이 사건 각 토지의 양도로 인한 소득은 모두 소득세법상 사업소득에 해당함

사 건 2021구합85815 종합소득세부과처분취소 원 고 aaa 피 고 서대문세무서장 변 론 종 결

2023. 04. 06. 판 결 선 고

2023. 05. 18.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

청구취지 피고가 원고에게 한 2021. 3. 9.자 2015년 귀속 종합소득세 xxx,xxx,xxx원, 2016년 귀속 종합소득세 xxx,xxx,xxx원, 2017년 귀속 종합소득세 xx,xxx,xxx원, 2018년 귀속 종합소득세 x,xxx,xxx원 및 2021. 3. 11.자 2016년 귀속 종합소득세 xx,xxx,xxx원의 각 부과처분(가산세 포함)을 모두 취소한다

• 가. 원고는 1991. 3. 4. xx시 xx동(이하 ‘xx동’이라고만 한다) 산39 임야 11,901 ㎡(이하 ‘분할 전 토지’라 한다)에 관하여 1984. 1. 11.자 협의분할로 인한 상속을 원인으로 하여 소유권이전등기를 마쳤다.
• 나. 원고는 2013. 5.경 분할 전 토지를 xx동 산39 임야 8,182㎡ 및 xx동 산39-1 임야 3,719㎡로 분할하였고, 2013. 6.경부터 2015. 2.경까지 xx동 산39-1 임야를 xx동 90-10, 11, 12, 15, 17, 18, 19, 20, 22, 23로 분할하였으며, 2017. 10.경 xx동 산39 임야를 xx동 90-25 내지 35로 분할하였다.
• 다. 원고는 2015년부터 2018년경까지 위와 같이 분할된 토지 중 xx동 90-10, 11, 12, 19, 20, 22, 23(이하 ‘제1 토지’라 한다) 및 xx동 90-25 내지 35(이하 ‘제2 토지’ 라 하고, 제1 토지와 함께 ‘이 사건 각 토지’라 한다)를 아래 [표]와 같이 bbb 등 여 러 사람에게 양도하고, 피고에게 그에 관한 양도소득세를 신고ㆍ납부하였다.
• 라. 피고는 이 사건 각 토지의 양도로 인한 소득은 부동산매매업의 사업소득에 해당 한다고 판단하고, 원고가 부지조성공사 등에 투입한 비용을 이 사건 각 토지별 면적에 따라 안분산입 후 공제하여 아래 [표]와 같이 2015년 내지 2018년 귀속 종합소득세를 부과하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 하고, 아래 순번에 따라 ‘제○ 처분‘이라 한다).
• 마. 원고는 2021. 5. 24. 국세청장에게 심사청구를 하였으나, 같은 해 8. 25. 그 청구 가 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 6, 8, 12호증, 을 제5호증(가지번호 포함, 이하 같 다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고 주장의 요지

1. 원고는 1984년경 상속재산분할 협의를 원인으로 분할 전 토지를 취득하였고, 시세 차익을 얻기 위한 사업상 목적으로 위 토지를 취득한 것은 아니다. 원고는 부동 산매매업에 종사한 사실이 없고, 단지 그동안 매도하려다 실패한 분할 전 토지를 원활 하게 매도하기 위하여 이 사건 각 토지 등으로 분할하였으며, 그 분할에 필요한 최소 범위 내에서 제1 토지에 대한 도로공사 및 벌목공사 등을 시행하였을 뿐이다. 또한 제 2 토지에서 시행된 일부 도로공사 등도 원고가 한 것이 아니라 매수인들이 원고의 명 의를 빌려 추진한 것이다. 이를 종합하면, 원고는 계속적이고 반복적인 사업활동의 일 환으로 이 사건 각 토지를 양도한 것이 아니므로, 이 사건 각 토지의 양도로 인한 소 득은 사업소득에 해당하지 않는다. 특히, 원고는 제2 토지에서 특별한 개발행위를 실시한 적이 없고, 위 토지의 양도 시점은 개발행위가 실시된 제1 토지의 양도 시점과도차이가 있으므로, 제2 토지의 양도로 인한 소득은 더욱 사업소득으로 보기 어렵다.

2. 설령 이 사건 각 토지의 양도로 인한 소득이 사업소득에 해당한다고 하더라도, 원고가 각 토지마다 지출한 공사비용 등은 각 비용이 발생한 과세기간마다 구분하여 산입ㆍ공제되어야 한다. 그럼에도 이 사건 처분은 원고가 지출한 총 필요경비를 과세 기간별로 구분하지 아니하고 이 사건 각 토지의 면적별로 안분하여 산입ㆍ공제하였으 므로 위법하다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 관련 법리 부동산의 양도로 인한 소득이 소득세법상 사업소득인지 혹은 양도소득인지는, 양도인의 부동산 취득 및 보유현황, 조성의 유무, 양도의 규모, 횟수, 태양, 상대방 등 에 비추어 그 양도가 수익을 목적으로 하고 있는지 여부와 사업활동으로 볼 수 있을 정도의 계속성과 반복성이 있는지 등을 고려하여 사회통념에 따라 판단하여야 한다(대 법원 2001. 4. 24. 선고 99두5412 판결, 대법원 2010. 7. 22. 선고 2008두21768 판결등 참조).

2. 인정사실 다음의 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑 제5 내지 8, 11호증, 을 제4, 5 호증의 각 기재 또는 영상 및 변론 전체의 취지를 종합하여 이를 인정할 수 있다.

• 가) 원고는 2014. 10. 10. ccc(xx중기)와 xx동 산39번지에서 대금 2억8,600만 원에 전원주택 토공, 배수, 조경공사를 시행하는 내용의 도급계약을 체결하였다. 위 계약에서, 원고는 ccc에게 그 대금 중 계약금(30%)은 벌목, 외곽보강토, 배수공사 시행시점에, 1차 중도금(30%)은 단지내 세대옹벽 및 석축공사 시행시점에, 2차 중도금(30%)은 도로포장 및 조경공사 시행시점에, 잔금(10%)은 도로공사 완료 후 7일 내 보증보험제출 시점에 지급하기로 약정하였다.
• 나) 또한 원고는 2017. 10. 10. 파주시장으로부터 제2 토지로 분할된 xx동 산 39 임야(변경 후 xx동 90-25) 중 4,920㎡에 관하여 주택 부지조성을 목적으로 한 개 발행위허가를 받았다.
• 다) 원고는 2017. 10. 24. ddd, eee, fff 주식회사에게 제2 토지 중 xx동 90-35를 제외한 나머지 토지를 매도하는 매매계약을 체결하면서 아래와 같은 특약사항을 정하였다. 또한 원고는 위 ddd 등 3인과 사이에 ‘xx동 90-34 등을 토목공사 완료 후 토지분양시 분할해서 원고와 xx동 등 3인의 공동명의로 소유권이전하고 도로부지로 지목변경한다. 원고는 xx동 90-12 도로 소유 지분 49㎡를 xx동 등 3인에게, ddd 등 3인은 xx동 90-31 도로 소유 지분 49㎡를 원고에게 각각 교환을 원인으로 소 유권이전등기를 하여야 한다. 원고와 xx동 등 3인은 xx동 90-12, 90-31 도로에 매 설되어 있는 수도, 가스, 통신, 전기, 우수, 오수관 등을 서로 공동으로 사용하며, xx동 90-35 토지에 대하여 사용에 필요한 동 시설물을 xx동 등 3인 책임하에 설치공 사를 완료하여야 한다’는 내용의 합의서를 작성하였다.
• 라) 이 사건 각 토지에 대한 항공사진에 의하면, 이 사건 각 토지는 2013년경 임야로서 산림 등을 형성하고 있었으나, 2015. 2.경부터 2017. 5.경까지 제1 토지에 벌목, 도로공사 등이 시행되고 건물이 신축되기 시작하였고, 2017. 11.경 제2 토지에서도벌목 공사 등이 시행되기 시작한 사실이 확인된다(갑 제8호증 15, 16면).
• 마) 이 사건 각 토지 중 일부 토지는 양도 전후로 아래 [표]와 같이 그 지목이 임야에서 대지, 도로로 변경되었다.
• 바) 한편, 원고는 피고에게 제1 토지에 관한 양도소득세를 신고하면서 xx리 토지조성 비용 합계 719,262,656원을 제1 토지의 면적별로 안분산입하여 필요경비로 공제하였는데, 그 내역은 아래 [표]와 같다(을 제5호증의1 내지 2 참조).
• 사) 원고는 피고에게 제2 토지에 관한 양도소득세를 신고하면서 그 비용 등 합계 63,235,350원(= 2017년 55,300,000원 + 2018년 7,935,350원)을 필요경비로 공제하였는데, 그 내역은 아래 [표]와 같다(을 제5호증의3 참조, 그 밖에 다른 내역은 확인되지않는다). 이러한 개발 및 양도의 형태, 규모 및 경위 등에 비추어 보면, 원고는 수익을 목적으로 이 사건 각 토지를 개발 및 양도하였고, 그 양도는 부동산매매업을 위한 사 업 활동으로 볼 수 있을 정도로 계속적이고 반복적으로 이루어졌다고 보아야 할 것이
• 다. 이는 원고가 부동산매매업으로 사업자등록을 한 적이 없고 이 사건 각 토지의 양 도 전에 이와 유사한 형태 및 규모로 부동산 매매를 한 사실이 없다고 하더라도 마찬 가지이다.

(3) 한편, 원고는 제2 토지의 양도는 제1 토지와 시기적으로 구분되고, 또 원 고가 직접 개발행위를 시행한 것도 아니므로, 사업활동의 일환으로 볼 수 없다고 주장 한다. 그러나 제2 토지는 당초 제1 토지와 함께 일단의 토지에서 분할되었고, 위 각 토지는 4년에 걸쳐 순차로 양도되었으므로, 제1 토지와 제2 토지의 양도가 시기적으로 단절되었다거나 연속성을 결여하였다고 보기 어렵다. 또한 원고가 제2 토지를 양도하 기 전 스스로 개발행위허가의 명의자가 되었고, 피고에게 제2 토지의 부지조성 및 컨 설팅비용과 관련된 비용을 필요경비로 공제하겠다고 신고하기도 하였다. 나아가 원고와 제2 토지의 매수인들은 기존에 설치된 도시가스, 오수관, 전기 통신관 및 장래 설치될 수도, 가스 등을 공동으로 사용하고, 토목공사가 완료될 제2 토지 중 일부에 관한 소유권이전등기를 공동으로 마치기로 약정하기도 하였다. 이에 비추어 보면, 설령 제2 토지의 매수인들이 주도하여 개발행위를 하였다고 하더라도, 원고가 제2 토지의 개발과 전혀 무관한 지위에 있었다고 인정하기 어렵고, 제2 토지에서이루어진 개발도 이 사건 각 토지 전체의 양도를 위한 일련의 단계 중 일부라고 인정된다.

• 나) 필요경비의 산입방식에 관하여 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입 금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다(소 득세법 제27조 제1항). 한편, 부동산매매업자가 여러 필지의 토지를 취득한 후 수년에 걸쳐 분할하는 등의 과정에서 그 취득 토지 중 일부를 도로로 조성하여 시에 기부채납 하고 나머지 토지 등을 분양하였다면, 그 분양토지의 이용편의에 제공하기 위하여 도 로로 기부채납된 토지가액상당의 비용은 수익의 발생에 직접 관련된 필요경비로서 그 귀속시기는 수익의 발생이 확정된 때가 속한 과세연도라고 보아야 하지, 그 기증한 때 에 그 비용으로 귀속되는 것은 아니다(대법원 1994. 8. 9. 선고 94누4530 판결 등 참조). 위 관련 법리에 비추어 본다. 이 사건 각 토지는 2013. 5.경부터 2017. 10.경 까지 분할 전 토지로부터 순차 분할되었는데, 이러한 분할은 당초 원고가 하나의 필지 인 분할 전 토지를 매도하려는 의사에서 시작되었다. 그리고 제1 토지에서 이루어진 개발의 결과물인 도로, 수도, 통신, 전기, 가스 등의 시설물은 제2 토지의 개발 및 양도과정에서도 이용된 것으로 보이고, 원고와 제2 토지의 매수인들 사이에서 체결된 매매계약의 특약사항이나 합의서에 의해서도 위와 같은 의사가 확인된다. 이처럼 원고는부동산의 매매라는 단일한 사업상 목적을 가지고 이 사건 각 토지를 순차로 개발 및양도하였다고 볼 수 있다. 그렇다면, 원고가 이 사건 각 토지의 개발을 위하여 지출한총 비용은 이 사건 각 토지의 양도로 인한 수익의 발생과 직접 관련된 필요경비에 해한다고 봄이 타당하므로, 위 필요경비의 귀속시기는 수익의 발생이 확정된 시기로서 이 사건 각 토지의 양도수익이 발생한 때로 보아야 하고, 원고 주장과 같이 해당 비용을 실제 지출한 때라고 볼 수는 없다. 한편, 원고가 제출한 증거들만으로는 원고가 지출한 개개의 비용에 직접 대응하는 개개의 수익을 확정하기 어렵다. 앞서 본 것처럼, 원고가 2015년경 및 2016년경 제1 토지를 위하여 지출하였다고 주장하는 개발비용이 온전히 제1 토지만을 위한 것이 라고 단정할 수 없기 때문이다. 더욱이 원고가 제1 토지에 지출하였다고 신고한 비용 중 2011년경부터 2013년경까지 분할 전 토지에 관하여 발생한 설계비용, 경계복원 비용,분할측량비용, 각종 공과금 등은 제2 토지의 개발과 관련된 비용이라고도 볼 수 있다. 그렇다면, 원고가 지출한 비용은 모두 이 사건 각 토지와 어느 정도 직접 관련성이 있다고 볼 수밖에 없고, 그 비용이 수익에 기여 또는 대응하는 정도는 각 토지 의 면적을 기준으로 삼는 것이 수익ㆍ비용 대응의 원칙에 부합한다. 따라서 피고가 위 비용을 이 사건 각 토지의 면적별로 안분산입하여 각 토지의 수익이 발생한 과세연도 에 필요경비로 공제한 것이 소득세법 제27조 를 위반하였다거나 합리성을 결여하였다고 보이지 않는다. 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

원고의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.