미국, 괌, 사이판을 하나의 국가로 보아 외국납부세액공제 한도를 계산할 수 있는지 여부

사 건 2023구합83219 법인세경정거부처분취소 원 고 AA손해보험 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2024. 10. 18. 판 결 선 고

2024. 12. 6.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2022. 3. 17. 원고에게 한 별지1 표 ‘잔존세액(취소를 구하는 세액)’란 기재 각 법인세 합계 8,399,055,650원의 경정거부처분을 모두 취소한다.

• 가. 내국법인인 원고는 미합중국(이하 ‘미국’이라 한다)에 있는 하와이, 캘리포니아, 뉴욕 및 미국령인 괌에 국외사업장을 두고 있고, 괌에 있는 국외사업장을 통해 괌 및 북마리아나 제도에 있는 사이판에 보험상품을 판매하였다.
• 나. 원고는 2015 내지 2019 사업연도에 괌에 있는 국외사업장에서 발생한 소득에 관 한 법인세를 괌․사이판에 신고․납부하였고, 국내에서 2015 내지 2019 사업연도 법인 세를 신고하면서 미국과 괌․사이판이 별개의 국가라는 전제에서 미국 연방정부에 납 부한 세액과 괌․사이판에 납부한 세액을 구분하여 공제한도(공제한도금액)를 계산한 뒤 각 세액을 해당 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법으로 각 사업연도 법인세를 신고․납부하였다.
• 다. 원고는 미국과 괌․사이판이 같은 국가여서 원고가 미국 연방정부에 납부한 세 액과 괌․사이판에 납부한 세액을 구분하지 않고 공제한도금액을 계산하여 해당 세액 을 법인세액에서 공제하여야 한다는 이유로 피고에게 원고가 초과 납부한 법인세(별지 1 표 ‘경정청구에 따른 세액’란 기재 각 세액)를 환급해 달라는 등의 내용의 경정청구 를 하였다.
• 라. 피고는 2022. 3. 17. 원고에게 별지1 표 ‘경정거부처분에 따른 환급세액’란 기재 각 세액만을 환급한다고 통지함으로써 원고의 경정청구 중 미국과 괌․사이판이 같은 국가여서 원고가 양 정부에 납부한 세액을 구분하지 않고 공제한도금액을 계산하여야 한다는 전제에서 초과 납부한 법인세의 환급을 구하는 부분을 거부하였다(이하 통틀어 ‘이 사건 각 처분’이라 한다). 【인정근거】 다툼 없는 사실, 갑1호증, 갑2호증의 1 내지 5, 갑3호증의 각 기재, 변 론 전체의 취지

별지2 기재와 같다.

3. 이 사건 각 처분의 적법 여부

• 가. 관계 규정의 내용 2015 내지 2019 사업연도 법인세에 대하여 적용되는 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것) 제57조 제1항 제1호, 구 법인세법(2019. 12. 31. 법률 제16833호로 개정되기 전의 것) 제57조 제1항 제1호, 구 법인세법 시행령(2019.

2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1, 7항, 구 법인세법 시행령 (2020. 2. 11. 대통령령 제30396호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1, 7항은 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우로서 그 국 외원천소득에 대하여 외국정부에 납부하였거나 납부할 특정 세액(이하 ‘외국법인세액’ 이라 한다)이 있는 경우 내국법인은 공제한도(공제한도금액) 내에서 외국법인세액을 해 당 사업연도의 법인세액(산출세액)에서 공제할 수 있고, 이 때 국외사업장이 2 이상의 국가에 있는 경우에는 그 국가별로 구분하여 공제한도(공제한도금액)를 계산한다고 규 정하고 있다.

• 나. 원고의 주장 법인세법에서는 ‘국가’의 의미를 별도로 정하고 있지 않으므로, 외국법인세액 공제한도금액 계산의 기준이 되는 ‘국가’의 의미는 ‘국가’의 일반적․통상적 의미에 따라 해 석하여야 한다. ‘국가’란 ① 국민, ② 영토, ③ 주권이라는 3요소를 기본 구성요소로 하 는데, ① 괌․사이판에 태어난 사람은 미국 시민권을 부여받아 미국 영토에 자유롭게 이주할 수 있으므로 괌․사이판에 상시 거주하는 고유의 ‘국민’이 있다고 볼 수 없고,

② 괌․사이판은 미국령으로서 미국이 소유한 해외 영토에 불과하며, ③ 괌․사이판에 정부가 있기는 하나 이는 미국이 위임한 자치권에 따라 설립된 정부로 외교․국방 등 에서 독자적인 주권을 행사할 수 없으므로, 괌․사이판이 ‘국가’에 해당한다고 볼 수 없다. 따라서 국가별 외국법인세액 공제한도금액을 계산함에 있어 괌․사이판을 미국에 포함되는 하나의 국가로 보아야 함에도, 피고는 괌․사이판이 미국과 별개의 국가에 해당한다고 보아 국가별 외국법인세액 공제한도금액을 계산하였으므로, 이 사건 각 처 분은 위법하다.

• 다. 판단 앞서 본 처분의 경위와 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음 사정에 비추 어 보면, 국가별 외국법인세액의 공제한도금액을 계산함에 있어 괌․사이판은 미국에 포함되지 않는 별개의 국가라고 해석함이 타당하다. 따라서 이와 같은 전제에 선 이 사건 각 처분은 적법하다.

1. 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것) 제94조 제7항, 구 법인세법 시행령(2020. 2. 11. 대통령령 제30396호로 개정되기 전의

• 것) 제94조 제7항은 국외사업장이 2 이상의 국가에 있는 경우에는 국가별로 구분하여 외국법인세액의 공제한도금액을 계산한다고 규정하고 있을 뿐, 해당 조항에서의 ‘국가’ 의 의미 및 미국의 의미(미국령인 괌․사이판이 미국에 포함되는지)에 관하여는 규정 하고 있지 않다. 다만 ｢ 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 ｣ (이하 ‘한․미 조세조약’이라 한다)은 국회 동 의를 얻어 체결된 조약으로서 대한민국헌법 제6조 제1항에 따라 국내법과 동일한 효력 을 가지고 그 효력은 법률에 준하는데, 위 조약은 대한민국법의 규정에 의거하고 대한 민국법의 제한에 따를 것을 조건으로 하여 대한민국은 대한민국법인이 미국에 납부한 소득액을 대한민국의 조세(법인세 포함)로부터 공제한다고 규정하면서 여기서 ‘미국’이 란 ‘미국의 제 주와 콜럼비아 특별구, 영해, 영해 밖의 미국 연안에 인접한 해저지역의 해상과 하층토 중 일정 범위 내의 것’만을 의미한다고 규정함으로써 괌․사이판은 미국에 포함되지 않는다고 규정하고 있다. 이처럼 국내 법률에 준하는 효력을 가진 조약으로서 대한민국법인이 미국에 납부한 세액의 대한민국 법인세에서의 공제에 관하여 규정하고 있는 한․미 조세조약이 괌․사이판이 미국에 포함되지 않는다고 규정하고 있는 이상, 법인세법상 외국법인세액 공제한도금액을 계산할 때에도 괌․사이판이 미국에 포함되지 않는다고 해석함이 타당하다. 이에 대하여 원고는 외국법인세액 공제한도금액의 계산 방식은 법인세법의 규율 영역일 뿐 한․미 조세조약의 규율 영역이 아니므로 외국법인세액 공제한도금액 계산 방식에서의 ‘국가’의 의미(미국의 의미)를 한․미 조세조약에서 정한 미국의 의미에 한 정하여 해석할 법률적인 근거가 없다고 주장한다. 원고의 주장과 같이 외국법인세액 공제한도금액의 계산 방식이 한․미 조세조약이 아닌 법인세법의 규율 영역에 해당하 기는 하나, 앞서 본 대로 법인세법 및 그 시행령에서 외국법인세액 공제한도금액 계산방식에서의 ‘국가’의 의미 및 미국의 의미에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 않은 이 상, 법인세법과 함께 조세법 체계를 구성하고 있는 한․미 조세조약에 규정된 미국의 의미가 법인세법에서도 같은 의미로 사용된다고 해석하는 것이 조세법 체계의 일관성 을 도모하는 해석으로서 법률의 체계적 해석에 부합하므로, 외국법인세액 공제한도금 액 계산에서의 미국의 의미를 한․미 조세조약에 규정된 미국의 의미에 따라 해석할 근거가 없다고 볼 수는 없다. 따라서 원고의 위 주장은 받아들이지 않는다.

2. 원고는 대법원 2016. 4. 29. 선고 2016두30965 판결을 근거로 대법원이 ‘국가’ 의 일반적인 정의에 기초하여 중국과 홍콩을 같은 국가에 해당한다고 판단하였으므로 미국과 괌․사이판이 같은 국가에 해당하는지 여부도 ‘국가’의 일반적인 정의에 기초하 여 판단하여야 한다고 주장한다. 그러나 위 판결은 구 ｢ 국제조세조정에 관한 법률 시 행령 ｣ (2010. 12. 30. 대통령령 제22574호로 개정되기 전의 것) 제36조의3 제1항 제1 호 1) 에 규정된 ‘같은 지역등(기획재정부령으로 정하는 같은 지역 또는 국가)’의 의미와 관련하여 구 ｢ 국제조세조정에 관한 법률 시행규칙 ｣ (2011. 3. 18. 기획재정부령 제189호로 개정되기 전의 것) 제10조의3 2) 이 ‘같은 지역’에 관하여만 정의 규정을 두고 ‘같은 국가’에 관하여는 정의 규정을 두고 있지 않았던 사안에서 홍콩과 중국이 하나의 국가에 해당한다고 본 판결로, 미국의 의미 및 범위를 명확하게 정하고 있는 규정(한․미 조세조약)이 있는 이 사건과는 사안을 달리 하므로(｢ 대한민국 정부와 중화인민공화국 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정 ｣ 은 ‘중국’의 의미를 ‘중화인민공화국을 뜻하며, 지리적 의미에서 중국 세법이 적용되는 영해를 포함한 중화인민공화국의 영역을 말하며, 국제법에 따라 해상, 하층토의 자원의 탐사, 개발 및 상부 수역의 자원에 관하여 중화인민공화국이 주권을 보유하는 영해 밖의 지역을 포함 한다.’고 정의하여 중국에 홍콩이 포함되는지 여부를 명확하게 규정하고 있지 않았다), 위 판결을 근거로 이 사건에서 ‘국가’의 일반적인 정의에 기초하여 미국과 괌․사이판 이 같은 국가에 해당하는지 여부를 판단하여야 한다고 볼 수는 없다.

3. 나아가 설령 원고의 주장대로 ‘국가’의 일반적․통상적 의미에 따라 외국법인세 액 공제한도금액 계산의 기준이 되는 ‘국가’의 의미를 해석하여야 한다고 하더라도, ① 사이판이 포함된 북마리아나 제도 및 괌에서 태어난 사람은 미국 시민권을 부여받으나 괌․북마리아나 제도에 거주하는 한 미국 대통령 선거에서 선거권을 행사할 수 없는 점, ② 괌과 북마리아나 제도에는 괌 주민과 북마리아나 제도 주민이 선출하는 자치의 회와 정부 수반(지사)이 존재하고, 해당 자치의회와 정부가 국방, 외교를 제외한 분야 에서 자치권을 행사하는 점, ③ 괌․북마리아나 제도는 미국과 별개의 기(旗)를 사용하 고 일부 스포츠의 경우에는 미국 대표팀과 별개의 대표팀을 구성하여 국제경기에 출전 하기도 하는 점 등에 비추어, 괌․북마리아나 제도가 미국과 하나의 국가에 해당한다 고 단정하기도 어렵다.

4. 원고는 괌․사이판에는 미국 연방세법에 정해진 법인세율이 적용되어 괌․사이 판의 법인세율과 미국의 법인세율이 동일하므로, 괌․사이판과 미국을 하나의 국가로 보아 외국법인세액 공제한도금액을 계산하더라도 외국법인세액을 과도하게 공제할 위 험이 없고, 위와 같이 해석하는 것이 법인세법 시행령 제94조 제7항 이 국가별한도 또 는 일괄한도 중 선택하는 방식에서 국가별한도로만 계산하는 방식으로 개정 3) 된 취지(저세율국을 활용한 과도한 외국법인세액 공제 방지)에 부합한다고도 주장한다. 그러나 앞서 본 대로 한․미 조세조약이 괌․사이판이 미국에 포함되지 않는다고 명확히 규정 하고 있고 한․미 조세조약에 규정된 미국의 의미가 법인세법에서도 같은 의미로 사용 된다고 해석하는 것이 체계적 해석에 부합하는 이상, 원고가 주장하는 사정만으로 외 국법인세액 공제한도금액 계산에 있어서는 괌․사이판이 미국에 포함된다고 해석하여 야 한다고 볼 수는 없다.

원고의 청구는 이유 없으므로 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.