조세회피목적이 없었다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 명의자에게 있음

사 건 2022구합57862 증여세등부과처분취소 원 고 AAA, BBB 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2022. 11. 18. 판 결 선 고

2022. 12. 16.

1. 원고들의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2021. 3. 11. 원고들에게 한 2010년 11월 귀속 증여세 5,082,750원(가산세 포함, 이하 같다), 2011년 4월 귀속 증여세 455,030원, 2012년 12월 귀속 증여세 10,573,180원, 2013년 10월 귀속 증여세 37,299,420원, 2014년 6월 귀속 증여세 109,166,700원의 부과처분을 각 취소한다.

• 가. 원고 AAA와 원고 BBB은 지인인 CCC 명의로 전자제품 및 가구를 판매하는 개인사업장인 ◎◎◎아울렛을 공동으로 운영해 오다가, 2010. 11. 26. 주식회사 ◎◎◎아울렛(이하 ‘이 사건 법인’이라 한다)을 설립하면서 당시 이 사건 법인의 발행주식 20,000주(발행가액: 1주당 5,000원)를 CCC, DDD, EEE 명의로 각 취득하였다. 이 사건 법인 설립 이후의 주주명부상 보유주식 변동현황은 아래 표 기재와 같다.
• 나. ○○지방국세청장은 2020. 11. 12.부터 2021. 1. 22.까지 원고들에 대한 세무조사를 실시하였고, 이 사건 법인을 설립하면서 발행한 주식 20,000주, 이후 양도된 주식 89,100주, 유상증자로 취득한 주식 150,000주, 합계 259,100주를 모두 원고들이 명의상 주주인 CCC, DDD, EEE, FFF, GGG에게 각 명의신탁(원고들 실제 지분비율은 각 50%)하였던 것으로 보아 피고와 □□세무서장, □□세무서장에게 그 중 CCC과 관련된 과세자료를 각 통보하였다.
• 다. 이에 따라 피고는 2021. 3. 11. 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다) 제45조의2에 따라 이를 모두 증여로 의제한 뒤 명의수탁자 CCC에게 증여세를 결정․고지하였고, 동시에 명의신탁자인 원고들을 연대납세의무자로 지정․통지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다). 그 구체적인 내용은 아래와 같다.
• 라. 원고들은 이에 불복하여 2021. 6. 2. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2021. 12. 7. 원고들의 심판청구를 기각하였다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고들의 주장

1. 원고들은 2010. 11. 26. 이 사건 법인 설립 당시 신용불량으로 금융기관 대출 등이 불가능하였기 때문에 부득이 타인 명의로 사업을 하며 CCC, DDD, EEE의 명의를 빌려 주식을 취득하였고, 그 이후로도 수탁자들의 명의로 주식을 관리하게 되었을 뿐인바, 그 과정에서 조세회피목적이 전혀 없었다.

2. 원고들이 2012. 12. 27., 2013. 10. 15., 2014. 6. 27. 이 사건 법인의 유상증자를 통해 CCC 명의로 취득한 주식은 금융기관 차입금으로 주금을 가장납입하여 취득한 것이고, 이는 주주의 지분율이나 재산가치에 아무런 변동이 없는 기존 주식의 분할에 불과하여 무상증자와 그 실질이 동일하므로 최초 명의신탁과 별개의 명의신탁이라고 볼 수 없다.

3. 명의수탁자 DDD와 CCC 사이에 2011. 4. 11. 이전된 주식은 실질주주의 변동 없이 기존 명의수탁자들 사이에서 주식 수만 변동한 것이다. 따라서 이 역시 최초 명의신탁과 별개의 명의신탁이라고 볼 수 없다.

• 나. 관계 법령 별지 관계 법령 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 인정사실

• 가) 이 사건 법인은 2010. 11. 26. 설립되며 주식 20,000주를 발행하였고, 원고들은 CCC 명의로 9,000주, DDD 명의로 9,000주, EEE 명의로 2,000주를 각 취득하였다. 이후 원고들은 2011. 4. 1. DDD 명의의 주식 중 800주를 CCC 명의로 이전하였다.
• 나) 이 사건 법인은 2012. 12. 27. 유상증자를 하면서 30,000주의 주식을 발행하였고, 원고들은 CCC 명의로 14,700주, EEE 명의로 3,000주, DDD 명의로 12,300주를 각 취득하였다. 이때 원고들이 납입하여야 할 자본금 150,000,000원은 이 사건 법인이 aa은행으로부터 차입하여 대납하였다.
• 다) 이 사건 법인은 2013. 10. 15. 재차 유상증자를 하면서 60,000주의 주식을 발행하였고, 원고들은 CCC 명의로 29,400주, DDD 명의로 24,600주, FFF 명의로 6,000주를 각 취득하였다. 이때 원고들이 납입하여야 할 자본금 300,0000,000원은 이 사건 법인이 bbbbb유동화전문회사로부터 차입하여 대납하였다.
• 라) 이 사건 법인은 2014. 6. 27. 유상증자를 하면서 60,000주의 주식을 발행하였고, 원고들은 CCC 명의로 29,400주, DDD 명의로 24,600주, FFF 명의로 6,000주를 각 취득하였다. 이때 원고들이 납입하여야 할 자본금 300,000,000원은 이 사건 법인이 cc상호저축은행에서 차입하여 대납하였다.
• 마) 원고들은 이 사건 법인 설립 당시 이미 국세를 체납하고 있는 상태였는데, 이 사건 법인 설립 이후로 소멸시효가 완성된 원고들의 체납국세는 원고 BBB의 경우 6건(체납액: 77,000,000원), 원고 AAA의 경우 7건(체납액: 41,000,000원)이다.
• 바) 이 사건 법인이 설립된 2010년부터 2016년까지 발생한 미처분 이익잉여금의 규모는 2010년 2,000,000원, 2011년 41,000,000원, 2012년 198,000,000원, 2013년 485,000,000원, 2014년 903,000,000원, 2015년 1,703,000,000원, 2016년 2,501,000,000원이다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 6, 7호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 조세회피목적 존부에 관한 판단

• 가) 관련 법리

(1) 상증세법 제45조의2 제1항의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있으므로, 명의신탁이 조세회피목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 그와 같은 명의신탁에 조세회피목적이 있었다고 볼 수는 없지만(대법원 2006. 5. 25. 선고 2004두13936 판결, 대법원 2006. 9. 22. 선고 2004두11220 판결 등 참조), 위와 같은 입법 취지에 비추어 볼 때 다른 주된 목적과 아울러 조세회피의 의도도 있었다고 인정되면 조세회피목적이 없다고 할 수 없고(대법원 1998. 6. 26. 선고 97누1532 판결, 대법원 2004. 12. 23. 선고 2003두13649 판결 등 참조), 여기서 말하는 조세는 증여세에 한정되는 것이 아니다.

(2) 조세회피목적이 없었다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다(대법원 2009. 4. 9. 선고 2007두19331 판결, 대법원 2013. 10. 17. 선고 2013두9779 판결 등 참조). 따라서 조세회피의 목적이 없었다는 점을 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하는 등의 방법으로 입증할 수 있으나, 입증책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도로 입증하여야 한다(대법원 2006. 9. 22. 선고 2004두11220 판결 등 참조).

• 나) 구체적 판단 을 제2, 3, 6호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 보태어 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 원고들이 제출한 증거들만으로는 원고들이 이 사건 법인의 주식을 명의신탁한 데에 조세회피의 목적이 없었다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다. 따라서 원고들의 이 부분 주장은 이유 없으므로 받아들이지 않는다.

(1) 위 인정사실에 의하면, 원고들이 CCC 등에게 이 사건 주식을 명의신탁한 것은 주로 신용불량 상태로 사업을 영위하기 어려웠거나 대출 등을 원활히 받기 위하여서였던 것으로 보이기는 한다. 그러나 위와 같은 사정만으로는 원고들에게 조세회피목적이 없었다고 보기에 부족하고, 원고들이 제출한 증거들을 살펴보아도 이 사건 명의신탁 당시 내지 장래에 회피할 조세가 없었다는 점이 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 충분히 증명되었다고 보기도 어렵다. 즉 위에서 인정한 바와 같이 원고들은 이 사건 명의신탁 당시 이미 국세를 체납하고 있던 상황이었고, 이 사건 법인을 설립한 이후 소멸시효가 완성되어 징수가 불가능해진 국세가 원고 BBB의 경우 6건(체납액: 77,000,000원), 원고 AAA의 경우 7건(체납액: 41,000,000원)에 이른다. 이 사건 법인의 미처분 이익잉여금이 상당한 규모였음까지 더하여 보면, 원고들은 체납된 국세의 소멸시효가 완성될 때까지 조세채권의 확보를 곤란하게 하고 그 납부를 회피할 의도가 있었던 것으로 보인다.

(2) 또한 위 인정사실에 나타난 다음과 같은 사정, 즉 ① 원고들은 CCC을 포함하여 5명에게 이 사건 주식을 명의신탁한 점, ② 이 사건 법인이 실제로 이익배당을 하지는 않았으나, 만약 이익배당을 하였다면 원고들에게 배당소득에 대한 과세가 이루어지지 않았을 것인 점, ③ 이 사건 주식을 여러 명의 수탁자들에게 분산함으로써 배당소득에 대한 종합소득세 누진세율 역시 회피할 가능성이 있었던 점 등을 종합하여 보면, 원고들이 CCC 등에게 이 사건 주식을 명의신탁한 데에는 부수적으로라도 이 사건 주식의 배당소득에 대한 종합소득세의 부담을 경감시키려는 의도가 있었다고 보기에 충분하다.

(3) 더구나 원고들은 실질적으로 이 사건 법인의 지분 100%를 보유하고 있었음에도 불구하고 이 사건 명의신탁으로서 과점주주가 존재하지 않는 외형도 갖추었는바, 이 사건 법인의 2차 납세의무를 회피할 목적도 있었다고 보일 따름이다.

3. 가장납입을 통한 유상증자를 별도의 명의신탁으로 볼 수 있는지 여부에 관한 판단 원고들은 가장납입을 통한 유상증자의 경우 그 실질이 무상증자이므로 기존 주식의 분할에 불과하여 새로운 명의신탁이 이루어진 것으로 볼 수 없다고 주장한다. 그러나 앞서 든 증거들, 위 인정사실에 변론전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 이 부분 유상증자 주식의 명의신탁 역시 기존 주식과 별개로 새로운 명의신탁으로 판단된다. 따라서 원고들의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

• 가) 일시적인 차입금으로 단지 주금납입의 외형을 갖추고 회사설립이나 증자 후 곧바로 그 납입금을 인출하여 차입금을 변제하는 주금의 가장납입의 경우에도 금전의 이동에 따른 현실의 불입이 있는 것이고, 설령 그것이 실제로는 주금납입의 가장 수단으로 이용된 것이라고 할지라도 이는 그 납입을 하는 발기인 또는 이사들의 주관적 의도의 문제에 불과하므로, 이러한 내심적 사정에 의하여 회사의 설립이나 증자와 같은 집단적 절차의 일환을 이루는 주금납입의 효력이 좌우될 수 없다(대법원 2001. 3. 27. 선고 99두8039 판결). 따라서 주금의 가장납입의 경우에도 그 주금납입의 효력은 인정되는 것이어서, 이를 기존 주식의 분할에 불과한 무상증자와 동일하게 볼 수는 없다.
• 나) 이 사건 법인이 금융기관들로부터 유상증자대금 상당액을 차입한 후 원고들이 부담하여야 할 유상증자대금을 대납하였고, 이로써 이 사건 법인은 원고들에 대하여 대납한 유상증자대금 상당의 대여금 채권을 취득하게 되어 순자산에 변동이 있었다. 따라서 이를 순자산 변동이 없는 것으로 볼 수도 없다.

4. 기존 명의수탁자들 사이에 주식이 양도된 경우 새로운 명의신탁으로 볼 수 있는지 여부에 관한 판단

• 가) 관련 법리 명의신탁재산의 증여의제를 규정한 구 상증세법 제45조의2 제1항의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현하기 위해 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데 있다. 따라서 재산의 실제소유자가 그 의사에 따라 기존의 명의신탁관계를 종료한 후 새로운 명의수탁자의 명의로 다시 재산을 취득한 경우에는 기존의 명의신탁과 단절되는 별개의 새로운 명의신탁관계가 창설된 것이므로, 이에 대하여 다시 증여의제 규정을 적용하여 규제할 필요성이 있고, 기존에 명의신탁되어 있던 주식을 새로운 명의신탁자에게 신탁하였다고 하여 조세회피와 상관없는 다른 뚜렷한 목적이 있다고 볼 수 없으며(대법원 2014. 5. 29. 선고 2012두14521 판결 등 참조), 이는 새로운 명의수탁자가 기존의 명의수탁자로부터 직접 재산을 양수하는 형태를 취하더라도 마찬가지이다.
• 나) 구체적 판단 앞서 든 증거들, 위 인정사실에 변론전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 원고들은 이 부분 주식을 최초로 DDD에게 명의신탁하였고, 이후 위 주식을 CCC에게 다시 이전하였는바, 새로운 명의신탁 전후의 명의수탁자들의 인적 동일성이 유지되지 않는 점, ② 원고들이 그 필요에 따라 명의수탁자를 다른 사람으로 변경하기 위하여는 종전의 명의신탁을 해소하여 그 명의를 실소유주인 자신의 명의로 회복시킨 후 다시 새로운 명의수탁자에게 명의를 이전할 수도 있고, 이 사건에서처럼 그 중간과정을 생략한 채 명의수탁자들끼리 주식을 이전하게 할 수도 있는바, 두 방법 사이에 거래적 또는 경제적 실질에서 별다른 차이가 있다고 볼 수 없는 점, ③ 이 부분 주식에 대하여 DDD 외 CCC에게 다시 증여세가 부과된다고 하더라도, 이를 이중과세로 볼 수도 없는 점 등을 종합해 보면, 이 부분 명의신탁은 원고들의 DDD에 대한 명의신탁과 동일성이 유지되지 않는 별개의 새로운 명의신탁에 해당된다고 봄이 타당하다. 따라서 원고들의 이 부분 주장 역시 받아들이지 않는다(원고들이 원용하는 대법원 2011두10232 판결은 동일한 명의수탁자가 최초 명의신탁된 주식의 매도대금으로 다시 새로운 주식을 취득한 경우에 관한 사안으로, 그러한 경우 이미 증여로 의제되어 명의수탁자에게 귀속된 재산이 중복적으로 동일인에 대한 증여로 의제되는 문제점이 있어 증여 의제 조항으로 재차 과세할 수 없다는 취지이므로, 명의수탁자의 동일성이 변경되는 이 사건과는 기초되는 사실관계 자체가 달라 그대로 적용할 수 없다).

그렇다면 원고들의 이 사건 청구는 이유 없으므로, 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.