부동산 무상사용이익의 증여처분 관련 규정(법§37①, 영§27③)은 국세기본법 제4조 소정의 특별한 규정에 해당하는 것으로 볼 수 있고, 초일불산입원칙을 규정하고 있는 민법 제157조는 그 적용이 배제됨

사 건 2025구합54270 증여세부과처분취소 원 고 정AA 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2025. 12. 04. 판 결 선 고

2026. 01. 29.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 202x. x. 8. 원고에 대하여 한 2024년 x월 귀속 증여세 xx,xxx,xxx원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 원고의 자녀인 정BB 소유 서울 00구 00동 330-517 대 935㎡(이하‘이 사건 토지’라 한다) 위에 주택(이하 ‘이 사건 주택’이라 한다)을 신축하고, 2014. 1. 6. 이 사건 주택에 대한 사용승인을 받아 현재까지 이 사건 토지를 무상으로 사용하고 있다.
• 나. 원고는 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다)상 특수관계인인 정00 소유 이 사건 토지를 무상으로 사용함에 따라 이익을 얻은 데 대하여 상증세법 제37조 제1항에 따른 이 사건 토지의 무상사용이익에 대한 증여세를 다음과 같이 산정하여 신고ㆍ납부하였다(원고가 2014년에 신고한 2014년부터 2019년까지 기간의 이 사건 토지무상사용이익 부분을 ‘1차 증여’라 하고, 이후 상증세법 시행령 제27조 제3항에 따라 2019. 4. 26. 및 2024. 4. 2. 각 증여세를 신고ㆍ납부한 부분과 관련한 무상사용을 각 ‘2차 증여’, ‘3차 증여’라 한다. 아래서 보는 바와 같이 2차 증여 및 3차 증여의 무상사용개시일 및 무상사용기간에 대하여 당사자간 다툼이 있다).
• 다. 피고는 3차 증여(2024년~2029년)와 관련한 증여세 신고를 검토한 후 3차 증여 신고시 상증세법 제47조 제2항에 따라 증여세과세가액에 2차 증여 뿐 아니라 1차 증여의 증여재산가액도 ‘해당 증여일 전 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액’ 으로서 모두 합산하여야 한다는 전제 하에 3차 증여세를 재산정하여 2025. x. 25 원고에게 과세예고통지를 하고, 2025. x. 8. 원고에게 위와 같이 재산정한 증여세xx,xxx,xxx원(가산세 포함)을 결정ㆍ고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다). [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제1 내지 4호증의 각 기재, 변론전체의 취지

• 가. 원고의 주장 원고가 이 사건 주택에 대한 사용승인을 받음으로써 이 사건 토지 무상사용을 개시한 날인 2014. 1. 6.(1차 증여일)부터 5년이 되는 날은, 민법 제157조 의 초일불산입 원칙에 따라 2014. 1. 7.부터 기산한 2019. 1. 6.이고, 상증세법 시행령 제27조 제3항에 따라 ‘무상사용을 개시한 날부터 5년이 되는 다음 날’로서 새로 무상사용을 개시한 날(2차 증여일)은 2019. 1. 7.이며, 그로부터 5년이 되는 날은 2024. 1. 6.이고, 그 다음날로서 새로 무상사용을 개시한 날(3차 증여일)은 2024. 1. 7.이다. 따라서 상증세법 제47조 제2항의 ‘증여일부터 10년 이내‘는 3차 증여일인 2024. 1. 7.부터 10년 이내이므로 2014. 1. 7.부터 2024. 1. 6.까지로 1차 증여일인 2014. 1. 6.은 포함되지 않는다. 그러므로 3차 증여의 증여세 산정을 위한 증여세 과세가액에는 1차 증여재산가액은 가산되지 않음에도 이 사건 처분은 2014. 1. 6.부터 2024. 1. 5.까지 총 15년간의 토지 무상사용기간에 대해 합산과세를 한 것으로, 상증세법 제47조 제2항에서 정한 10년의 합산기간을 초과한 과세로서 위법하다.
• 나. 구체적인 판단

1. 이 사건의 쟁점은 상증세법 제47조 제2항에 따라 3차 증여세 과세가액에 가산하는 ’해당 증여일 전 10년 이내‘에 받은 증여재산가액을 산정함에 있어 1차 증여일인2014. 1. 6.이 포함되는지 여부이고, 이는 결국 상증세법 시행령 제27조 제3항에 따른 ’그 무상사용을 개시한 날부터 5년이 되는 다음 날‘(즉, 2차 증여일)을 정함에 있어 초일(1차 증여일)을 산입하여 2019. 1. 6.으로 보아야 하는지, 아니면 초일을 불산입하여2019. 1. 7.로 보아야 하는지의 문제이다.

2. 살피건대, 상증세법은 제3장 제1절에서 증여재산에 대하여 정하면서 증여재산가액 계산의 일반 원칙, 취득 시기 등을 정한 후 각 증여재산의 유형에 따른 증여재산가액 산정 및 증여시기에 대하여 정하고 있는데, 제37조에 의하면 ’부동산 무상사용에 따른 이익의 증여‘의 경우 ’타인의 부동산에 대한 무상사용을 개시한 날‘을 증여일로 한다는 것이고(제37조 제1항), 같은 법 시행령 제27조 제3항은 법 제37조 제1항의 ’무상사용에 따른 이익의 계산방법‘에 관하여 정하면서, 무상사용 기간이 5년을 초과하는 경우에 대하여는 ‘그 무상사용을 개시한 날’부터 5년이 되는 날의 다음날에 새로 해당 부동산의 무상사용을 개시한 것으로 본다는 것이므로, 그 문언상 상증세법 제27조 제3항에 따라 의제되는 2차 무상사용 개시일은 상증세법 제37조 제1항에서 정한 무상사용개시일부터 기산해야 한다고 해석함이 타당하다. 그리고 위와 같은 규정의 내용, 형식, 목적 등에 비추어 볼 때, 위 규정은 국세기본법 제4조 소정의 특별한 규정에 해당하는 것으로 볼 수 있고, 초일불산입의 원칙을 규정하고 있는 민법 제157조 는 그 적용이 배제된다고 보아야 할 것이다. 그렇다면, 이 사건의 경우 원고가 최초로 이 사건 토지를 무상으로 사용하기 시작한 날인 2014. 1. 6.을 기산일로 하여 그로부터 5년이 되는 날인 2019. 1. 5.까지 무상사용한 것으로 의제되고(1차 증여의 대상기간), 그 다음 날인 2019. 1. 6.이 2차 증여일이 되어 그로부터 5년이 되는 날인 2024. 1. 5.까지 무상사용한 것으로 의제되며(2차증여의 대상기간), 5년이 되는 날의 다음 날인 2024. 1. 6.이 3차 증여일이 된다고 할것이다. 따라서 3차 증여일인 2024. 1. 6. 전 10년 이내인 1차 증여(2014. 1. 6.) 및 2차 증여(2019. 1. 6.)는 모두 동일인으로부터 받은 증여재산가액으로 상증세법 제47조 제2항에 따라 증여세 과세가액에 합산해야 하는바, 이와 같은 전제에서 내려진 이 사건 처분에 위법이 있다고 할 수 없다.

3. 원고의 주장에 대한 판단

• 가) 원고는 국세기본법 제4조 에 따라 민법상 초일불산입 원칙이 배제되는 특별한규정이란 해당 조문에 ‘~부터 기산된다’, ‘~일을 산입한다’는 식으로 구체적인 기산점을명시하는 규정만을 의미하는 것이고, 위와 같은 명시적인 규정이 없는 이상 초일불산입의 원칙이 적용되어야 한다고 주장한다. 그러나 위와 같이 명시적인 규정을 두고 있는 경우 그 규정에서 정한바에 따라 초일을 산입하여 기산하여야 한다고 하여, 위와 같은 문구가 없는 경우 초일불산입 원칙을 배제할 수 없다는 것은 아니고, 이는 관계법령의 문언 및 내용, 형식과 체계 및 취지 등을 종합하여 판단하여야 한다. 그런데 이 사건의 경우, 앞서 본 바와 같이 ‘타인의 부동산에 대한 무상 사용을 개시한 날‘을 증여일로 하고, ’그 무상사용을 개시한 날부터 5년이 되는 날의 다음 날에 새로 해당 부동산의 무상사용을 개시한 것으로 본다’는 것이므로, 문언상 ‘무상사용을 개시한 날’이 곧 ‘증여일’이고, 무상사용기간을 산정함에 있어서도 ‘그 무상사용을 개시한 날부터 5년’을 기산하는 것이 자연스러우므로, 명시적으로 ‘무상사용을 개시한 날을 산입한다’는 등의 규정을 두고 있지 않아도 하여 초일불산입 원칙을 배제할 수 없다는 주장은 받아들일 수 없다. 원고가 들고 있는 대법원 1992. 3. 10. 선고 91누8548 판결 역시 ‘상속받은 자산에 대한 보유기간의 계산은 피상속인이 당해자산을 취득한 날로부터 기산한다’라고 규정하고 있는바, 그 규정형식에 비추어 볼 때 이를 국세기본법 제4조 의 ‘특별한 규정’에 해당하는 것으로 보아 초일불산입 원칙을 배제하고 취득일을 보유기간의 기산일로 보아 판정하여야 한다는 취지일 뿐이고, 위와 같은 규정형식이 아니라면 초일불산입 원칙을 배제할 수 없다는 취지는 아니다. 또한 원고가 ‘시기와 기산점이 일치하지 않을 수 있다’고 주장하면서 들고 있는 서울고등법원 2010. 1. 22. 선고 2009누17393판결1)은 이 사건과 사실관계 및 쟁점을 달리하고, 이에 의하더라도 이 사건에서 민법 제157조 의 초일 불산입 원칙을 배제할 수 없다거나, 기산점과 시기를 달리 판단하여야 한다고 보이지 않는다.
• 나) 원고는 또한 이 사건 처분과 같이 납세의무자에게 불리하도록 1차 증여의 무상사용기간 계산에 초일을 산입하여 기간을 계산하는 것은 행정기본법 제6조 에도 반한다고 주장한다. 즉, 행정기본법 제6조 제2항 에서는 ‘법령 등 또는 처분에서 국민의 권익을 제한하거나 의무를 부과하는 경우 그 기간의 계산에 있어서 기간을 일, 주, 월 또는 연으로 정한 경우 기간의 첫날을 산입하지만, 이를 따르는 것이 국민에게 불리한 경우에는 그러하지 아니하다’고 정하고 있으므로, 이 사건 처분을 함에 있어서 납세자에게 불리하게 초일을 산입하여 기간을 계산할 수 없다는 것이다. 그러나 행정기본법 제6조 제2항 은 ‘법령 등 또는 처분에서 국민의 권익을 제한하거나 의무를 부과하는 경우 권익이 제한되거나 의무가 지속되는 기간의 계산’에 관하여 국민에게 유리하도록 해석하기 위하여 ‘기간을 일, 주, 월 또는 연으로 정한 경우 첫 날은 산입하되, 이에 따르는 것이 국민에게 불리한 경우 그러하지 아니하다’고 정한 것인데, 이 사건 처분에서 쟁점이 되는 상증세법상 관련 규정은 부동산 무상사용에 따른 이익의 계산과 관련하여 무상사용 개시 시점을 정하고 있는 것으로, 이를 두고 ‘권익이 제한되거나 의무가 지속되는 기간의 계산’에 관한 것이라고 볼 수 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.