대표이사에게 대한 가지급금에 관하여 법인의 업무상 비용으로 사용되었다는 증거가 부족하므로, 업무무관가지급금으로 보아 대표이사에게 상여처분함은 타당함

사 건 2022누12612 소득금액변동통지 취소 원 고 주식회사 ○○○ 피 고

○○지방국세청장 변 론 종 결

2024. 4. 17. 판 결 선 고

2024. 5. 29.

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심 판결을 취소한다. 피고가 2019. 00. 00. 원고에 대하여 이○○을 소득자로 한 2016년 귀속 상여소득 ,,원 중 ,,원, 2017년 귀속 상여소득 ,, 중 ,,원, 2018년 귀속 상여소득 ,, 중 ,,의 각 소득금액변동통지를 모두 취소한다.

이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는, 제1심판결의 이유 부분 제1항 및 제2항 (제2면 5행~제3면 10행 및 별지) 기재와 같으므로, 행정소송법 제82조 제2항, 민사소송 법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다.

앞서 인정한 사실 및 그 인정 근거, 갑 제1 내지 3호증, 갑 제6 내지 13호증, 갑 제16 내지 18호증, 갑 제22 내지 26호증, 갑 제36, 37호증, 갑 제42호증, 갑 제50, 51호 증, 갑 제58, 59호증, 갑 제85호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면 아래와 같은 사실을 인정할 수 있다.

• 가. 이 사건 관련 당사자들의 지위

1. 원고는 1997. 00. 00.경 부동산 임대업, 토목건설업 등을 목적으로 설립된 법인이다.

2. 재단법인 ○○(재단법인 ○○공원에서 2005. 00. 00. 현재의 명칭으로 변경되었다. 이하 ‘○○’이라 한다)은 1976. 00. 00. 공원묘지 조성 및 유지관리사업, 납골당, 납골묘, 납골시설의 설치 및 유지관리사업 등을 목적으로 설립된 재단법인이다.

3. 원고와 ○○의 각 법인등기부에 따르면, 이○○이 2000. 00. 00. 이후 계속하여 원고의 대표이사로 재직하고 있고, ○○의 단독 대표권을 가지는 이사도 2001. 00. 00.부터 2004. 00. 00.까지, 2012. 00. 00.부터 2015. 00. 00.까지, 그리고 2017. 00. 00.부터 현재 까지 각 이○○으로 등기되어 있다.

• 나. ‘성남공원 장묘사업’ 및 그에 따른 계약관계

1. 2005. 11. 17.자 기본합의서 작성 이전

• 가) 원고는 2000. 00. 00.경 ○○과 사이에, ○○시 ○○읍 ○○리 소재 임야 일원에 납골시설을 조성하여 분양하는 ‘○○공원 장묘사업’(이하 ‘이 사건 사업’이라 한다) 추진 관련 업무를 원고가 ○○으로부터 위임받고 이에 대한 보수를 지급받기로 하는 내용의 위임계약서를 작성하였다.
• 나) 원고는 2000. 00. 00.경 ○○을 대리하여 주식회사 ○○건설(이하 ’○○건설’이 라 한다)에게 이 사건 사업에 따른 공원묘지(납골묘) 조성공사를 도급하는 공사도급계약(이하 ‘이 사건 공사도급계약’이라 한다)을 체결하였다.
• 다) ○○은 2000. 00. 00. ○○도지사로부터 이 사건 사업에 관한 사설납골당 설치 허가를 받았다.
• 라) 원고는 ○○건설로부터 2005년경까지 이 사건 사업 관련 자금으로 합계 ***억 원을 차용하였다.(표 생략)

2. 2005. 11. 17.자 기본합의서 작성 및 그에 따른 계약관계 원고는 2005. 11. 17.자로 ○○, ○○건설, 이○○과 사이에, 이 사건 사업과 관련하여 다음과 같은 내용의 기본합의서(이하 ‘2005. 00. 00.자 기본합의서’라 한다)를 작성하였다.

• 가) ○○은 이 사건 사업의 시행사 겸 원고의 연대보증인, 원고는 이 사건 사업을 위한 ○○의 업무대행사 겸 ○○의 연대보증인, ○○건설은 이 사건 사업의 시공사 겸 업무대행사, 이○○은 합의서 작성일 현재 원고의 대표이사이자 ○○과 원고의 연대보증인이다(이하 이들을 통틀어 ‘원고 등 4인’이라 한다).
• 나) 위 기본합의서는, 이 사건 사업과 관련하여 작성된 각 공사도급계약서, 업무대행계약서, 금전소비대차계약서 등에서 정하고 있는 제반 사항을 정리하고 원고 등 4인 사이의 권리·의무에 관한 사항을 명백히 하기 위한 것이다.
• 다) 원고 등 4인은 2005. 00. 00.자 기본합의서에 따라 같은 날 최종 공사도급계약, 금전소비대차계약, 최종 업무대행계약, 부동산매매계약 등을 체결하였다. 그 중 ‘○○○와의 금전소비대차계약’에 따르면, i) 계약 체결일 현재 ○○건설이 원고에게 제공한 대여금은 ***억 원(이 계약 체결일 현재까지의 미지급 이자는 별도)이고, ii) 대여조건은, ‘자금용도: 사업부지 매입자금, 원고의 이 사건 사업 추진 관련 경비 등, 이자율: 2005. 00. 00.까지는 연 15%, 2005. 00. 00.부터는 연 9%’ 등이며, iii) ○○과 이○○ 은 이 계약에 따라 원고가 ○○건설에게 부담하는 일체의 채무에 대하여 원고와 ○○ 및 이○○ 상호 간에 연대하여 보증한다고 약정하였다.
• 다. 이 사건 채권양도양수계약, 준소비대차계약 및 신탁계약의 체결

1. 이 사건 채권양도양수계약

○○건설은 2012. 00. 00. 칸○○ 유한회사(2014. 00. 00. ‘○○관리 유한회사’로 상호가 변경되었다. 이후 상호변경 전후를 불문하고 ‘칸○○’이라 한다)에게, ○○건설이 ① ○○에 대하여 보유하는 공사대금채권 및 업무대행보수채권과 ② 원고에 대하여 보유하고 있는 대여금채권을 양도하는 채권양도양수계약(이하 ‘이 사건 채권 양도양수계약’이라 한다)을 체결하고 그 채권을 양도하였다.(표 생략)

2. 이사건 각 준소비대차계약 원고, ○○, 칸○○, 이○○은 같은 날 다음과 같은 내용의 기본합의서(이하 ‘2012. 00. 00.자 기본합의서’라 한다)를 작성하였다.

• 가) 칸○○이 양수한 ○○에 대한 공사대금채권 및 업무대행보수채권, 원고에 대한 대여금채권에 관하여 각 다음과 같은 내용의 준소비대차계약(이하 ‘이 사건 각 준 소비대차계약’이라 한다)을 체결하고, ○○은 칸○○에게 위 각 준소비대차 대여원리금을 다음과 같이 상환하기로 약정하였다.(대여금내용 생략)
• 나) 이 사건 각 준소비대차계약에 따른 대여원리금채무 이행을 담보하기 위하여, ① 원고는 ○○에 대하여 보유하고 있는 업무대행보수채권에 관하여 칸○○을 1순위 근질권자로 하는 채권근질권을, ② 이○○은 자신이 보유하고 있는 원고 발행 주식에 관하여 칸○○을 1순위 근질권자로 하는 주식근질권을, ③ ○○은 분양수입금 관리계좌 및 관리비 관리계좌 상의 예금반환청구권에 관하여 칸○○을 1순위 근질 권자로 하는 예금근질권을 각 설정해 주기로 하였다.

3. 이 사건 신탁계약 한편, 칸○○은 이 사건 채권양도양수계약에 따른 채권양수대금을 마련하기 위하여 2012. 00. 00. ○○투자증권 주식회사(2014. 00. 00. ‘□□투자증권 주식회사’ 로 상호가 변경되었다, 이하 상호변경 전후를 불문하고 ‘○○투자증권’이라 한다)와 사이에 다음과 같은 내용의 금전채권신탁계약(이하 ‘이 사건 신탁계약’이라 한다)을 체결하였다.(신탁계약내용 생략)

• 라. 사채발행을 통한 수익권 양수

1. 이○○이 대표이사로 있는 그린○○ 주식회사(2015. 00. 00. ‘○○대부 주식회사’로 상호를 변경하였다가 2020. 00. 00. 다시 ‘그린○○ 주식회사’로 상호를 변경하였다. 이후 상호변경 여부를 불문하고 ‘그린○○’이라 한다)는 2014. 00. 00.경 사채(억 원 및 미화 만 달러 상당) 발행을 통하여 자금을 조달한 다음, 이로써 이 사건 신탁계약에 따른 제2, 3, 4종 수익권을 양수하고, ○○에게 금전을 대여하여 제1종 수익권을 상환하도록 하였다.

2. 이○○은 2014. 00. 00. 위 사채인수계약에 따라 그린○○이 사채인수인들에 대하여 부담하는 채무를 담보하기 위하여, 자신이 보유하는 그린○○ 보통주식 2주(지분율100%) 및 이 사건 신탁에 따른 제5종 수익권에 관한 근질권을 설정하여 주었다.

3. 그린○○은 2015. 00. 00.경 칸○○을 흡수합병하였다.

4. 그린○○은 2017. 00. 00. 위 2012. 00. 00.자로 발행한 사채의 원리금 상환을 위한 자금조달을 위하여 추가로 사채(***억 원 상당)를 발행하였다. 이○○은 같은 날 위 사채인수계약에 따라 그린○○이 사채인수인들(○○코리아 주식회사 및 주식회사 ○○○티, 이하 ‘이 사건 사채인수인들’이라 한다)에게 종전과 같이 자신이 보유하는 그린○○ 보통주식 2주(지분율 100%) 및 이 사건 신탁에 따른 제5종 수익권에 관한 근질권을 설정하여 주었다.

5. ○○, 원고, 그린○○, 이○○과 이 사건 사채인수인들은 2017. 00. 00. 다음과 같은 내용의 합의사항이 포함된 합의서를 작성하였다.(합의서 생략)

• 마. 이 사건 신탁의 해지 및 그 후의 담보제공 관계

1. 원고, ○○, 그린○○, 이○○ 및 이 사건 사채인수인들은 2018. 00. 00. 다음과 같은 내용으로 종전의 2017. 00. 00.자 합의서에 대한 수정합의서를 작성하였다.

• 가) 이○○은 이 사건 신탁계약에 따라 취득한 제5종 수익권을 그린○○에게 반환한다.
• 나) 그린○○은 이○○으로부터 제5종 수익권을 반환받은 후 지체 없이 이 사건 신탁계약을 해지한다. ○○, 원고 및 그린○○은 이 사건 신탁계약이 해지되기 전에 이 사건 사채인수인들이 수익권에 대하여 갖는 담보권에 갈음하여 이 사건 신탁계약이 해지됨으로써 그린○○에게 교부될 신탁원본 및 수익 전부에 대하여 사채인수계약에 따 이 사건 사채인수인들에게 설정된 담보권에 준하는 담보권을 설정하기 위한 계약을 체결한다.
• 다) 이 사건 사채인수인들은 그린○○ 발행 주식 전체에 대한 질권을 해지하고 그에 갈음하여 그린○○은 소유 여하를 불문하고 원고 발행 주식 전체에 대하여 이 사건 사채인수인들에게 동일한 조건으로 질권을 설정해 주기로 한다. 다만, 이○○은 이 사건 사채인수인들이 그린○○ 발행 주식 전체에 대한 질권을 해지함과 동시에 이○○의 원고에 대한 가지급금채무 원리금을 포함한 그 밖의 모든 채무 변제를 담보하기 위하여 원고에게 그린○○ 발행 주식 전체에 대한 질권을 설정해 주어야 한다.

2. 이○○은 2018. 00. 00. 이 사건 신탁계약에 따른 제5종 수익권을 그린○○에게 무상으로 양도하였다.

3. 그린○○은 2018. 00. 00 수탁자인 ○○투자증권에게 다음과 같은 내용으로 이 사건 신탁계약의 해지를 통보하였다.(신탁해지내용 생략)

4. 이○○은 AAA, BBB와 함께 2018. 12. 14. 이 사건 사채인수인들에게 자신 이 보유하는 원고의 보통주식 3,400주(지분율 34%), AAA, BBB가 보유하는 원고의 보통주식 각 ***주(지분율 각 33%)에 관한 근질권을 설정하여 주었다.

5. 한편, 이○○은 2018. 00. 00. 이 사건 사채인수인들과 2017. 00. 00. 그린○○ 보통주식 2주에 관하여 체결한 근질권설정계약을 해지하고, 같은 날 원고에게 이 사건 가지급금을 포함한 이○○의 원고에 대한 장기대여금채무를 담보하기 위하여 이○○이 보유하는 그린○○ 보통주식에 관하여 근질권(채권최고액 ***억 원)을 설정해주는 내용의 계약을 체결하였다.

• 가. 원고의 주장 요지

1. 이 사건 가지급금은 원고가 ○○건설로부터 차입한 자금에서 지급된 것인데, 위 자금은 모두 이 사건 사업부지 인근 지역주민 합의금 등 이 사건 사업을 추진하기 위한 비용으로 지출되었다. 다만 세무상 증빙자료가 부족한 탓에 일부 금액을 원고의 업무상 비용으로 계상하지 못하고 대표이사인 이○○에 대한 가지급금으로 회계 처리한 것일 뿐이다. 따라서 이 사건 가지급금은 이○○에게 원고의 업무와 관련 없이 지급한 가지금금에 해당하지 않는다.

2. 아래와 같은 이유에서 이 사건 가지급금의 미수이자에 대하여는 구 법인세법 시행령 제11조 제9호 의2 단서, 구 법인세법 시행규칙(2019. 3. 20. 기획재정부령 제730호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제6조의2 제2호 내지 제4호에 따라 익금산입에서 배제되어야 할 정당한 사유가 있다.

① 원고의 대표이사인 이○○은 2018. 00. 00. 이전까지, 원고와 밀접한 관계인 그린○○을 위해 그린○○의 채권자들에게 자신이 보유하는 그린○○ 주식 전부 및 이 사건 신탁에 따른 5종 수익권에 대하여 근질권을 설정해 주었다. 그린○○의 채무는 실질적으로 원고의 채무와 동일하므로, 이○○이 그린○○의 채권자들에게 위와 같이 근질권을 설정해 준 것은 원고에게 직접 담보를 제공한 것과 경제적 실질이 동일하다고 보아야 한다. 그렇지 않더라도 그린○○의 채권자들이 이○○이 제공한 담보를 실행할 경우, 이○○으로서는 그린○○에 대한 구상권을 보전하기 위하여 그린○○이 원고에 대하여 가지는 채권을 대위행사할 수 있으므로, 이는 이○○이 원고에 대하여 상계할 수 있는 채권을 보유하는 경우에 준하여 보아야 한다. 또한, 이○○은 2018. 00. 00. 이 사건 가지급금 채무를 담보하기 위하여 원고에게 자신이 보유하고 있는 그린○○ 주식에 대한 근질권을 설정하여 주었고, 위 그린○○ 주식의 가치는 이 사건 가지급금 액수를 초과한다.

② 이○○은 원고의 대표이사로서 2016 ~ 2018 사업연도에 원고의 채무를 연대보증하거나 자신이 보유하는 주식 등을 담보로 제공하였고, 이에 따라 원고가 채무를 이행하지 않을 경우 원고에 대하여 구상금채권을 보유하게 되는 지위에 있었다. 또한, 이○○은 이 사건 신탁 관련 5종 수익권을 보유하고 있었는데, 그 신탁재산은 원고를 채무자로 하는 준소비대차채권이므로, 이○○으로서는 사실상 원고에 대하여 이 사건 가지급금을 초과하는 금액의 채권을 보유하고 있었다고 보아야 한다. 따라서 이 사건 가지급금의 회수가 1년을 초과하여 지연되었더라도 이를 회수하지 않은 데에는 정당한 이유가 있고, 경제적 합리성이 결여되었다고 볼 수 없다.

• 나. 판단

1. 이 사건 가지급금이 원고의 업무와 관련이 있는지 여부

• 가) 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것) 제28조 제1항 제4호 나목, 구 법인세법 시행령 제53조 제1항 에서 규정한 ‘해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등’에는 순수한 의미의 대여금은 물론 채권의 성질상 대여금에 준하는 것도 포함되고, 적정한 이자율에 의하여 이자를 받으면서 가지급금을 제공한 경우도 포함되며, 가지급금의 업무관련성 여부는 당해 법인의 목적이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단하여야 한다(대법원 2009. 4. 23. 선고 2006두19037 판결, 대법원 2009. 10. 29. 선고 2007두16561 판결 등 참조). 위와 같이 법인세법이 업무무관 가지급금을 손금에 산입하지 않도록 규정한 입법 목적은 차입금을 보유하고 있는 법인이 특수관계인에게 업무와 관련 없이 가지급금 등을 지급한 경우에는 이에 상당하는 차입금의 지급이자를 손금불산입하도록 하는 조세상의 불이익을 주어, 차입금을 생산적인 부분에 사용하지 아니하고 계열사 등 특수관계인에게 대여하는 비정상적인 행위를 제한함으로써 타인자본에 의존한 무리한 기업확장으로 기업의 재무구조가 악화되는 것을 방지하고, 기업자금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도하는 데에 있다(대법원 2009. 12. 10. 선고 2007두 15872 판결, 대법원 2013. 11. 28. 선고 2013두12645 판결 등 참조).
• 나) 앞서 인정한 사실 및 그 인정근거에 변론 전체를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 이 사건 가지급금은 원고의 업무와 관련 없이 지급된 가지급금으로 봄이 상당하다. 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

① 이 사건 가지급금이 원고의 업무에 관련하여 사용되었을 경우 원고는 업무 종료 후 해당 업무의 계정과목대로 이를 처리하여 가지급금을 소멸시키고 이를 해당 계정에 계상할 수 있었다(가령 회사의 업무상 비용 항목에 계상할 경우, 손금으로 산입되어 법인세가 줄어들 수도 있었을 것이다). 그럼에도 원고는 이 사건 가지급금을 그대로 대표이사 이○○에 대한 가지급금으로 처리하여 각 사업연도 법인세 신고를 마쳤다.

② 원고는 이 사건 가지급금이 이 사건 사업 추진 과정에서 발생한 각종 민원들을 해결하기 위해 사용되었다고 주장하면서도 이를 뒷받침할 수 있는 객관적인 자료를 전혀 제출하지 못하고 있다. 원고 스스로도 이 사건 가지급금을 원고의 업무상 비용으로 계상하지 못하고 대표이사인 이○○의 가지급금으로 회계처리하게 된 것은 세무상 증빙자료가 부족한 탓임을 인정하고 있다. 그 밖에 원고가 제출한 자료만으로는 이 사건 가지급금이 원고의 업무와 관련하여 사용되었다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다.

2. 익금 산입의 예외에 해당하는지 여부 이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는, 아래와 같이 일부 고쳐 쓰거나 추가하 는 외에는 제1심판결의 이유 부분 제3의 다. 2)항(제10면 4행~제14면 7행) 기재와 같으므로, 행정소송법 제82조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다. ◎ 제1심판결 제11면 5행부터 제11면 20행까지 부분을 다음과 같이 고쳐 쓴다. 『㉠ 구 법인세법 시행령 제11조 제9호 의2 나목에 따른 익금 산입의 대상은 ‘이자 발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자’이므로, 2018년 귀속 상여소득의 경우 이 사건 가지급금에 대하여 2017. 12. 31.까지 회수하지 않은 이자를 그 대상으로 한다. 원고가 이○○으로부터 이 사건 가지급금 채무에 대한 담보를 직접 제공받은 것은 2017 사업연도 종료일 이후인 2018. 00. 00. 이므로, 이로써 이 사건 가지급금에 대하여 2017 사업연도 종료일 전에 익금 산입 예외사유가 있었다고 볼 수 없다. ㉡ 나아가 이○○이 담보로 제공한 그린○○ 주식이 ‘이 사건 가지급금에 상당하는 재산’이라고 보기도 어렵다. 원고는 2018년도 재무제표에서 이○○이 대한 이 사건 가지급금의 회수가능성이 불확실하다고 판단하여 이와 관련된 장기대여금 ,,원 및 미수수익 ,,원으로 계상된 부분과 같은 금액을 대손충당금으로 계상하여 공제 처리하였는바, 원고 주장과 같이 담보가치가 충분할 경우 위와 같이 회계처리할 이유가 없다고 보인다.』 ◎ 제1심판결 제12면 하3행부터 하1행까지 ‘그린○○의 수익구조는 원고와 ○○이 이 사건 사업을 통해 얻는 사업이익을 통한 것에 불과한데 이는 모두 그린○○의 주식 전부에 대한 질권자인 이 사건 사채인수인들에게 귀속될 것으로 보이는 점’ 부분을 삭제한다.

원고의 이 사건 청구는 이유 없어 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각한다.