반출을 해 오던 원고가 실제 반출이 없음에도 전산입력을 통하여 납세반출된 것과 같은 외관을 작출한 경우에 해당한다. 원고의 이러한 행위는 통상적인 유통구조에서 벗어나 막대한 재고차익을 취하려는 행위로 피고들로서는 관련 전산자료와 실사 등을 통해 면밀히 조사하지 않는 한 2014. 12. 31. 이전에 이 사건 제2 담배가 제조장 밖으로 반출되지 않았다는 사실을 확인하기 어려웠을 것으로 보인다.
③ 2014년 담뱃세 인상 논의가 있던 무렵에 원고 임직원들이 작성한 이메일, 내부검토보고서 등에 의하면, 원고는 담뱃세 인상에 대비하여 재고차익을 취하기 위하여 회사 차원에서 구체적인 납세재고 축적계획을 세웠던 것으로 확인된다. 당시 원고의 대표이사였던 정II도 세무조사 과정에서 담뱃세 인상에 대비하여 이에 대한 대응전략의 일환으로 납세재고 축적계획을 세웠음을 인정한 바 있다.
④ 이러한 계획 하에 원고는 제조장 인근에 이 사건 임시창고를 확보하여 이 사건 제1 담배를 반출해 임시 보관하는 방법, 또는 전산입력을 통해 이 사건 제2 담배에 대하여 허위반출의 외관을 만들어내는 방법을 동원하였던 것으로 추단된다. 원고의 위와 같은 행위는 허위신고에 그치는 것이 아니라 담뱃세 인상을 앞두고 납세재고를 늘려 막대한 재고차익을 실현하고자 한 ‘적극적 조세회피행위’로 평가할 수 있다.
⑤ 원고가 ‘사기나 그밖의 부정한 행위’로 조세를 포탈하였다고 보기는 어렵다는 이유로 원고의 조세포탈 혐의에 대하여 불기소처분을 받았으나, 행정법규 위반에 대한 책임과 형사책임은 지도이념과 증명책임, 증명의 정도 등에서 서로 다른 원리가 적용되므로 검사로부터 불기소처분을 받았다는 사정이 처분사유의 증명에 곧바로 영향을 미치는 것은 아니므로, 원고에 대하여 수사기관의 불기소 결정이 이루어졌다는 사정만으로 원고에 대하여 부당무신고·과소신고 가산세를 적용하는데 장애가 되는 것은 아니다.
피고 BB세무서장이 2016. 12. 1. 및 2016. 12. 9. 원고에게 한 이 사건 각 처분 중 이 사건 제1-② 담배 부분에 대한 부과처분은 취소되어야 하므로, 원고의 피고 BB세무서장에 대한 청구는 위 범위 내에서 이유 있어 인용하고 나머지 청구는 이유 없어 기각하여야 한다. 원고의 피고 CC세무서장에 대한 청구는 이유 없어 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 일부 달리하여 부당하므로, 피고 BB세무서장의 항소 일부와 피고 CC세무서장의 항소를 받아들여, 이 법원에서 감축된 청구를 포함하여 제1심판결을 주문과 같이 변경한다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.