2. 이 사건 처분의 적법 여부
- 가. 원고들의 주장 이 사건 각 토지의 지목은 전 또는 임야로 되어 있으나, 그 중 11필지(앞서 본 표의 순번 1 내지 11번 기재 토지)는 재단법인 GG공원(이하 ‘GG공원’이라 한다)에서 관리하는 묘지로 사용되고 있고, 나머지 3필지(같은 표 순번 12 내지 14번 기재 토지)는 묘지로 사용되고 있는 토지들과 인접한 매우 작은 면적의 토지이거나 그에 둘러싸인 맹지로서 별다른 재산상 가치가 없다. 그런데 2019년 개별공시가결정 당시에 이 사건 각 토지와 이용상황 및 주변 환경이 실질적으로 전혀 다른 토지들이 비교표준지로선정되었던 잘못이 있다. 더하여 이 사건 각 토지의 개별공시지가가 이용상황과 주변환경이 사실상 동일한 인접 토지의 개별공시지가와도 차이가 큰 점, 이 사건 각 토지가 실제로도 2021년 및 2022년경 개별공시지가 합계액에 현저히 미치지 못하는 가격으로 매각된 점 등을 고려해 보면, 이 사건 각 토지의 2019년 개별공시지가는 이 사건 토지의 실질 가치에 비하여 과다하게 산정되어 현저하게 불합리하고, 이에 근거하여 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.
- 나. 관계 법령 별지1 관계 법령 기재와 같다.
- 다. 판단
1. 관련 법리 개별공시지가는 기본적으로 대상토지와 같은 가격권 안에 있는 표준지 중에서지가형성요인이 가장 유사한 표준지를 비교표준지로 선택하여야 보다 합리적이고 객관적으로 산정할 수 있는 것이므로 그 비교표준지는 대상토지와 용도지역, 토지이용상황기타 자연적·사회적 조건 등 토지특성이 같거나 가장 유사한 표준지 중에서 선택하여야 한다(대법원 2000. 6. 9. 선고 99두5542 판결 등 참조). 또한 개별공시지가 결정의 적법 여부는 부동산 가격공시에 관한 법률(이하 ‘부동산공시법’이라 한다) 등 관련 법령이 정하는 절차와 방법에 따라 이루어진 것인지 여부에 의하여 결정될 것이지 당해토지의 시가나 실제 거래가격과 직접적인 관련이 있는 것은 아니므로, 단지 그 공시지가가 감정가액이나 실제 거래가격을 초과한다는 사유만으로 그것이 현저하게 불합리한가격이어서 그 가격 결정이 위법하다고 단정할 수는 없고(대법원 2013. 10. 11. 선고2013두6138 판결 등 참조), 당해 토지의 개별공시지가가 인근토지의 개별공시지가 등에 비추어 현저하게 부당하다는 점에 대하여는 이를 다투는 원고에게 그 입증책임이 있다(대법원 1995. 3. 28. 선고 94누12920 판결 등 참조).
2. 인정사실 갑 제4 내지 9호증, 을 제3 내지 5 내지 13호증의 각 기재(가지번호 있는 것은가지번호 포함, 이하 같다), 이 법원의 감정인 CCC에 대한 감정촉탁결과, 변론 전체의 취지를 종합하면 아래와 같은 사실이 각 인정된다.
- 가) 망인은 1970. 12. *. 공원묘지 사업을 목적으로 하는 재단법인 GG공원(이하 ‘GG공원’이라 한다)을 설립하였다. 이후 망인과 GG공원은 이 사건 토지를 묘지로 사용하기 위한 임대차계약을 체결하였고, GG공원은 1975. 5. **.경부터 묘지사업을 개시하여 이 사건 토지에 설치된 묘지를 관리하면서 그에 대한 묘지관리비를 묘지사용주들로부터 받았다.
- 나) 조사청은 이 사건 토지가 불특정 다수의 공동묘지로 사용되고 있는지 여부 등 사용실태를 파악하기 위하여 2021. 1. 9. 파주시청에 사실관계를 조회하였는데, 00시청은 2021. 1. **. ‘이 사건 각 토지에 관한 묘지사용 신고·등록 사실은 없으며, KK시에서 허가를 받아 공동묘원 사업을 운영하는 GG공원에서 이 사건 각 토지를 사용 및 관리하고 있으나, 정확한 분묘의 기수는 파악되지 않는다.’고 회신하였다.
- 다) 조사청이 2021. 2. . 이 사건 각 토지에 대한 현장답사를 실시한 결과, 이 사건 토지 중 HH동 -는 ‘임야’로, -$은 ‘전’으로, LL동 #- GG공원 사업장 내 주차장으로 각 사용되고 있었고, 나머지 11필지는 모두 묘지로 사용되고 있었으며, 이 사건 각 토지 내에 존재하는 분묘의 기수는 총 기수로 확인되었다. 구체적인 조사결과는 아래와 같다.
- 라) 이 사건 각 토지 중 분묘가 설치되어 있지 않은 HH동 -, -, LL동 -의 상세 위치 및 현황은 아래와 같다. (그림 생략)
- 마) 이 사건 각 토지 중 HH동 , -1, -2의 비교표준지는 MM동 %%%-2(전), HH동 $$$-5, -6의 비교표준지는 MM동 73-20(대), HH동 산8, 산1의 비교표준지는 HH동 -11(임야), LL동 1-1, 1-2. 2-1. 2-3의 비교표준지는 HH동 -1(대)이다(이하 위 각 비교표준지를 ‘이 사건 비교표준지’라 한다). 그런데 이 사건 비교표준지 중 MM동 *-2의 경우 근린공원에 인접한 토지로서 주거지역 및 상권지역 사이에 위치하고 있고, MM동 -20의 경우 상권지역 내에 위치하고 있으며, HH동 ***-1의 경우 주택가와 인접한 텃밭으로 확인된다.
- 바) GG공원은 이 사건 각 토지와 인접한 토지들을 소유하면서 함께 묘지로 사용하고 있는데, 그 토지들과 이 사건 각 토지의 개별공시지가 비교 결과는 아래 표 기재와 같다.
- 사) 원고들은 2021. 9. . 소외 FFF에게 이 사건 각 토지 중 HH동 , -1, -2, -5, -6, -7을 매매대금 합계 ,00,000원에 매도하였고, 소외 PPP(대표이사 )에 HH동 산8 및 274-4를 매매대금 ,,000,000원에 매도하였다. 한편 소외 @@@ 주식회사는 위 각 토지에 관하여 2021. .7. 채무자 FFF승, 채권최고액 ,*00,000,000원의 근저당권을, 2021. . . 채무자 FFF, 채권최고액 **0,000,000원의 근저당권을 각 설정하였다.
- 아) 원고들은 2022. . . 소외 SSS 및 주식회사 에 이 사건 각 토지 중 LL동 1-1. 1-2. 2-2. 2-3, 산 1을 매매대금 합계 0,000,000원에 매도하였고, MM동 2-1을 매매대금 *,000,000원에 매도하였다.
- 자) 이 법원의 감정인 PPP희에 대한 감정촉탁결과(이하 ‘이 사건 감정촉탁결과’라 하고, 위 결과가 기재된 감정서를 ‘이 사건 감정서’라 한다)에 의하면 이 사건 각 토지의 감정평가액 합계는 사용수익제한이 없는 경우에는 8,552,084,200원이나 사용수익제한이 있는 경우에는 @,@@@,@@@,@@@원이다. 이 사건 감정서에는 ‘본건 지상에 다수의 분묘가 소재하는 등 토지사용·수익의 제한이 발생할 여지가 있음. 그러나 이러한 토지사용·수익의 제한 정도는 묘지가 언제부터 설치되었는지, 계약관계 존속기간 등에 따라 다를 것이며, 묘지가 토지 전체에 위치해 있는지 아니면 토지의 외곽에 위치해 있는지에 따라서 그 제한 정도도 모두 다를 것임’, ‘분묘기지권에 대하여 토지사용료를 청구할 수 있는 점에 비추어 보면, 묘지로 인한 사용·수익의 제한정도는 낮다고 보는 것이 타당하나, 실제 계약관계 등을 알 수 없기 때문에 묘지로 인한 토지 사용·수익의 제한이 없다고 단언하기 어려움. 따라서 감정평가금액은 그러한 제한이 거의 없다고 판단되나, 토지사용·수익제한이 있는 경우의 단가를 병기’라는 내용이 기재 되었다.
3. 구체적 판단 위 인정사실, 앞서 든 증거들, 을 제14 내지 18호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 이 사건 각 토지의 2019년 개별공시지가는 지나치게 과다하여 현저히 부당하다고 보이고, 이에 터잡아 이루어진 이 사건 처분은 위법하다고 판단된다.
- 가) 이 사건 비교표준지들은 주거지역 및 상업지역 내에 위치하거나 인접한 반면 이 사건 각 토지는 상권과 단절되어 있고, 주거지와의 연계성도 미흡한 곳에 위치하고 있다(이 사건 각 토지 남쪽 방면에 주거지역인 ‘KK아파트’가 위치해 있기는 하다. 그러나 이 사건 각 토지와 위 아파트 사이에 초등학교와 도로가 존재하여, 주거지역과 이 사건 각 토지를 분리하고 있는 형상이다).
- 나) 이 사건 비교표준지는 해당 지목인 전 또는 대, 임야로 사용되고 있으나, 이 사건 각 토지는 그 지목인 전, 임야와 달리 묘지로만 사용되고 있다. 이 사건 각 토지 중 HH동 -4, -7, LL동 2-2에는 분묘가 직접 설치되어 있지 않으나 위 각 토지는 분묘가 설치된 HH동 278-5 및 HH동 산 8과 인접한 매우 작은 면적의 토지이거나(HH동 -4, -7), 분묘가 설치된 LL동 2-1에 둘러싸인 맹지로서(LL동2-2) 나머지 토지들과 독립하여 고유한 재산적 가치가 존재한다고 보이지 않는다(실제로 HH동 278-4, 278-7은 2021. 9. 15. HH동 산 8, HH동 278-5와 함께 동일한 매수인에게 매각되었고, LL동 2-2도 2022. 5. 16. LL동 2-1과 함께 동일한 매수인에게 매각되었다).
- 다) 이 사건 각 토지의 2019년의 개별공시지가 평균가액은 ㎡당 239,072원인데, 이 사건 각 토지에 인접하여 함께 묘지로 사용하고 있는 GG공원 소유 토지들의 2019년의 개별공시지가 평균가액은 ㎡당 54,862원으로 그 차이가 약 4배에 달한다.
- 라) 이 사건 각 토지의 매매대금 합계는 ,,*,000원으로 2019년 개별공시지가 합계액인 &,&&&,&&&,&&&원보다 현저히 낮은 금액이다. 이에 대하여 피고는 원고들과 매수인 간의 특수관계 및 주관적 사정의 개입이 의심되고, 이 사건 각 토지 중 8필지에는 이후 채권최고액 합계 **억 원 상당의 근저당권이 설정되었다는 사실을 들어 이 사건 각 토지의 매매대금이 비정상적으로 낮다고도 주장한다. 그러나 피고는 이 부분 추상적인 가능성을 제기하는 것을 넘어 원고들과 매수인들 간의 관계나 저가 매도의 세부적인 정황 등 구체적인 주장이나 입증은 하지 못하고 있고, 부동산을 담보로대출을 받을 경우 시가를 감정하여 대출금액을 산정하고 채권최고액 설정비율을 적용하여 근저당권을 설정하는 금융기관의 경우와 달리 사인 간 이루어지는 근저당권설정은 시가 감정 등이 반드시 이루어지는 것도 아니고, 따라서 그 채권최고액과 근저당권의 목적물인 부동산의 시가가 유사할 것이라고 쉽게 단정하기도 어려운 점 등을 함께 고려해 보면, 피고의 위 주장들은 받아들이기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.
4. 이 사건 각 토지의 상속 개시 당시 가액(취소의 범위)
- 가) 과세처분취소소송에 있어 처분의 적법 여부는 정당한 세액을 초과하느냐의 여부에 따라 판단되는 것이다. 당사자는 사실심 변론종결시까지 객관적인 과세표준과세액을 뒷받침하는 주장과 자료를 제출할 수 있고, 이러한 자료에 의하여 적법하게 부과될 정당한 세액이 산출되는 때에는 그 정당한 세액을 초과하는 부분만 취소하여야 한다(대법원 1992. 7. 24. 선고 92누4840 판결 등 참조).
- 나) 앞서 본 인정사실, 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 이 사건 각 토지는 상속 개시 당시 다수의 분묘가 존재함에 따라 사용수익이 상당 부분 제한되어 있었다고 보이고, 그 가액은 이 사건 감정촉탁결과 중 ‘사용수익이 제한되는 경우’의 합계액인 ,,,원이라고 판단된다. 따라서 이 사건 처분 중 정당한 상속세액인 ,,,원(가산세 ,,***원 포함)을 초과하는 부분은 위법하여 취소되어야 한다.
1. 구 장사 등에 관한 법률(2015. 12. 29. 법률 제13660호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 장사법’이라 한다) 제19조에 따르면 분묘의 설치기간은 15년간 보장되고 (제1항), 분묘의 연고자가 설치기간의 연장을 신청할 경우에는 최장 60년간 보장된다(제2항). 위 기간 중 토지소유자의 사용·수익은 제한된다고 봄이 타당하다[피고는 분묘기지권을 시효로 취득한 경우라도 토지소유자가 지료를 청구할 경우 그 청구일부터의 지료를 지급할 의무가 있다는 판례(대법원 2021. 4. 29. 선고 2017다228007 판결)을 들어 원고들의 사용·수익에 제한이 없다고 주장하나, 이 사건에서 묘지사용자들은 GG공원과의 계약에 따라 묘지사용권을 취득한 자들이므로, 추가로 지료를 청구하기는 어려워 보이고, 지료를 지급받을 수 있다는 사정만으로 토지의 사용·수익이 전혀 제한되지 않는 것과 동일하다고 볼 수도 없다. 따라서 피고의 위 주장도 받아들이기 어렵다].
(2) 묘지사용권은 ‘소유자의 승낙을 얻어 분묘를 설치한 때 취득하는 관습법상의 물권인 분묘기지권’으로서의 성질도 갖는바, 묘지사용자들은 분묘가 설치된 토지가 제3자에게 양도되더라도 분묘기지권으로 대항할 수 있어 제3취득자가 소유권에 기한 방해배제권 행사로 묘지사용권자들에게 분묘굴이를 요구할 수 없다. 따라서 묘지사용권(분묘기지권)이 설정된 토지의 경우 통상 그 양도에 있어서도 상당한 가치절하가 발생할 수밖에 없고, 실제로 이 사건 각 토지의 매매대금 합계는 ,,,000원으로2019년 개별공시지가 합계액인 ,,,원보다 현저히 낮을 뿐 아니라 오히려 사용수익이 제한되는 경우의 감정평가액인 ,,***원보다도 낮을 따름이다.