소득세법 시행령 제163조 제9항이 소득세법 제88조 제5호 및 제100조 제1항에 위배되어 무효인지

사 건 2022구단57223 양도소득세경정거부처분취소 원 고

○○○ 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2022. 10. 5. 판 결 선 고

2022. 11. 23.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 원고보조참가인의 보조참가신청을 각하한다.

3. 소송비용 중 보조참가로 인한 부분은 원고보조참가인이 부담하고, 나머지는 원고가 부담한다. 청구취지 피고가 2021. 9. 8. 원고에게 한 2021년 귀속 양도소득세 192,947,718원의 환급을 구하는 경정청구에 대한 거부처분을 취소한다.

• 가. 원고는 부(父) AAA의 사망으로 2018. 2. 15. 순천시 ○○○ 외 4필지 면적 합계 12,292㎡ 중 2/7지분을 상속받았는데, 2019. 4. 8. 위 토지 중 일부가 분할되었고, 원고는 분할 후 ○○○ 전 488㎡, ○○○ 전 52㎡, ○○○임야 10,046㎡, ○○○ 임야 140㎡, 4필지 면적 합계 10,726㎡의 2/7지분(이하 ‘이 사건 토지’ 라고 한다)을 2021. 1. 15. 주식회사 BBBBBB에 880,000,000원에 양도하였다.
• 나. 원고는 2021. 3. 7. 이 사건 토지의 취득가액을 소득세법 제97조 제1항 제1호 가목 및 같은 법 시행령 제163조 제9항에 따라 상속세 신고 시 상속세 및 증여세법(이하 ’상증세법‘이라 한다) 규정에 따라 평가한 가액 247,049,220원으로 하여 2021년 귀속 양도소득세 229,390,251원을 신고·납부하였다.
• 다. 원고는 2021. 7. 14. 피고에게, 이 사건 토지는 상속받은 토지로서 취득에 든 실지거래가액이 존재하지 않으므로 소득세법 제97조 제1항 제1호 나목에 따라 이 사건 토지의 취득가액은 환산취득가액인 729,118,490원을 적용하여야 한다고 주장하면서 기납부한 2021년 귀속 양도소득세 192,947,718원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.
• 라. 피고는 2021. 9. 8. 원고에게, 소득세법 시행령 제163조 제9항 본문은 ’상속받은 토지의 실지거래가액‘은 상증세법의 규정에 따라 평가한 가액을 취득 당시의 실지거래가액으로 보도록 정하고 있으므로, 상속받은 토지인 이 사건 토지의 취득가액을 소득세법 제97조 제1항 제1호 나목에 따라 환산가액으로 적용할 수 없다는 이유로, 2021.9. 8. 원고의 경정청구를 거부하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 마. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 서울지방국세청장에게 이의신청을 하였으나 2021. 11. 11. 기각되었고, 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2022. 4. 5. 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증 내지 제3호증, 을 제1호증 내지 제4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 소득세법 시행령 제163조 제9항 (이하 ‘이 사건 시행령 조항’이라 한다)의 규정이 소득세법 제97조 제5항 의 위임을 받은 규정이라고 하더라도, 이 사건 시행령 조항은 소득세법 제88조 제5호 및 제100조 제1항 규정에 위배되어 여전히 무효이므로, 이 사건 시행령 조항에서 실지거래가액으로 간주하는 상증세법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 이 사건 토지의 취득가액으로 인정할 수 없다. 실지거래가액이란 당사자가 실제로 거래한 가액을 의미하므로 상속 또는 증여받은 자산에는 실지거래가액이라는 개념이 존재하지 않는데다가 소득세법 제88조 제5호 에서 실지거래가액의 개념을 대통령령에 위임하고 있지도 아니하며 소득세법 제100조 제1항 은 ‘제97조 제7항에 따른 가액’을 실지거래가액으로 명시하고 있는 반면, 이 사건 시행령 조항에 대하여는 실지거래가액으로 명시하고 있지 않기 때문이다. 결국 이 사건 처분은 소득세법 제88조 제5호 와 제100조 제1항 규정에 위배되어 위법한 이 사건 시행령 조항에 근거한 것으로서 위법하다.
• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 관련 법리 양도자산이 상속 또는 증여받은 자산 이외의 일반 자산인 경우에 그 취득가액을 적용함에 있어서 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액을 확인할 수 없을 때에는 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액에 의하여 취득가액을 산정할 수 있는 데 반하여, 상속 또는 증여받은 자산인 경우에는 취득에 소요된 실지거래가액이 존재하지 아니하므로 취득에 소요된 실지거래가액에 관하여 별도의 규정을 둘 필요가 있고, 그에 따라 소득세법 시행령 제163조 제9항 본문에서 상속 또는 증여받은 자산의 경우에 상속개시일 또는 증여일 현재 상증세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득에 소요된 실지거래가액으로 본다고 정하고 있음을 알 수 있다. 따라서 소득세법 시행령 제163조 제9항 본문은 ‘취득에 소요된 실지거래가액의 범위’ 등필요경비 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정할 수 있도록 위임하고 있는 소득세법 제97조 제5항 에 근거를 둔 규정이다. 상속 또는 증여받은 자산을 양도한 경우에 상속세 또는 증여세의 과세표준에 해당하는 가액(상속개시일 또는 증여일 현재 상증세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다)은 양도차익 산정시 당해 자산의 필요경비로 인정하여 주고 양도가액이 위 가액을 초과하여 양도소득이 있는 경우에만 양도소득세를 부과하는 것이 조세누락이나 이중과세를 방지할 수 있는 점, 상속 또는 증여받은 자산인 경우에는 그 취득에 소요된 실지거래가액이 존재하지 아니하여 취득에 소요된 실지거래가액에 관하여 별도의 규정을 두고자 소득세법 제97조 제5항 의 위임을 받은 소득세법 시행령 제163조 제9항 본문이 마련된 점 등에 비추어 보면, 상속 또는 증여받은 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 양도가액을 양도 당시의 실지거래가액에 의하는 경우에 그 취득 당시의 실지거래가액으로 상속개시일 또는 증여일 현재 시가를 산정하기 어려운 토지에 관하여는 상속세 또는 증여세의 과세표준이 되는 개별공시지가를 적용한다고 하여 소득세법 제100조 제1항, 즉 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액에 의하고 양도가액을 기준시가에 의하는때에는 취득가액도 기준시가에 의하도록 정한 데에 반하여 위법하다고 볼 수 없다(대법원 2012. 9. 27. 선고 2012두5770 판결 참조).

2. 판단 원고의 주장은 관계 법령의 규정 취지 및 해석에 관한 위 대법원 판례에 반하는 것으로서 받아들일 수 없다. 원고는 소득세법 제88조 제5호 에서 실지거래가액의 개념을 대통령령에 위임하고 있지 아니한데 이 사건 시행령 조항에서의 ‘실지거래가액’ 개념이 위 정의 규정과 달라 위법하다는 취지로 주장하나, 앞서 살핀 것과 같이 소득세법 제97조 제1항 에서 일반적인 취득가액의 산정기준을 정하고 상속 또는 증여라는 특정 유형의 취득가액 산정에 관하여는 소득세법 제97조 제5항 에 근거한 소득세법 시행령 제163조 제9항 에서 정하고 있는바, 이처럼 개별 법률 조항에서 대통령령에 위임하여 단어의 사전적 의미를 다소 벗어나는 간주 규정을 두더라도 이는 법률에 근거한 것으로서, 법률에 근거가 없는 유추해석이나 확대해석과는 달리 적법하다. 원고는 소득세법 제100조 제1항 이 ‘제97조 제7항에 따른 가액’은 실지거래가액으로 명시하고 있는 반면, 이 사건 시행령 조항에 관하여는 실지거래가액으로 명시하고 있지 않으므로 상증세법 규정에 따라 평가한 가액은 소득세법 제100조 제1항 에서 실지거래가액으로 인정하고 있지 않다는 취지로 주장한다. 그러나 소득세법 제100조 제1항 의 해당 부분은 “취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산취득가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산취득가액 등을 포함한다)에 따르고” 라고 규정하고 있으므로 괄호 안에 명시적으로 언급한 조항에 한정하여 실지거래가액으로 인정하는 의미라고 볼 수 없다. 따라서 소득세법 제97조 제5항 의 위임을 받아 이 사건 시행령 조항에서 규정하고 있는 실지거래가액을 취득가액으로 하는 경우 역시 소득세법 제100조 제1항 에서 취득가액을 실지거래가액에 따르는 경우에 해당한다고 보아야 하며, 원고의 주장과 같이 이 사건 시행령 조항만 특별히 배제된다고 볼 이유가 없다.

3. 소결론 원고의 주장은 이유 없고, 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 적법하다.

• 가. 특정 소송사건에서 한쪽 당사자를 보조하기 위하여 보조참가를 하려면 그 소송의 결과에 대하여 이해관계가 있어야 한다. 여기서 이해관계라고 함은 사실상·경제상 또는 감정상의 이해관계가 아니라 법률상의 이해관계를 말하는 것으로, 그 소송의 판결의 기판력이나 집행력을 당연히 받는 경우 또는 적어도 그 판결을 전제로 하여 보조참가를 하려는 자의 법률상의 지위가 결정되는 관계에 있는 경우를 의미한다(대법원2017. 6. 22. 선고 2014다225809 전원합의체 판결 등 참조).
• 나. 원고보조참가인은 원고가 이 사건 소송에서 패소하면 원고로부터 받은 돈을 모두 환불해 주고 원고가 지출한 소송비용도 배상하여야 하며, 위법한 이 사건 처분으로 인하여 납세자의 권리를 보호하는 세무대리인으로서 헌법 제15조에서 보장하는 직무의 자유를 침해받았으므로 자신이 법률상 이해관계 있는 제3자에 해당한다고 주장한다. 그러나 갑 제4호증(세무대리계약서1))의 기재에 의하면 원고보조참가인은 원고와 ‘이 사건 경정청구로 환급받는 세액의 25%를 세무대리 보수로 지급받되, 원고보조참가인의 고의 또는 중대한 과실로 인하여 원고가 가산세를 부과 받게 될 경우 가산세 전액을 배상한다’는 내용의 세무대리계약을 체결한 사실이 인정되므로 원고보조참가인이 주장하는 것과 같은 보수반환 및 손해배상책임의 존재를 인정하기 어렵다. 원고보조참가인은 이 사건 소송의 판결의 기판력이나 집행력을 받는 자에 해당하지 아니하고, 이 사건 소송결과를 전제로 하여 원고보조참가인의 법률상 지위가 결정되는 것도 아니며, 그 밖에 원고보조참가인이 주장하는 직업수행의 자유에 관한 헌법상의 권리를 더하여 보더라도 그와 같은 사정만으로는 원고보조참가인이 이 사건 소송 결과에 대한 법률상이해관계인이라고 볼 수 없다. 따라서 이 사건 보조참가신청은 참가의 요건을 갖추지 못하여 부적법하다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 기각하고 원고보조참가인의 보조참가신청을 각하 하기로 하여 주문과 같이 판결한다.