원고가 신용카드 무선결제용 단말기를 사업상 증여한 것인지 여부

사 건 2021구합89329 부가가치세부과처분취소 원 고 주식회사 AA 피 고 BB세무서장 변 론 종 결 2022. 10. 20. 판 결 선 고 2023. 1. 26.

1. 피고가 2019. 8. 13. 원고에게 한 2017년 제1기 부가가치세 ○○○원 및 2017년 제2기 부가가치세 ○○○원의 각 증액 경정처분을 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 주문과 같다.

• 가. 원고의 지위 원고는 부가통신서비스업 및 신용카드결제기기 도소매업 등을 영위하고 있는 부가통신사업자로서, 2016. 6. 27. 이동통신사업자인 CC 주식회사(이하 ‘DD’라 한다)와 사이에 그로부터 고객 가입 유치, 통신 개통 업무 등의 영업을 수탁받아 수행하고 가입고객 모집수수료 등을 지급받는 내용의 ‘영업업무 위탁 계약’(갑 제6호증)을 체결한 다음, DD의 위탁점(대리점) 영업을 영위하고 있다.
• 나. 통신서비스 및 단말기 공급 거래구조 개요 원고는 신용카드 무선결제용 단말기[‘이동형 VAN(Value Added Network)’(이하 각주 생략) 유형, 이하 ‘이 사건 단말기’라 한다]에 관하여 제조업체로부터 1대당 약 EE원(부가가치세 포함, 이하 ‘이 사건 단말기 출고가’라 한다)에 매입하고 이를 12개월 약정의 DD ‘FF’ 통신요금제(이하 ‘이 사건 요금제’라 한다)를 개통하는 가맹점(이하 ‘이 사건 가맹점’이라 한다) 모집 업무를 대행하는 ‘VAN 대리점’(이하 ‘밴대리점’이라 한다)에게 일정 수량 인계하여 주었다. 밴대리점은 원고를 대리점으로 하여 이 사건 가맹점과 DD 사이에 통신서비스 제공에 관한 계약(이하 ‘이 사건 통신서비스 신규계약’이라 한다)을 체결하고, 이 사건 단말기를 가맹점에 무상으로 인계하면서 이 사건 요금제(월 정액 통신요금 GG원) 이상의 통신서비스를 개통하여 준다. 이 사건 요금제에 기한 통신 개통시 DD는 원고에게 ‘이동통신단말장치 유통구조 개선에 관한 법률’(이하 ‘단말기유통법’이라 한다)에 따른 지원금(이하 ‘이 사건 지원금’이라 한다. 최대 HH원)을 포함한 II원 가량을 고객유치 명목의 수수료(이하 ‘이 사건 수수료’라 한다)를 지급한다. 해당 거래 구조를 도식화하면 아래와 같다. (이하 표 또는 그림 생략)
• 다. DD의 이용약관 및 JJ 회선 판매 활성화 정책

1. DD가 2017. 5. 10.부터 시행한 ‘DD WCDMA(Wideband Code Division Multiple Access, 와이드밴드 코드분할 다중접속기술) 이용약관’(이하 ‘이 사건 약관’이라 한다)에는 ‘고객이 신규가입하거나 단말기를 변경하는 경우 단말기 구입비용의 일부를 지원하는 조건으로 24개월 이하의 의무사용기간(약정기간)을 설정할 수 있다’는 내용(제39조 제1항), ‘DD는 위탁계약을 체결한 영업장에서 판매하는 개통이력이 없는 신규 단말기에 한하여 지원금을 지급한다’는 내용(제40조), ‘약정기간을 설정하여 지원금을 지급받은 고객은 약정기간 종료 전에 계약을 해지할 경우 DD가 정하는 바에 따라 위약금을 납부하여야 한다’는 내용(제42조 제1항), 단말기유통법에 따른 지원금 제공에 관하여, ‘위탁계약을 체결한 (원고와 같은) 대리점이 지원금 제공 요건에 충족하는 고객을 모집하는 경우 계약에 따른 수수료를 대리점에 지급하며, 대리점은 DD에서 받은 이 사건 수수료 등을 재원으로 하여 대리점의 계산과 책임하에 출고가에서 차감하여 판매하는 방식(일시지원금 제공 방식)으로 고객에게 이 사건 지원금을 제공한다’는 내용(제47조 제1항)이 담겨 있다. 또한 이 사건 약관 ‘별표 1(요금표)’에는 이 사건 단말기와 같이 특수단말기를 활용하는 데이터 전용 사물통신요금제에 대한 내용이 포함되어 있는데, 사물통신요금제는 ‘KK 요금제’와 ‘JJ 요금제’로 나뉘고, 이중 JJ 요금제는 ◆◆◆에서부터 ▲▲▲까지 11종류로 구분된다[그중 이 사건 요금제(FF) 이상의 요금제에 대하여, DD는 이 사건 단말기 출고가에 상당한 이 사건 지원금을 지원하고 있다]. 이 사건 약관 ‘별표 1’에 기재된 이 사건과 관련된 내용은 아래와 같다.

2. DD는 정부의 JJ(Internet of Things, 사물인터넷) 산업의 기반조성 및 경쟁력 강화 정책에 따라 2021년 6월까지 JJ 전용망을 조기 구축하고 JJ 요금제 가입 가맹점 모집을 확대하고자, 2016년 12월부터 원고 등의 위탁점(대리점)에 대하여 ‘JJ 회선 판매 활성화 정책’을 추진하였다. 위 정책에는 원고가 DD로부터 지급받는 수수료 및 위약금 환수에 관한 내용이 포함되어 있는데, 이에 따르면, 원고는 12개월 이상의 FF 이상의 요금제에 가입한 가맹점을 모집할 경우 신규 계약별로 적어도 HH원(기본약정지원금 ◇◇◇원 + 고객모집대행수수료 △△△원 + 요금제 정책의 일환으로 이 사건 요금제의 경우 □□□원 + ‘VAN Grade 인센티브 정책’의 일환으로 신규계약 1,001건 이상의 경우 □□□원, 부가가치세 포함) 가량의 고객유치수수료(이 사건 수수료)를 받게 되고(실제 신규 통신개통 건수를 감안할 경우 ☆☆☆원에서 II원 규모이다), 만일 약정 기간 내에 통신 계약이 해지되는 경우 위 기본약정지원금 ◇◇◇원을 제외한 나머지 지급액을 환수대상금액으로 하여 90일 이내 해지시에는 그 100%를, 90일 초과하여 해지시에는 잔존계약일수에 따라 비례하여 환수하여야 한다.

• 라. DD와 원고, 밴대리점 및 가맹점 사이의 각종 계약

1. 원고와 DD 사이의 ‘영업업무 위탁 계약’에서는 DD가 원고에게 위탁하는 업무 및 수수료의 범위에 관한 내용을 별도의 약정(2017. 1. 1.자 ‘영업업무약정’, 갑 제7호증)에 위임하고 있는데, 그에 따르면 원고는 DD로부터, 단말기유통법에 따른 지원금을 수단으로 하여 통신서비스 가입고객을 모집하는 업무, 지원금 제공과 관련한 제반 업무, 단말기 판매촉진업무 등을 위탁받아 수행하고, 그 대가로 가입고객 관리수수료(위 약정에 따르면, 가입고객당 약 LL원 규모이다), 고객유치수수료(이 사건 수수료) 등을 지급받는다[결국 원고와 DD 사이의 ‘영업업무 위탁 계약’ 및 DD의 ‘JJ 회선 판매 활성화 정책’을 종합하면, 원고가 DD로부터 지급받는 신규계약 건별 수수료는 고객유치수수료 ☆☆☆원 ~ II원(위 HH원 + 월별 ◎◎◎건 이상 신규계약이 이루어질 경우 추가 인센티브 GG원 또는 MM원)과 가입고객 관리수수료 약 LL원으로 구성된다].

2. 원고가 이 사건 가맹점을 모집하면, 원고를 대리점으로 하여 DD와 가맹점 사이에 통신서비스 제공에 관한 이 사건 통신서비스 신규계약이 체결되었고, DD는 이 사건 약관 제47조 제1항에 따라 이 사건 단말기 출고가 상당의 이 사건 지원금을 HH원의 한도에서 원고에게 지원하였다. 즉, 이 사건 통신서비스 신규계약서에는, ‘단말기 대금’ 란에 ‘특수단말기 원’, ‘총 지원금’ 란에 ‘HH원’이라 기재되어 있고, ‘고객님이 대리점(원고)로부터 제공받은 총 지원금은 특수단말기 원입니다’라는 문구가 기재되어 있다(갑 제5호증 참조). 결국 DD는 단말기유통법이 허용하는 지원금 한도(2017년 당시 1건당 30만 원) 내에서 원고를 통하여 가맹점에게 이 사건 단말기 출고가 상당액을 지원하였다.

3. 원고는 DD로부터 수탁받은 단말기 통신 개통 등의 영업업무를 상당 부분 중소 밴대리점을 통하여 수행하였는데, 이에 일정 수량의 신규 단말기를 밴대리점에 인계하여 주었고 밴대리점은 이를 단순히 보관하고 있다가 이 사건 요금제에 가입하는 가맹점이 있을 경우 원고를 대행하여 이를 개통하여 주었다. 원고와 밴대리점 사이에는 ‘무선카드단말기 개통 및 1년 유지 확약서’가 작성되었는데(갑 제8호증), 이에 따르면, 밴대리점이 이 사건 단말기의 출고일자 기준으로 다음 달 말일까지 원고를 통하여 개통하지 아니할 경우에는 미개통 위약금(대당 NN원)을 원고에게 납부하도록 하면서 개통 후 1년 이내에 중도 해지하거나 일시정지할 경우 밴대리점이 일정 부분 그에 대한 책임을 지도록 하고 있다. 위 확약서의 주요 내용은 다음과 같다.

• 마. 원고의 부가가치세 신고 방법

1. 앞서 본 바와 같이, 원고가 이 사건 단말기를 통해 12개월 이상 사용 약정의 이 사건 요금제에 가입하는 가맹점을 모집하여 개통이 되면, 원고는 DD로부터 이 사건 단말기 출고가 상당의 이 사건 지원금을 이 사건 수수료(☆☆☆원~II원 규모)에 포함하여 지급받았고, 이 중 부가가치세 상당액을 제외한 금원을 DD에 대한 원고의 용역 제공으로 인한 공급가액에 포함하여 부가가치세를 신고하였다.

2. 또한 원고는 단말기 제조업체로부터 이 사건 단말기를 1대당 약 EE원(부가가치세 포함)에 매입하였고, 그 매입세액 상당액은 매출세액에서 공제하였다.

3. 한편, DD는 이 사건 가맹점이 중도 해지할 경우 이 사건 약관에 따른 방법으로 산정한 위약금(반환금)을 가맹점으로부터 반환받은 다음, 이를 원고에게 환급하여 주었고, 원고는 그 중 부가가치세 상당액을 제외한 금액을 공급가액으로 하여 가맹점에게 매출세금계산서를 발급한 다음 이를 부가가치세 과세표준에 포함하여 신고하였다.

4. 이 경우 DD는 원고로부터 ‘JJ 회선 판매 활성화 정책의 환수정책’에 따른 환수금액을 환수하였고, 그에 대하여 원고는 그 환수 시점에 DD를 상대방으로 하여 공급가액을 감액하는 내용의 세금계산서를 발행한 다음, 이를 부가가치세 과세표준에 반영하였다.

5. 또한 원고와 밴대리점 사이에서 ‘무선카드단말기 개통 및 1년 유지 확약서’에 따른 사유로 인한 위약금이 발생할 경우 원고는 밴대리점을 상대방으로 하여 해당 위약금에 관한 매출세금계산서를 발행하였다.

• 바. 이 사건 처분 및 원고의 불복 절차

1. 피고는 2019. 4. 17.부터 2019. 5. 19.까지 원고에 대하여 2017 사업연도 법인제세 통합조사를 실시하였고, 원고가 2017. 1. 1.부터 2017. 12. 31.까지 이 사건 단말기를 유상으로 매입하여 매입세액공제를 받은 후 밴대리점을 통해 이 사건 가맹점에 무상으로 이를 공급한 것은 구 부가가치세법(2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제10조 제5항에 따른 사업상 증여에 해당한다고 판단하였다.

2. 이에 피고는 원고가 아래 표와 같이 2017년에 무상으로 공급한 이 사건 단말기 합계 ●●●대의 시가 합계액(부가가치세액 분을 제외한 금액)을 부가가치세 공급가액에 산입한 다음, 2019. 8. 13. 원고에게 부가가치세 2017년 1기분 ○○○원 및 2기분 ○○○원(합계 ○○○원)의 증액 경정ㆍ고지를 하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

3. 원고는 이에 불복하여 2019. 11. 18. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2021. 9. 29. 원고의 심판청구를 기각하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 11호증, 을 제1 내지 3호증(가지번호 있는 것은 이를 각 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 요지 원고는 DD에 이 사건 가맹점 모집 용역을 제공하고 그 대가로 DD로부터 이 사건 단말기 출고가 규모의 이 사건 지원금이 포함된 이 사건 수수료를 지급받았는바, 여기에는 이 사건 단말기 출고가 전액이 포함되어 있고, 원고는 이 사건 수수료를 이미 과세표준에 포함하여 부가가치세 신고를 하였는바, 이 사건 단말기를 가맹점에 사업상 증여하였음을 전제로 하여 이 사건 단말기 시가 상당액을 과세표준에 산입한 이 사건 처분은 이중과세의 결과를 가져온다. 또한 원고가 밴대리점을 통하여 이 사건 가맹점에게 이 사건 단말기를 무상으로 제공한 것은 원고와 DD 사이의 위탁점 계약 및 DD와 가맹점 사이의 이 사건 통신서비스 신규계약에 따른 대가와 연계하여 이루어진 것으로서 이 사건 단말기의 공급만을 따로 떼어 사업상 증여가 이루어진 것이라 할 수 없다. 더욱이 이 사건 단말기 출고가 상당의 이 사건 지원금은 구 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 에서 정한 에누리의 성격을 가지는바, 이를 이 사건 단말기의 공급가액에 포함하여서는 안된다.
• 나. 관계 법령 별지 관계 법령 기재와 같다.
• 다. 구체적 판단

1. 구 부가가치세법 제10조 제5항 은 “사업자가 자기생산ㆍ취득재화를 자기의 고객이나 불특정 다수에게 증여하는 경우(증여하는 재화의 대가가 주된 거래인 재화의 공급에 대한 대가에 포함되는 경우는 제외한다)는 재화의 공급으로 본다. 다만, 사업자가 사업을 위하여 증여하는 것으로서 대통령령으로 정하는 것은 재화의 공급으로 보지 아니한다.”고 규정하고 있다.

2. 피고는 원고가 밴대리점을 통하여 이 사건 가맹점에 이 사건 단말기를 공급한 것이 구 부가가치세법 제10조 제5항 의 사업상 증여에 해당함을 전제로 하고 있으나, 앞서 인정한 사실 및 앞서 든 증거에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 이를 두고 ‘사업상 증여’한 것이라 보기 어렵다.

• 가) ‘증여’는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 발생하는 법률행위로서, 수증자로 하여금 증여자의 급부와 대가관계에 있는 반대급부를 제공할 것을 요구하지 않는다. 따라서 수증자가 증여와 관련하여 일정한 출연을 하더라도, 당사자들이 수증자의 출연과 증여자의 급부 사이에 대가관계가 없다는 공통된 의사를 갖고 있어야만 그 계약이 증여에 해당될 수 있다. 그런데 이 사건 가맹점은 12개월 이상 사용 약정의 이 사건 요금제에 가입한다는 조건을 충족하여야만 이 사건 단말기를 무상으로 제공받을 수 있는바, 이들 사이에 대가관계가 없다고 단정하기 어렵다.
• 나) 이 사건 가맹점이 이 사건 요금제에 가입하는 부담을 지면서 이 사건 단말기를 무상으로 제공받는다는 점에서 이를 가리켜 ‘부담부증여’에 해당한다고 볼 여지도 있겠으나, 부담부증여 또한 기본적인 성격은 증여로서, 수증자가 부담하는 일정한 급부 의무는 증여자의 급부와 사이에 대가관계가 있어서는 안된다 할 것인데, 앞서 본 바와 같이, 이 사건 요금제의 가입과 이 사건 단말기의 제공 사이에는 대가관계를 전제로 하고 있어 이 사건 단말기 공급이 부담부증여에 해당한다고 단정하기도 어렵다.
• 다) 더욱이 이 사건 가맹점이 이 사건 요금제를 사용하다가 통신서비스를 중도에 해지할 경우 이 사건 약관에서는 이 사건 가맹점의 위약금 반환을 예정하고 있고 원고 또한 DD에게 DD의 정책에 따른 위약금을 반환할 것이 예정되어 있었던 점, DD가 이 사건 가맹점으로부터 이 사건 약관에서 정한 방법에 따른 위약금을 반환받으면, 원고는 DD로부터 그 반환액을 환급받은 다음 부가가치세액 상당액을 제외한 나머지 금액을 공급가액으로 하여 가맹점을 상대로 매출세금계산서를 발행한 다음 이를 과세표준에 포함하여 신고하였는데, 공급시기 이후의 공급가액의 증감 또한 공급가액에 반영될 수 있는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 단말기가 가맹점이 이를 인도받을 당시에 확정적ㆍ종국적으로 이 사건 가맹점에게 귀속되었다고 보기 어렵다.

3. 원고는 이 사건 수수료에는 이 사건 단말기 출고가액이 포함되어 있다고 주장하는 반면, 피고는 이 사건 수수료와 이 사건 단말기 가액은 별개라고 주장한다. 이에 관하여 보건대, ① 이 사건 수수료는 통신서비스 개통 수수료, 즉 고객유치수수료 명목으로 신규계약 1건당 ☆☆☆원~II원 규모로 책정되어 있는데, 그 전부를 가맹점 유치 용역 제공의 대가로 삼기에는 그 액수가 지나치게 큰 점, ② 이 사건 통신서비스 신규계약서에는 총 지원금 란에 HH원이라 기재되어 있고, ‘고객님이 대리점으로부터 제공받은 총 지원금은 특수단말기 원입니다’라는 문구가 기재되어 있는바, 이는 HH원의 범위에서 이 사건 단말기 출고가 상당액 전부를 단말기유통법상 지원금으로 지원한다는 취지가 담겨 있는 점, ③ 여기에 통신서비스 공급 및 이 사건 단말기 공급 거래구조를 함께 고려하여 보면, DD는 원고를 이용하여 이 사건 가맹점에게 이 사건 단말기 비용을 지원하되, 그 지원 방식은 원고에 대한 수수료에 반영하는 거래구조를 취한 것으로 보이는 점(사실상 DD가 단말기를 매입하여 가맹점에게 공급하는 것과 동일한 효과를 가져온다), ④ DD는 이 사건 요금제 가입을 통한 통신이 개통되고 나서야 이 사건 단말기 출고가 전부를 보전하는 금액을 원고에게 지급하는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 수수료에는 이 사건 단말기 출고가 상당액이 포함되어 있다고 봄이 타당하다.

4. 이 사건 수수료에 이 사건 단말기 출고가가 포함되어 있다고 볼 경우, 원고가 이 사건 수수료에 대하여 이미 부가가치세 과세표준에 반영한 이상, 이 사건 단말기의 무상공급을 간주공급에 해당한다는 이유로 부가가치세 과세표준에 재차 이를 포함한다면 그 출고가 상당액이 이중으로 과세표준에 산입되는 결과를 가져오게 되는바, 이를 지적하는 원고의 주장은 이유 있다.

5. 비록 이 사건 지원금은 HH원을 한도로 하여 이 사건 단말기 출고가 전부를 지원하는 액수이기는 하나, 이 사건 단말기 공급과 관련하여, 다음과 같은 이유에서 이는 구 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 에서 정한 ‘에누리’의 성질과 부합한다고 봄이 타당하다.

• 가) 구 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 는 ‘재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액’을 과세표준 산정을 위한 공급가액에 포함하지 않는 것으로 규정하고 있다. 이와 같이 ‘에누리액’을 부가가치세 과세표준에서 제외하는 것은, 재화 또는 용역의 품질·수량이나 인도 등에 관한 공급조건이 원인이 되어 공급가액에서 공제 또는 차감되는 금액은 거래상대방으로부터 실제로 받은 금액이 아니므로 이를 부가가치세의 과세표준에서 제외하려는 취지로(대법원 2013. 4. 11. 선고 2011두8178 판결 참조), 이와 같은 에누리액은, 그 발생시기가 재화나 서비스의 공급시기 전으로 한정되지 아니하고 그 공제ㆍ차감의 방법에도 특별한 제한이 없다(대법원 2003. 4. 25. 선고 2001두6586 등 판결 참조).
• 나) 이 사건 단말기 공급 및 통신용역 제공의 거래 구조하에서 DD는 이 사건 요금제를 사용하는 이 사건 가맹점에게는 이 사건 단말기 출고가 상당의 지원을 하면서 통신서비스를 제공하겠다는 의사를 가지고 있었다고 해석된다.
• 다) 이 사건 통신서비스 신규계약서에는 ‘가맹점이 원고를 통해 제공받은 총 지원금은 이 사건 단말기 출고가액’이라는 취지의 문구가 기재되어 있는 등 이 사건 지원금은 이 사건 단말기의 가격에 직접 영향을 준다.
• 라) 이 사건 지원금은 이 사건 단말기의 판매 증대 및 이 사건 요금제 가입자 증대 모두를 목적으로 한 것으로 보인다. DD는 이 사건 가맹점에게 통신서비스를 직접 제공하면서, 이 사건 단말기 공급에 관하여도 (원고를 대리인으로 하여) DD와 가맹점 사이에 직접적으로 법률관계를 형성할 수도 있었겠으나, 그에 관하여는 원고를 거치는 단계적 판매 구조를 형성하였는바, 위와 같은 목적 달성을 위해 어떠한 구조를 취할지는 거래구조를 형성하는 당사자가 선택할 수 있는 것이라 봄이 타당하다.
• 마) 나아가 이 사건 지원금이 이 사건 단말기 공급과는 관계없이 통신서비스 제공에만 관련된 것이라면, 중고 단말기의 경우에도 지원금이 지급된다고 보는 것이 논리적으로 일관되겠지만 이 사건 지원금은 신규 단말기에 한하여 지급되고 있다(따라서 비록 이 사건 수수료에 이 사건 지원금이 포함되어 있는 형식을 취하고 있더라도, 이는 단말기 판매와 관련된 것으로 보아야 한다).
• 바) 구 부가가치세법 제10조 제5항 의 간주공급의 경우 공급 목적물의 시가 상당액을 과세표준에 산입하는데, 이 사건 단말기의 시가 상당액이 이 사건 지원금의 한도액인 HH원을 초과할 가능성을 배제할 수 없고, 따라서 이 사건 지원금이 이 사건 단말기 출고가 상당액 전부라는 이유로 그것이 에누리가 될 수 없다고 단정할 수 없다.

6. 이상의 사정을 종합하여 보면, 원고의 이 사건 가맹점에 대한 이 사건 단말기 공급거래가 구 부가가치세법 제10조 제5항 의 사업상 증여에 해당한다고 전제한 이 사건 처분은 위법하다고 봄이 타당하다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.