이 사건 토지의 1/2이 명의신탁에 해당하는 것으로 보아 양도소득세를 과세한 당초 처분은 적법함

사 건 2022구합62024 양도소득세부과처분취소 원 고 정AA 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2022. 12. 22. 판 결 선 고

2023. 1. 12.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2021. 4. 15. 원고에 대하여 한 2013년 귀속 양도소득세 539,338,907원의 부과처분 중 8,202,943원을 초과한 부분을 취소한다.

• 가. 이 사건 토지의 매매계약 및 등기 관계

1. 원고의 부친 망 정BB(이하 ‘망인’이라 한다), 모친 구CC은 1986. 7. 21. 오DD으로부터 OO시 OO동 산00-00 임야 1,194㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)를 매수하면서 그 매매계약서에 원고를 매수인으로 기재하고(이하 ‘이 사건 매매계약’이라 한다), 1986. 11. 28. 구CC의 이복동생인 구EE 명의로 이 사건 토지에 관한 소유권이전등기를 마쳤다(이하 ‘이 사건 등기’라 한다).

2. 원고는 2001. 12. 19. 이 사건 매매계약의 매수인으로서 매도인 오DD을 대위하여 구EE에 대하여 이 사건 등기의 말소를 구하고, 오DD에 대하여 이 사건 매매계약에 기한 소유권이전등기절차의 이행을 구하는 소송을 제기하였는데(서울지방법원동부지원 2001가단54114호), 2003. 4. 23. 이 사건 등기는 구EE의 동의 없이 무단으로 이루어진 무효의 등기라는 이유로 원고의 위 각 청구를 인용하는 판결이 선고되었고, 이에 대하여 구EE이 항소하였으나 2003. 10. 10. 항소가 기각되었으며(서울고등법원 2003나34740호), 이에 대하여 구EE이 상고하였으나 2004. 2. 16. 상고도 기각되어(대법원 2003다59235호) 위 제1심판결은 2004. 3. 3. 그대로 확정되었다(이하 ‘1차 관련 소송’이라 한다).

3. 원고의 채권자인 FFFFFFF 유한회사(이하 ‘이 사건 채권자’라 한다)는 2007. 10. 19. 원고에 대하여 양수금 청구소송을 제기하여 2008. 2. 15. 공시송달에 의한 전부 승소판결을 선고받았고(서울남부지방법원 2007가합20519호), 위 판결은 2008. 3. 11. 확정되었으며(이하 ‘2차 관련 소송’이라 한다), 이 사건 채권자는 위 확정판결에 기하여 2008. 10. 10. 원고를 대위하여 구EE 명의의 이 사건 등기를 말소하고 같은 날 원고 앞으로 1986. 7. 21. 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.

• 나. 이 사건 각서의 작성 및 관련 민사소송

1. 한편 원고는 1차 관련 소송에서 승소한 후 이를 집행하지 아니하고 2006. 11. 7. 망인에게 다음과 같은 내용의 각서(이하 ‘이 사건 각서’라 한다)를 작성하여 주었다.

• 각 서 - 물건: 이 사건 토지, OO시 OO동 산OO-OO 임야 1,871㎡(이하 이를 통틀어‘이 사건 토지 등’이라 한다) 위 물건에 관련한 소송에서 승소하여 본인 명의로 등기하게 되면, 취득세․등록세 등 밀린 세금과 이 사건 채권자의 채무를 해결하고 남은 금액이나 재산의 권리 1/2을(반지분) 아버님(망인) 앞으로 이전할 것을 각서합니다.

2. 망인은 2009. 3. 26. 사망하였고, 구CC과 원고를 비롯한 망인의 자녀들(정GG, 정HH, 정II)이 망인의 재산을 공동으로 상속하였다.

3. 이 사건 토지는 2013. 12. 30. 수용되어 2013. 12. 31. 한국토지주택공사 명의로 2013. 12. 30. 공공용지의 협의 취득을 원인으로 한 소유권이전등기가 마쳐졌고, 이 사건 토지의 수용보상금은 1,231,221,000원으로 결정되었다.

4. 구CC, 정GG, 정HH(이하 이를 통틀어 ‘구CC 등’이라 한다)은 이 사건 각서에 따라 원고가 망인에게 이 사건 토지 등에 관한 권리의 1/2을 양도하여야 하므로, 원고는 망인의 상속인들인 구CC 등에게 각 상속지분에 해당하는 금원을 지급할 의무가 있다고 주장하며 원고를 상대로 약정금 청구소송을 제기하였고[서울중앙지방법원 2016가합527863, 562057(병합)호], 위 주장이 받아들여져 2017. 12. 1. 이 사건 토지의 수용보상금 중 일부를 공제한 나머지 금원의 지급의무를 인정하는 취지의 일부 승소판결이 선고되었다. 1) 이에 대하여 원고 및 구CC이 항소하였으나 2018. 5. 17. 항소가 기각되어[서울고등법원 2018나2000938, 2000945(병합)호] 위 판결은 그대로 확정되었다(이하 ‘3차 관련 소송’이라 한다).

• 다. 이 사건 토지의 수용 및 양도소득세 부과처분

1. 피고는 이 사건 토지가 수용됨으로써 원고가 한국토지주택공사에 이 사건 토지를 양도한 것에 해당함에도 양도소득세를 신고하지 않았다는 이유로, 이 사건 토지의 양도가액을 실지거래가액인 수용보상금 1,231,221,000원으로 산정하되, 그 취득가액은 이 사건 매매계약 체결 당시인 1986. 7. 21. 기준 환산가액인 35,999,534원으로 산정하여, 2021. 4. 15. 원고에 대하여 2013년 귀속 양도소득세 568,243,360원을 결정·고지하였다.

2. 원고는 이에 불복하여 2021. 8. 9. 조세심판원에 조세심판청구를 하였고, 조세심판원은 2022. 1. 10. 이 사건 토지의 취득가액을 1차 관련 소송 항소심 판결문의 인정 사실에 적시된 이 사건 토지 포함 4필지의 실지거래가액 220,000,000원을 각 토지의 기준시가로 안분하여 계산한 금액으로 경정하도록 하되, 원고의 나머지 심판청구는 기각하는 결정을 하였다.

3. 이에 따라 피고는 220,000,000원을 1986년 당시 위 각 토지의 기준시가로 안분하여 계산한 76,912,000원을 이 사건 토지의 취득가액으로 보고, 2022. 2. 3. 원고에 대한 2013년 귀속 양도소득세 28,904,459원을 감액하는 경정결정을 하였다(이하 이와 같이 감액되고 남은 부분을 ‘이 사건 처분’이라 한다). [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 10호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다) 및 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장

1. 이 사건 토지 1/2 지분에 관한 명의신탁 주장 이 사건 토지는 원고의 부모가 자신들의 자금으로 이를 매수하면서 그 계약 당사자를 원고로 기재하였을 뿐이므로 이 사건 토지의 실질적 소유자는 원고의 부모이다. 그런데 이 사건 매매계약의 당사자가 원고로 되어 있기 때문에 구EE으로부터 원고의 부모 앞으로 직접 등기명의를 회복할 수 없고 원고 명의로 등기할 수밖에 없어서, 망인은 이 사건 토지 중 1/2 지분을 원고에게 증여하되 나머지 지분은 원고에게 명의신탁하기로 하였으며, 이 사건 각서는 이러한 취지를 담아 작성된 것이다. 따라서 이 사건 토지 중 원고가 망인으로부터 명의신탁받은 1/2 지분에 관한 양도소득세의 납세의무자는 그 소득의 실질귀속자인 망인의 상속인들이므로, 이 사건 처분 중 위 1/2지분에 해당하는 부분은 위법하다.

2. 나머지 1/2 지분에 관한 취득가액 산정 오류 주장 원고는 이 사건 매매계약 당시가 아닌 2006. 11. 7. 이 사건 각서에 의하여 망인으로부터 이 사건 토지의 1/2 지분을 증여받음으로써 비로소 이를 취득하였으므로 증여받은 토지에 관한 실지거래가액이나 매매사례가액이 존재하지 않는다. 또한 이 사건 토지의 현황 변경으로 인하여 감정가액을 산정하기도 곤란하므로, 결국 이 사건 토지에 관한 양도차익 계산 시 취득가액은 구 소득세법(2014. 1. 1. 법률 제12169호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제114조 제7항, 구 소득세법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령 제26067호로 개정되기 전의 것) 제176조의2 제2항 제2호에 따라 양도가액을 양도 당시의 기준시가와 취득 당시의 기준시가 비율로 환산하여 계산한 환산가액으로 산정하여야 한다. 그런데 증여재산의 취득시기에 관한 상속세 및 증여세법령의 규정에 의하면 증여재산의 취득시기는 등기·등록을 요하는 재산의 경우 그 등기·등록일이므로, 이 사건 토지에 관하여 원고 앞으로 소유권이전등기가 마쳐진 2008. 10. 10.을 원고의 이 사건 토지 취득시기로 보아야 한다. 따라서 이 사건 토지의 환산취득가액은 양도가액을 양도 당시인 2013. 12. 30. 기준시가와 2008. 10. 10. 기준시가의 비율로 환산하여 계산한 547,209,333원이고, 이 사건 처분 중 이에 따라 계산된 정당한 세액을 초과하는 부분은 위법하다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 인정사실

1. 원고의 부모는 이 사건 매매계약 체결 당시 이 사건 토지 등을 포함한 4필지의 토지를 합계 220,000,000원에 매수하였고, 그 매매대금을 모두 지급하고 이 사건 등기를 마쳤다. 원고는 1963년생으로서 당시 24세였고, 해외 유학 중이었다.

2. 원고는 구EE을 상대로, 원고의 부모로부터 매수자금을 증여받아 이 사건 토지를 매수하면서 구자경과 명의신탁 약정을 체결하고 이 사건 등기를 마쳤다고 주장하며 명의신탁해지를 원인으로 한 소유권이전등기를 구하는 소를 제기하였으나(서울지방법원 96가합44568호), 원고의 부모가 원고의 명의로 이 사건 토지를 취득하면서 구EE 명의로 등기를 마친 것으로 보인다는 이유로 1996. 12. 18. 청구기각 판결이 선고되었고, 이에 대하여 원고가 항소하였다가 항소취하간주되어 위 판결은 그대로 확정되었다.

3. 원고는 주식회사 LLLLLL의 금융채무를 연대보증하였고, 원고에 대한 보증채권을 양수한 이 사건 채권자는 2차 관련 소송 제1심판결에 기하여 이 사건 토지에 관한 원고 명의의 소유권이전등기를 마친 후 2008. 10. 15. 강제경매개시결정을 받았다. 원고의 추완항소에 따른 2차 관련 소송의 항소심(서울고등법원 2008나76336호)에 서 2009. 4. 11. 원고가 이 사건 채권자에게 240,000,000원을 지급하기로 하는 내용의 화해권고결정이 확정되었고, 이 사건 채권자는 2010. 1. 19. 위 강제경매개시결정을 취하하였다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제3, 8, 9, 11호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 라. 판단

1. 명의신탁 주장에 관한 판단

• 가) 부동산을 제3자에게 명의신탁한 경우 명의신탁자가 부동산을 양도하여 양도소득이 명의신탁자에게 귀속되었다면, 우리 세법이 규정하고 있는 실질과세의 원칙상 당해 양도소득세의 납세의무자는 양도의 주체인 명의신탁자이지 명의수탁자가 납세의무자가 되는 것은 아니다(대법원 1993. 9. 24. 선고 93누517 판결 등 참조). 그러나 명의신탁 등으로 인하여 명의자에 대한 소득의 귀속이 명목뿐이고 사실상 그 소득을 얻은 자가 따로 있다는 등의 사정은 이를 주장하는 자에게 입증책임이 있다(대법원 1984. 12. 11. 선고 84누505 판결 등 참조).
• 나) 살피건대, 원고는 이 사건 각서가 이 사건 토지에 관한 명의신탁 약정에 따라 작성된 것이고, 3차 관련 소송에서 이 사건 각서의 효력이 인정되었으므로 명의신탁 약정의 존재를 인정하여야 한다고 주장한다. 그러나 이 사건 각서의 내용은 ‘원고가 이 사건 토지 등에 관한 등기를 마치면 이 사건 토지 등과 관련한 세금 및 이 사건 채권자에 대한 원고의 채무를 변제하고 남은 금액이나 재산의 1/2에 관한 권리를 망인에 게 이전하겠다’는 것으로서, 명의신탁자와 명의수탁자 사이에는 명의신탁자가 해당 부동산의 실질적 소유권자임을 명확히 하거나 향후 명의수탁자의 등기 반환의무를 규정하는 내용의 서면을 작성하는 것이 일반적인 점에 비추어 보면, 위와 같은 이 사건 각서의 내용만으로는 원고와 망인 사이에 명의신탁 약정이 있었다고 보기 어렵다. 명의신탁 약정이 있는 경우 명의수탁자가 명의신탁 부동산을 제3자에게 양도하고 그 처분대금을 명의신탁자에게 반환하기로 하거나, 명의수탁자가 부동산의 완전한 소유권을 취득하게 됨으로써 명의신탁자에게 그 부동산 취득자금을 반환하여야 하는 경우가 발생할 수 있기는 하나, 이 사건 각서는 원고가 이 사건 토지를 제3자에게 양도하지 않고 계속하여 소유하더라도 이 사건 토지의 가액에서 관련 세금과 원고의 특정 채무를공제한 나머지 금액을 산정하여 그중 1/2을 망인에게 지급하겠다는 것으로서, 명의신탁 약정을 전제로 작성되었다기에는 이례적이기 때문이다. 오히려 이 사건 각서는 원고가 이 사건 토지에 관한 소유권이전등기를 마칠 경우 대외적으로 이 사건 토지에 관하여 완전한 소유권을 취득하게 됨을 전제로, 이 사건 토지 취득자금의 출처, 이 사건토지를 둘러싼 권리관계 및 원고와 망인 사이의 금전채권채무관계 등을 고려하여 원고와 망인 사이에 별개의 정산약정을 체결하면서 작성된 것이라고 봄이 상당하다. 또한 3차 관련 소송에서 구CC 등은 망인이 원고에게 이 사건 토지의 1/2 지분을 명의신탁하였음을 전제로 이 사건 토지에 관한 권리를 주장한 것이 아니라, 이 사건 각서의 기재 내용에 따라 원고가 망인에게 이전하여야 할 약정금의 지급을 구하였는바, 3차 관련 소송 판결에서 이 사건 각서의 효력을 인정한 것이 곧 원고와 망인 사이의 명의신탁 약정을 인정한 것이라고 볼 수 없으므로, 원고가 위 소송에서 패소하였다는 사실이 명의신탁 약정의 존재를 인정하기 위한 근거가 될 수는 없다. 그밖에 원고가 제출한 증거들만으로는 망인이 원고에게 이 사건 토지의 1/2지분을 명의신탁하였다는 사실을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2. 취득가액 산정 오류 주장에 관한 판단

• 가) 구 소득세법 제97조 제1항 제1호 는 양도차익 계산 시 양도가액에서 공제할 필요경비인 취득가액은 원칙적으로 자산 취득에 든 실지거래가액으로 산정하되, 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액으로 한다고 규정하고 있다. 양도가액을 실지거래가액(매매사례가액·감정가액·환산가액 포함)에 따라 산정할 때에는 취득가액도 실지거래가액(매매사례가액·감정가액·환산가액 포함)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 따라 산정할 때에는 취득가액도 기준시가에 의하여야 하는데(구 소득세법 제100조 제1항), 양도가액 또는취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우 그 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산하여야 한다(구 소득세법 제100조 제2항). 한편 구 소득세법 제98조 는 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다고 규정하고 있는바, 대금을 청산한 날이 분명한 경우 양도소득세를 계산함에 있어서는 그 대금청산일을 기준으로 그 취득시기 또는 양도시기를 판단하는 것이 원칙이다.
• 나) 원고는 자신이 이 사건 토지를 취득한 취득원인이 이 사건 매매계약이 아니라 이 사건 각서에 따른 증여계약이라고 주장한다. 살피건대, 위 인정 사실에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 원고는 이 사건 매매계약에 기하여 이 사건 토지의 소유권을 취득하였다고 할 것이므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

① 원고는 이 사건 매매계약 체결 당시 24세였고 해외 유학 중이었으므로 스스로 이 사건 토지를 취득할 자력이 있었던 것으로 보이지는 않는바, 이 사건 매매계약 체결 및 이 사건 등기 경료 무렵 이 사건 토지의 실질적 소유자는 원고의 부모였던 것으로 보이기는 한다. 그러나 매도인 오DD이 이러한 사실을 알고 있었다고 볼 만한 자료가 없으므로, 오DD에 대한 관계에서 이 사건 토지의 매수인은 계약명의자인 원고이고, 2008. 10. 10. 원고 명의로 소유권이전등기가 마쳐진 이상 원고는 이 사건 매매계약에 기하여 적법하게 이 사건 토지의 소유권을 취득하였다.

② 원고 명의의 소유권이전등기의 등기원인은 ‘2006. 11. 7. 증여’가 아니라 ‘1986. 7. 21. 매매’이고, 앞서 본 바와 같이 이 사건 각서는 물권변동을 목적으로 하는 것이 아니라 원고와 망인 사이의 채권적 계약인 정산약정을 기재한 것으로서, 이로 인하여 원고가 2006. 11. 7. 망인으로부터 이 사건 토지의 1/2 지분을 증여받았다고 볼 수도 없다.

• 다) 이 사건 토지의 양도가액을 실지거래가액인 수용보상금으로 산정하였음은 앞서 본 바와 같으므로 취득가액도 실지거래가액 등으로 산정하여야 하는데, 원고의 부모가 이 사건 매매계약 당시 이 사건 토지를 포함한 4필지 토지를 일괄매수하면서 220,000,000원을 지급하였으므로, 구 소득세법 제100조 제2항 에 따라 이를 취득 당시의 기준시가로 안분계산하여 취득가액을 산정하여야 한다. 그런데 원고의 부모가 적어도 이 사건 등기 무렵에는 매도인 오정환에게 이 사건 토지의 매매대금을 모두 지급한 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 취득 당시의 대금청산일임이 명백한 1986. 11.경을 원고의 이 사건 토지 취득시기로 보아야 한다. 따라서 이와 같은 전제에서 1986년의 기준시가를 기준으로 실지거래가액을 안분계산하여 이 사건 토지의 취득가액을 산정한 이 사건 처분은 적법하다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 1) 다만 구형선에 대하여는 원고의 상계항변이 받아들여져 청구기각 판결이 선고되었다.