상속으로 취득한 토지의 취득가액 계산

사 건 2022구합69889 양도소득세경정거부처분취소 원 고 AAA 피 고 @@세무서장 변 론 종 결

2023. 06. 23. 판 결 선 고

2023. 08. 18.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2021. 1. 14. 원고에 대하여 한 양도소득세 869원의 경정거부처분을 취소한다

• 가. 원고는 1986. 4. 6. 광주 00구 000동 임야 2,403㎡, 같은 동 도로 122㎡, 같은 동 산 임야 1,587㎡, 같은 동 산 임야 817㎡(이하에서 위 각 토지를 통틀어 ‘이 사건 토지’라 하고, 그 중 일부를 표시할 때에는 지번만으로 특정한다)를 상속(이하 ‘이 사건 상속’이라 한다)받아 취득하였고, 2015. 6. 3. 토지, 토지, 산 토지를, 2015. 8. 12. 산 토지를 각 양도하였다.
• 나. 원고는 2016. 5. 31. 피고에게 이 사건 토지의 양도와 관련하여 납부할 세액을 904원으로 하여 2015년 귀속 양도소득세 확정신고를 하였다. 한편 구 소득세법(2015. 12. 15. 법률 제13558호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제97조 제1항 제1호 가목의 위임을 받아 토지의 취득 당시 실지거래가액 계산 방법을 규정한 구 소득세법 시행령(2015. 10. 23. 대통령령 제26600호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제163조 제9항 제1호(이하 ’이 사건 시행령 규정‘이라 한다)는 1990. 8. 30. 개별공시지가가 고시되기 전에 상속 또는 증여받은 토지의 취득 당시 실지거래가액을 “부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의하여 1990. 8. 30. 개별공시지가가 고시되기 전에 상속 또는 증여받은 토지의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다) 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조 제4항의 규정에 의한 가액 중 많은 금액”으로 규정하여 “상속개시일 또는 증여일 현재 상증세법 제60조 내지 제66조에 따른 평가 금액”(이하 ‘상증세법 평가금액’이라 한다)과 ‘상속개시일 또는 증여일 현재 구 소득세법 시행령 제164조 제4항 에 따라 산정한 금액’(이하 ‘기준시가’라 한다) 중 많은 금액으로 간주하도록 하였는데, 원고는 위 양도소득세 확정신고 당시 이 사건 토지의 이 사건 상속일 현재 상증세법 평가금액이 존재하지 아니하여 기준시가와의 다과 비교가 불가능한 이상 이 사건 시행령 규정에 따라 취득당시 실지거래가액을 확인할 수는 없다고 보고, 이 사건 토지의 취득가액을 구 소득세법 제97조 제1항 제1호 나목, 구 소득세법 시행령 제163조 제12항, 제176조의2 제2항 제2호를 적용하여 환산가액인 786,635,540원으로, 양도가액을 실지거래가액인 3,258원으로 각 산정하였다.
• 다. 원고는 2016. 7. 19. 산** 토지 양도에 관한 실지거래가액 감소 등을 이유로 감액경정청구(이하 ‘1차 경정청구’라 한다)를 하였고, 피고는 2016. 9. 13. 이 사건 토지의 취득가액을 환산가액인 766원, 양도가액을 실지거래가액인 3,188원(=3,258원 - 70원)으로 하여 납부할 세액을 869원으로 감액하였다.
• 라. 피고는 2017. 9. 28. 이 사건 토지의 이 사건 상속 당시 기준시가 140원이 이 사건 시행령 규정에서 취득 당시 실지거래가액으로 간주하는 금액에 해당한다고 보아 이 사건 토지의 취득가액을 766원에서 140원으로 경정하고 납부할 세액을 1,163원으로 보아, 원고에 대하여 2015년 귀속 양도소득세 294원(= 1,163원 – 1차 경정청구에 따라 감액되어 원고가 기납부한 869원, 국고금관리법 제47조 제1항 에 따라 10원 미만 버림)을 증액 경정·고지하였다. 한편 피고는 아래 마.항과 같이 소송계속 중이던 2018. 7. 26. 위 증액경정처분 당시 산** 토지의 기준시가를 산정하면서 그 면적을 과소산입 하였음을 확인하고, 원고가 추가로 납부할 세액을 위 294원에서 291원으로 감액(이하 위와 같이 감액하고 남은 부분을 ‘종전 처분’이라 한다)하였다.
• 마. 원고는 종전 처분에 대한 이의신청 및 심판청구를 거쳐 피고를 상대로 종전 처분의 취소를 구하는 소를 제기하면서, 이 사건 시행령 규정은 그 문언상 ‘상증세법 평가금액’과 ‘기준시가’의 많고 적음의 비교를 전제하고 있어 ‘상증세법 평가금액’과 ‘기준시가’를 모두 산출할 수 있는 경우에만 적용할 수 있으므로, 이 사건 토지의 이 사건 상속일 현재 ‘상증세법 평가금액’을 산출할 수 없는 이상 이 사건 토지의 ‘기준시가’를 취득 당시 실지거래가액으로 간주하는 것은 위법하다고 주장하였다. 그러나 제1심법원 (서울행정법원 2018구단61034 판결)은 2018. 11. 28. ‘1990. 8. 30. 개별공시지가가 고시되기 전에 상속받은 토지의 상증세법 평가 금액이 존재하지 아니하더라도 기준시가를 취득 당시 실지거래가액으로 간주할 수 있다고 해석함이 타당하므로, 같은 전제에서 이루어진 종전 처분은 적법하다.‘는 이유로 원고의 청구를 기각하였다. 이에 대하여 원고가 항소하였으나, 항소심법원(서울고등법원 2018누78109) 역시 2019. 11. 1. 제1심 판결과 같은 취지로 ’이 사건 시행령 규정은 1990. 8. 30. 개별공시지가가 고시되기 전에 상속받은 토지의 상증세법 평가금액이 존재하지 아니하더라도 기준시가를 취득 당시 실지거래가액으로 간주할 수 있다고 해석하는 것이 타당하고, 위와 같은 해석이 조세법률주의나 소급과세금지원칙에 위배된다거나 이 사건 시행령 규정 내용이 상위법을 위배한다고 볼 수도 없다.‘고 판시하면서 원고의 항소를 기각하였고, 이후 원고의 상고(대법원 2019두58780) 역시 2020. 3. 12. 기각됨에 따라, 위 판결은 그대로 확정되었다(이하 위 소송을 ’선행소송‘이라 하고, 이에 따라 확정된 판결을 ’선행판결‘이라 한다).
• 바. 원고는 2020. 12. 7. 피고에게 이 사건 토지의 취득가액을 산정할 수 없으므로, 원고가 당초 자진신고·납부한 이 사건 토지 양도에 대한 양도소득세 869원을 모두 환급해달라는 취지의 경정청구(이하 ‘2차 경정청구’라 한다)를 하였으나, 피고는 2021. 1. 14. 구 국세기본법(2022. 12. 31. 법률 제19189호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제45조의2 제1항 단서 제1호에 따른 경정청구기한인 90일이 경과하였다는 이유로 이를 각하(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)하였다.
• 사. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2021. 2. 1. 이의신청을 거쳐 2021. 4. 25. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2022. 4. 15. 위 청구를 각하하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑1 내지 4호증, 을1 내지 7호증(가지번호 있는 것은 이를 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 피고의 본안전 항변에 대한 판단

• 가. 피고의 본안전 항변 요지 선행소송과 2차 경정청구의 내용은 납세자, 과세기간, 세목, 쟁점 등이 모두 동일하여 중복된 것으로 이 사건 처분에 대한 이의신청, 심판청구 역시 모두 각하결정이 이루어졌는바, 이러한 각하결정에 터 잡아 이루어진 이 사건 소 역시 적법한 전심절차를 거치지 아니한 것으로서 부적법하다.
• 나. 판단 앞서 본 사실관계에 의하면, 원고는 이 사건 처분일로부터 그 불복기간 내에 이 사건 처분에 대한 이의신청 및 심판청구를 제기하였다. 나아가 경정청구 기간 내라면 동일한 사유로 다시 경정청구를 하는 것 자체는 가능한 점까지 고려하면, 설령 선행소송과 2차 경정청구의 내용이 납세자, 과세기간, 세목, 쟁점 등이 모두 동일하고 이 사건 처분에 대한 이의신청 및 심판청구가 모두 각하되었다 하더라도, 이 사건 소가 적법한 전심절차를 거치지 않아 부적법하다고 보기는 어렵다. 따라서 피고의 본안전 항변은 받아들이지 아니한다.

• 가. 원고의 주장 요지 이 사건 처분은 아래와 같은 이유로 위법하다.

1. 구 국세기본법 제45조의2 제1항 에 의하면, 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 원고의 2차 경정청구는 위 규정에 따라 법정신고기한인 2016. 5. 31.로부터 5년 이내인 2020. 12. 7. 적법하게 제기되었다. 그리고 선행판결의 기판력은 주문에 포함된 종전 처분액인 291원에 미칠 뿐, 원고의 1차 경정청구에 따라 결정된 세액 869원에는 미치지 않는다. 그럼에도 피고가 본안 심리를 하지 않고 원고의 2차 경정청구를 각하한 것은 위법하다.

2. 실체에 나아가 보건대, 구 소득세법 제100조 제1항 은 상증세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의한 평가액(또는 이 사건 시행령 규정에 따른 평가액)을 취득가액의 실지거래가액으로 포함하고 있지 않음에도, 이 사건 처분과 같이 이 사건 시행령 규정에 따른 평가액을 취득가액의 실지거래가액으로 추정하여 양도차익을 계산하는 것은 조세법률주의에 위배되는 것으로 헌법에 반한다. 또한 대법원 판례(2006두1326 판결)에 따라 상속 또는 증여받은 자산의 취득가액을 환산가액으로 산정할 수도 없는바, 결국 이 사건 토지 취득가액의 실지거래가액은 법령에 따라 계산할 수 없으므로 이 사건 토지에 관한 양도차익을 계산할 수 없다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단 과세처분 취소소송은 과세처분의 실체적, 절차적 위법을 그 취소원인으로 하는 것으로서 그 심리의 대상은 과세관청의 과세처분에 의하여 인정된 조세채무인 과세표준 및 세액의 객관적 존부, 즉 당해 과세처분의 적부가 심리의 대상이 되는 것이고, 과세처분 취소청구를 기각하는 판결이 확정되면 그 처분이 적법하다는 점에 관하여 기판력이 생기는바(대법원 1998. 7. 24. 선고 98다10854 판결 등 참조), 전소에서 패소한 당사자가 전소의 당사자를 상대로 전소의 기판력에 저촉되는 청구를 하는 경우 법원은 전소의 기판력에 의하여 그 내용과 모순되는 판단을 하여서는 아니 된다(대법원 2012. 6. 14. 선고 2010다26035 판결 등 참조). 위 법리에 비추어 이 사건 소가 선행판결의 기판력에 저촉되는지에 관하여 먼저 살피건대, 앞서 살핀 사실관계 및 위 각 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 원고가 2차 경정청구 및 이 사건 소를 통해 과세표준 및 세액의 객관적 존부에 대하여 다투고 있는 부분은 이 사건 토지에 관한 2015년 귀속 양도소득세액(ⓐ) 중 선행판결에서 조세채무가 존재한다고 확정된 부분(ⓑ)을 제외한 나머지 부분(ⓒ=ⓐ-ⓑ)인 점, 따라서 ⓑ와 ⓒ 부분은 납세자, 과세관청뿐만 아니라 과세기간, 세목, 과세근거까지 모두 동일한 것으로서 각각 하나의 양도소득세액 중 양적 일부에 불과한 점, 원고는 원고가 기납부한 ⓒ 부분 세액의 위법성에 대해서는 선행소송에서 다투지 않았으므로 이 사건 소와 선행소송의 소송물이 다르고 선행소송의 기판력은 이 사건 소에 미치지 않는다고 주장하고 있으나, 과세처분 취소소송의 소송물은 과세관청이 결정한 과세표준 및 세액의 객관적 존부(총액주의)이므로 과세처분 중 일부분의 불복청구가 있는 경우에도 법원은 과세처분의 대상이 된 세액 전부에 대하여 실체법상 정당한 세액을 기준으로 심판하게 되고, 따라서 선행판결에서 과세표준 및 세액이 정당하다고 판단된 범위는 ⓑ 부분에 국한되는 것이 아니라 ⓑ와 ⓒ 부분을 포함한 ⓐ 부분 전체인 점(원고가 위 주장과 관련하여 거시하는 대법원 판결들 역시 이와 다른 취지가 아니다), 결국 선행소송과 이 사건 소의 소송물은 모두 이 사건 토지 양도로 인한 원고의 2015년 귀속 양도소득세의 과세표준 및 세액의 객관적 존부로서, 양자가 서로 다르다고 보기는 어려운 점 등을 고려하면, 원고가 이 사건 처분의 취소를 구하는 것은 선행소송에서 패소한 원고가 선행소송의 당사자인 피고를 상대로 동일한 소송물에 대하여 선행소송의 기판력에 저촉되는 청구를 하는 것으로 봄이 타당하므로, 이 법원으로서는 기판력에 따라 전소와 모순되는 판단을 할 수 없어 원고의 청구를 기각하여야 한다. 따라서 원고의 청구는 나머지 주장에 더 나아가 살필 필요 없이 이유 없다.

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.