할인비용분담액은 교육세 과세표준으로서의 수익금액에서 제외되어야 한다고 볼 수 없음
할인비용분담액은 교육세 과세표준으로서의 수익금액에서 제외되어야 한다고 볼 수 없음
사 건 2022구합64051 교육세경정거부처분취소 원 고 AAA 피 고
○○세무서장 변 론 종 결
2023. 11. 14. 판 결 선 고
2024. 2. 6.
1. 원고의 청구를 기각한다.
2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2021. 4. 20. 원고에 대하여 한 2015년 제4기 귀속 교육세 경정거부처분 348,426,530원 중 77,041,840원을 초과하는 부분을 취소한다..
1. 24. 원고의 심판청구를 일부 인용하는 결정을 하였다. 이에 피고는 2015년 4기 귀속 교육세 중 77,041,840원에 관하여는 환급결정을 하고, 해당 금액을 원고에게 환급하였 다(이하 위 경정거부처분 중 조세심판원 결정에서 일부 인용된 부분을 제외한 나머지 부분을 ‘이 사건 처분’이라 한다). [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1, 2호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지
2. 이 사건의 원인은 행정청이 그 위임법규에도 불구하고 수익금액 계산방법을 그 취지에 부합하도록 구체적으로 규정하지 않았기 때문이다. 이는 조세법률주의 내지 과 세요건명확주의에 반하는 것이다. 원고가 수취하지도 않은 이 사건 할인비용분담액을 과세표준인 수익금액에 포함시키는 것은 위헌적인 법령해석으로서 헌법합치적 해석 원 칙에도 반하며, 거래대금 전체가 아닌 거래이익을 과세대상으로 정하고 있는 구 교육 세법 제5조 제3항, 구 교육세법 시행령(2016. 9. 22. 대통령령 제27511호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 교육세법 시행령’이라 한다) 제4조, 제5조 규정의 관계에서도 조세평 등원칙에 위반되어 부당하다.
3. ‘청구할인’ 및 ‘포인트할인’은 조세심판원에서 일부 인용된 ‘현장할인’과 경제적 실질이 동일하다. 따라서 ‘청구할인’ 및 ‘포인트할인’에 관한 할인비용분담액도 실질과 세의 원칙에 따라 교육세 과세표준에서 제외되어야 한다.
4. 이 사건 할인비용분담액은 사실상 에누리의 성격을 가지고 있으므로 교육세 과 세표준인 수익금액에서 당연히 제외되어야 한다.
1. 원고가 신용카드 사용과 관련하여 운영하는 할인제도는 크게 현장할인, 청구할 인, 포인트할인, 캐시백, 기타로 구분할 수 있는데, 그 세부 내용은 아래와 같다. 2) 원고는 가맹점으로부터 받는 수수료를 영업수익으로, 할인비용분담액을 영업비 용으로 회계처리하여 왔다.
3. 각 할인유형별 가맹점 수수료에 반영된 할인비용분담액을 구분하면 아래 표와 같다.
4. 원고가 현장할인과 청구할인(또는 포인트할인)에서 가맹점으로부터 수수료 및 할인비용분담액을 정산받는 방법을 비교하면 아래와 같다. (예시) 카드회원이 가액 1,000원인 물품을 구매, 할인율 2%, 가맹점수수료 5%, 원고와 가맹점 사이의 할인비용분담율 75:25인 경우(이하 ‘이 사건 예시’라 한다)
1. 교육세의 입법 연혁 및 성격
2. 교육세 과세표준에 관한 규정 및 법리
3. 이 사건의 핵심 쟁점
4. 수수료의 의미와 범위 앞서 살펴본 법리를 토대로 위 인정사실, 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지 에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 교육세 과세표준이 되는 수 익금액 중 ‘수수료’는 금융·보험업자가 지급받은 수수료 그 자체, 즉 외형의 매출이라고 봄이 타당하다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.
① 앞서 살펴본 바와 같이 금융‧보험업자에 대한 교육세에는 부가가치세 대체적인 ‘거래세’적인 성격이 상당히 부여되어 있고, 교육세법은 과세기간 내의 구 교육세법 제5조 제3항, 구 교육세법 시행령 제4조 제1항 각 호에 해당하는 수익금액 총액을 과세 표준으로 하면서 예외적으로 구 교육세법 시행령 제4조 제2항 에서 수익금액에 산입하 지 않는 금액을 한정하여 규정하고 있다. 이는 소득세법상 과세표준(총 수입금액에서 필요경비를 공제)이나, 법인세법상 과세표준(익금의 총액에서 손금의 총액을 공제)과 다르다. 즉, 교육세 과세체계는 금융·보험업자의 수익금액에서 비용을 공제한 ‘순이익’ 이 아닌 ‘수익금액’, 즉 외형 매출 자체를 원칙적인 과세대상으로 하고 있다. 여기에 구 교육세법 제5조 제4항 은 ‘금융‧보험업자의 과세표준이 되는 수익금액은 제8조에 따른 각 과세기간분의 수익금액의 총액에 따른다’고 규정하고 있는 점까지 보태어 보면, 입 법자는 교육세 과세표준인 수익금액을 순액의 개념이 아니라 총액의 개념으로 상정하 여 교육세를 도입한 것으로 보인다.
② 원고는 대법원 2014두13140 판결 등이 ‘순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생 하는 수익금액’이라고 판시한 점을 근거로 들면서 수익금액 중 원고에게 실질적으로 귀속되지 않는 금액의 경우 수익금액에서 제외되어야 한다는 취지로 주장한다. 그러나 위 판결은 보험회사가 변액보험의 특별계정에 예치되는 보험료와 보험료를 운용하여 발생한 수익의 실질귀속자가 보험회사가 아니라 보험계약자라는 등의 이유로 교육세 과세표준인 수익금액에서 제외되어야 한다고 주장한 사안에서 보험회사의 청구를 기각 한 판결이었던 점, 법인세법 제15조 제1항 이 ‘익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법 에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하 는 이익 또는 수입의 금액으로 한다’고, 제19조 제1항이 ‘손금은 자본 또는 출자의 환 급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소 시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용의 금액으로 한다’고 각 규정하고 있고, 법인세법상 과세표준은 익금의 총액에서 손금의 총액을 공제한 금액이므로, 대법원 2014두13140 판결 등도 법인세법의 익금 및 손금의 정의규정 등을 고려하여 ‘순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익금액’이라고 판시한 것으로 보이는 점 등에 비추어 보면, 대법원 2014두13140 판결 등이 원고의 주장과 같이 수익금액에서 납세의 무자인 원고에게 실질적으로 귀속되지 않는 금액을 제외하려는 취지에서 위와 같이 판 시한 것으로 보기 어렵다.
③ 구 교육세법 시행령 제4조 제1항 에서 정한 금융․보험업자의 수익금액에 포함되 는 항목의 성격을 살펴보면, 대체로 비용을 차감하지 아니한 매출금액(예컨대, 수입할 인료, 위탁자보수, 이익분배금, 신탁보수, 대여료, 수입임대료 등)이기는 하나, 아울러 비용을 차감한 매출금액(예컨대, 유가증권의 매각익․상환익, 고정자산처분익 등)도 포 함되어 있기는 하다.
④ 위 ① 내지 ③ 사정을 고려하면, 적어도 금융·보험업자의 교육세 과세표준이 되는 수익금액에 포함되는 금액들이 모두 납세의무자에게 실질적으로 귀속되었거나 귀속되 어야 하는 이익을 의미한다고 보기는 어렵다. 따라서 교육세 과세표준이 되는 수익금 액에 포함되는 금액들을 개별적으로 따져보아야 할 필요가 있다.
⑤ 수수료의 사전적 의미는 ‘어떤 일을 맡아 처리해 준 데 대한 대가로서 주는 요 금’ 1) 이다. 통상적으로 수수료는 순액의 개념이 아니라 총액, 즉 금융·보험업자가 지급받은 수수료 그 자체, 즉 외형의 매출이라고 여겨진다. 이에 의하면, 수수료 중 일부 금액이 납세의무자에게 실질적으로 귀속되는지 여부를 따져 이를 과세표준에서 제외해 야 한다는 논리가 수수료의 의미, 개념에서 도출된다고 볼 수 없다.
⑥ 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두 11372 판결 등 참조). 앞서 살펴본 교육세법령의 내용, 문언 및 체계 등에 의하면 수익 금액에서 이 사건 할인비용분담액을 공제하여야 할 법령상 근거를 찾아볼 수 없고, 수 익금액 및 수수료의 의미 등을 고려하면 이 사건 할인비용분담액이 수익금액 또는 수 수료의 개념에서 당연히 제외된다고 볼 수도 없다. 더욱이 아래 7)항에서 살펴보는 바 와 같이 이 사건 할인비용분담액이 에누리액에 해당한다고 보기도 어렵다. 이러한 상 황에서 이 사건 할인비용분담액을 교육세 과세표준이 되는 수수료에서 공제한다는 것 은 합리적 이유 없이 확장해석을 통해 교육세 납세의무자에게 특혜를 부여하는 것으로 허용되기 어렵다.
⑦ 원고는 2015 사업연도에는 당시의 기업회계기준에 따라 부득이하게 가맹점으로 부터 받는 수수료를 영업수익으로, 할인비용분담액을 영업비용으로 회계처리하였는데, 2018 사업연도부터 개정된 한국채택국제회계기준(K-IFRS) 제1115호를 고려하면, 이 사 건 할인비용분담액도 수익에서 직접 차감하는 방식으로 회계 및 세무처리를 하는 것이 타당하다는 취지로도 주장한다. 살피건대, 한국채택국제회계기준(K-IFRS) 제1115호 문단 48은 ‘거래가격을 산정할 때에는 고객에게 지급할 대가가 미치는 영향을 고려한다’고, 문단 70은 ‘고객에게 지급할 대가는 고객이 기업에 이전하는 구별되는 재화나 용역의 대가로 지급하는 것이 아 니라면, 그 대가는 거래가격, 즉 수익에서 차감하여 회계처리한다’고, 결론도출근거 문 단 255는 ‘기업이 고객에게 지급한 대가는 고객에게서 받은 재화나 용역의 대가를 지 급하는 형태이거나, 고객에게 제공한 재화나 용역의 할인 또는 환불의 형태이거나, 두 형태가 통합된 형태일 수 있다’고 각 규정하고 있다. 그러나 ⓐ 위 회계기준 제1115호 는 2018. 1. 1. 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 이를 적용하도록 하고 있어서, 이 사건에서 문제되는 2015 사업연도에는 적용되지 않는 점, ⓑ 원고도 2015 사업연도에 기존의 회계기준에 따라 가맹점으로부터 받는 수수료를 영업수익으로, 할인비용분담액 을 영업비용으로 회계처리한 점, ⓒ 원고가 가맹점 계약 내지 약관에 따라 지급받는 수수료와 원고와 가맹점 사이의 별도 약정에 따른 이 사건 할인비용분담액은 서로 별 개의 약정에 따라 발생하고, 이 사건 할인비용분담액을 지급 및 계산의 편의를 위해 원고가 가맹점으로부터 당초 지급받을 수수료에서 공제하는 것으로 보이는바, 이 사건 할인비용분담액이 고객(가맹점)에게서 받은 재화나 용역의 대가 또는 고객(가맹점)에게 제공한 재화나 용역의 할인 또는 환불 형태의 기업(원고)이 고객(가맹점)에게 지급한 대가에 해당한다고 보기 어려운 점, ⓓ 실제로 매출에누리를 회계처리하는 방식에는 순액법과 총액법이 있고, 순액법은 매출에누리 계정을 사용하지 않고 매출액에서 직접 차감하는 방법을 의미하고 총액법은 매출에누리 계정을 사용하여 총매출액, 매출에누 리, 순매출액(총매출액 –매출에누리)으로 구분하여 표시하는 방식을 말하는데, 2018년 한국채택국제회계기준(K-IFRS) 제1115호가 시행되기 전에는 원고를 비롯한 다수의 카 드회사가 고객(가맹점)으로부터 받는 수수료 총액을 수익으로 인식하고, 할인비용분담 액을 ‘비용’으로 인식하여 회계 및 세무처리를 하였으며, 2018년 이후 원고와 같이 순액법을 적용하는 카드회사도 있지만, 총액법을 적용하는 카드회사도 존재하여 일관된 회계처리 관행이 이루어지지 않고 있는 점 등에 비추어 보면, 원고의 이 부분 주장을 받아들이기 어렵다.
5. 조세법률주의, 과세요건명확주의 등의 위반 여부
6. 청구할인 등을 현장할인과 동일하게 보아야 하는지 여부 조세심판원이 현장할인과 관련된 할인비용분담액을 교육세 과세표준에 포함되는 ‘수익금액’에서 제외하여야 한다는 이유로 원고의 심판청구 중 해당 부분을 인용하는 결정을 한 사실은 앞서 본 바와 같다. 그러나 현장할인이 청구할인, 포인트할인 등과 달리 카드 결제시 물건 가격에서 할인액을 직접 차감하여 대금을 결제하는 방식을 취하고 있어서 경제적 실질이 완전히 동일하다고 보기 어려운 점, 현장할인과 관련된 할인비용분담액 부분은 이 사건에서 문제되지 않고, 조세심판원의 위와 같은 판단에 법원이 구속되지 않는 점 등을 고려하 면, 조세심판원이 다른 할인과 달리 현장할인에 관한 할인비용분담액을 ‘수익금액’에서 제외하였다는 사정만으로 이 사건 처분이 위법하다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.
7. 이 사건 할인비용분담액이 에누리액에 해당하는지 여부 가) 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 는 ‘재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가 에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액’은 공급가액에 포함하지 아니한다고 규정하고 있 고, 법인세법 시행령 제11조 제1호 는 ‘사업수입금액에서 기업회계기준에 따른 매출에누 리금액 및 매출할인금액은 제외한다’고, 소득세법 시행령 제51조 제3항 제1호 의2는 ‘매 출에누리는 해당 과세기간의 총수입금액에 산입하지 아니한다’고 각 규정하고 있다.
① 신용카드 관련 거래는 ⓐ 신용카드업을 영위하는 신용카드업자(원고), ⓑ 신용카 드업자로부터 신용카드를 발급받은 신용카드 회원, ⓒ 신용카드업자와의 계약에 따라 회원에게 신용카드를 사용한 거래에 의하여 물품의 판매 또는 용역의 제공 등을 하는 가맹점의 당사자로 구성되고 그 법률관계는 (i) 원고와 회원 간의 신용카드회원 계약관 계, (ii) 원고와 가맹점 간의 가맹점 계약관계, (iii) 회원과 가맹점 간의 재화ㆍ용역 공 급관계 등 3면 관계로 구성된다. 이에 따라 회원은 신용카드를 사용하여 가맹점으로부 터 재화를 구매하거나 용역을 제공받고, 그 대금을 일단 신용카드업자인 원고가 대신 가맹점에 변제하며, 사후에 회원으로부터 그 대금을 회수하게 된다.
② 원고는 위와 같은 거래구조 내에서 신용카드 회원 모집, 신용카드의 사용 촉진 등을 도모하기 위해 청구할인, 포인트할인, 캐시백 등의 할인제도를 운영하고 있고, 할 인제도의 종류에 따라 운영방식에 다소의 차이는 존재하나, 이는 대략적으로 다음과 같은 형태로 운영된다. 원고는 회원과 제휴 가맹점에서 특정 신용카드를 사용하여 결제하면서 사전에 정해진 조건을 충족할 경우 회원에게 할인을 제공하기로 하는 일종의 할인 약정을 체결하고, 원고는 그 전제로 제휴 가맹점과 사전에 특정 신용카드 사용에 따른 할인금액을 분담하기로 하는 약정을 체결한다. 이에 따라 회원이 제휴 가맹점에 서 물품 등을 구매하면서 특정 신용카드를 사용하여 할인 전 금액으로 결제하면, 신용 카드 결제일에는 해당 상품에 대하여 할인된 후의 금액만을 청구받거나(청구할인, 포인 트할인) 할인 전 판매대금을 청구하는 대신 추후 할인받은 금액만큼을 현금 등으로 환 급받게 된다(캐시백). 그리고 원고는 가맹점과의 약정에 따라 정해진 분담비율에 따라 물품 등의 할인금액에서 가맹점이 분담해야 할 금원을 가맹점 수수료에서 공제하고 나 머지 수수료를 지급받는 형태로 정산한다.
③ 원고가 가맹점 계약 내지 약관에 따라 지급받는 수수료와 원고와 가맹점 사이의 별도 약정에 따른 이 사건 할인비용분담액은 서로 별개의 약정에 따라 발생하는 점, 이렇게 발생한 이 사건 할인비용분담액을 지급 및 계산의 편의를 위해 원고가 가맹점 으로부터 당초 지급받을 수수료에서 공제하는 방식으로 정산하는 점 등을 고려하면, 결과적으로 가맹점 수수료가 인하되는 것과 유사한 결과가 도출된다고 하더라도, 이를 두고 원고가 가맹점과의 관계에서 수수료를 직접 깎아 주는 것이라고 보기 어렵다.
④ 여신전문금융업법에 의하면, 대형신용카드가맹점에게 신용카드와 관련한 거래를 이유로 부당하게 보상금, 사례금 등 명칭 또는 방식 여하를 불문하고 대가(이하 ‘보상 금 등’이라 한다)를 요구하거나 받는 행위를 금지하고 있고(여신전문금융업법 제18조 의 3), 반대로 신용카드업자에게는 대형신용카드가맹점이 자기와 거래하도록 부당하게 보 상금등을 제공하는 행위를 금지하고 있다(같은 법 제24조의2). 위와 같은 법령상의 규 제로 볼 때 원고가 가맹점 또는 제휴사와 업무제휴계약서를 작성할 때 가맹점이 분담하는 할인비용을 수수료에서 직접 공제하는 것을 의도하였다고 보기도 어렵다.
⑤ 원고는 이 사건 할인비용분담액이 에누리액에 해당한다고 주장하면서 대법원 2014두298 판결 등을 원용하고 있다. 그러나 위 판결은 부가가치세법상의 에누리액에 관한 판결로서 이 사건의 사안과 동일하다고 볼 수 없으므로, 이 사건에 원용하기 어 렵다.
그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한
판결 내용은 붙임과 같습니다.