이 사건 수수료가 사업소득인지 사용료소득인지 여부

사 건 2021구합61598 경정청구 거부처분 취소 원 고 한국AAA 주식회사 피 고 BB세무서장, CC세무서장 변 론 종 결 2023. 03. 31. 판 결 선 고 2023. 06. 16.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고 BB세무서장이 2020. 1. 15. 원고에 대하여 한 [별지 1] 기재 2013 사업연도 내지 2018 사업연도 법인세 원천징수액 합계 22,887,872,070원의 경정거부처분, 2020. 1. 23. 원고(합병전 한국AAA 하이테크유한회사)에 대하여 한 [별지 2] 기재 2013 사업연도 내지 2017 사업연도 법인세 원천징수액 합계 921,263,210원의 경정거부처분, 피고 CC세무서장이 2019. 6. 7. 원고(합병전 한국AAA보건안전 유한회사)에 대하여 한 [별지 3] 기재 2013 사업연도 내지 2017 사업연도 법인세 원천징수액 합계 320,696,560원에 대한 경정거부처분을 모두 취소한다.

• 가. 당사자의 지위

1. 원고 및 소외 한국AAA하이테크 유한회사, 한국AAA보건안전 유한회사

• 가) 원고는 1977. 9. 16. 전기제품, 접착테이프와 접착제 및 저밀도연마제 등 제품의 제조 및 판매를 목적으로 대한민국에 설립된 회사로서 AAA 그룹 내 계열회사인 AAA Asia Pacific UK Holdings Ltd.의 완전 자회사이다.
• 나) 합병전 한국AAA하이테크 유한회사(이하 ‘AAA 하이테크’라 한다)는 2004. 7.21. 산업용 특수테이프 등의 제조 및 판매업을 목적으로 대한민국에 설립된 회사로서 AAA 그룹 내 계열회사인 AAA Singapore Pte. Ltd.의 완전 자회사이다.
• 다) 합병전 한국AAA보건안전 유한회사(이하 ‘AAA 보건안전‘이라 한다)는 2006. 9. 1. 방진 및 방독 마스크 등 산업안전보건제품의 제조업 등을 목적으로 대한민국에설립된 회사로서 AAA 그룹 내 계열회사인 AAA Singapore Pte. Ltd.의 완전 자회사이다.
• 라) 원고, AAA 하이테크, AAA 보건안전은 2021. 2. 1. 원고를 존속회사, AAA 하이 테크 및 AAA 보건안전을 소멸회사로 하는 흡수합병을 하였다(이하 위 회사를 모두 통칭할 때는 ’원고 등‘이라 한다).

2. AAA 컴퍼니 및 AAA 아시아퍼시픽 프라이빗 리미티드

• 가) AAA 컴퍼니(이하 ’AAA Company‘라 한다)는 1902년 미국에 설립된 AAA 그룹의 최상위 지배회사로서 설립 이래 전 세계 70개 이상 국가에 계열회사 등을 보유하고 있으며, 약 200개국에서 전기, 의료, 주택, 교통, 소비재 등 다양한 산업 분야 제품을 생산·판매하는 업체이다.
• 나) AAA 아시아퍼시픽 프라이빗 리미티드(AAA Asia Pacific Pte. Limited., 이하 ’AAA APAC‘이라 한다)는 1989. 2. 싱가포르에서 설립된 AAA 그룹 소속 계열회사이다.
• 나. 이 사건 계약의 체결

1. 원고 등은 2008. 1. AAA Company와 사이에 지원서비스 계약(SUPPORT SERVICES AGREEMENT)을 각 체결하고(이하 ’이 사건 제1계약‘이라 한다), 그에 따른 대금을 AAA Company에 지급하였다.

2. 원고는 제1계약과는 별도로 2004. 1. 1. AAA APAC과 사이에 회사 간 서비스 재청구 계약(INTER-COMPANY SERVCIES RE-BIILING AGREEMENT)을 체결하였는데 (이하 ’이 사건 제2계약‘이라 한다), 위 계약에 따른 대금은 제1계약에 따른 대금과 함께 AAA Company에 지급되었고, AAA Company는 원고로부터 수령한 전체 대금 중 이 사건 제2계약에 따른 대금을 AAA APAC에 지급하였다.

• 다. 원고 등이 지급한 대금 내역 원고 등이 2013~2018 사업년도 기간 동안 이 사건 제1, 2계약에 따라 AAA Company 및 AAA APAC에 지급한 대금(이하 ’이 사건 쟁점금원‘라 한다)의 세부 내역은 다음과 같다.
• 라. 원고 등의 법인세 납부 원고 등은 2013~2018 사업연도에 이 사건 쟁점금원을 AAA Company 및 AAA APAC에 지급하면서대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 이중과세의 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 ’한ž미 조세조약‘이라 한다)제14조 제1항에서 정한 사용료에 대한 제한세율 15%를 적용하여 법인원천세를 신고·납부하였다.
• 마. 이 사건 처분 이후 원고 등은 이 사건 쟁점금원이 이 사건 제1, 2계약에 따라 제공받은 경영지원용역의 대가로서 해당 국외 계열회사의 사업소득에 해당하므로 한ž미 조세조약 제8조 제1항 및대한민국 정부와 싱가포르공화국 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세 방지와 탈세 및 조세회피 예방을 위한 협정(이하 ’한ž싱가포르 조세조약‘이라 한다)제7조 제1항에 따라 해당 국외 계열회사의 거주지국인 미국 또는 싱가포르에서만 과세될 수 있다고 주장하면서, 2018. 12. 피고들에 대하여 [별지1] 내지 [별지 3] 기재와 같이 원고 등이 납부한 법인원천세의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나(이하 ’이 사건 경청청구‘라 한다), 피고들은 이 사건 쟁점금원이 사용료소득에 해당한다는 이유로 2020. 1. 15. 원고에 대하여, 2020. 1. 23. AAA 하이테크에 대하여, 2019. 6. 7. AAA보건안전에 대하여 각 경정청구를 거부하였다(이하 원고 등에 대한 각 경정청구 거부처분을 통틀어 ’이 사건 처분‘이라 한다).
• 바. 전심절차의 경유 원고 등은 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판을 청구하였으나, 조세심판원은 2021. 2. 9.(원고 및 AAA 하이테크), 2021. 1. 11.(AAA 보건안전) 원고 등의 청구를 모두 기각하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑1 내지 4, 6 내지 9호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같음)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 피고의 본안전 항변에 대한 판단

• 가. 피고 항변의 요지 외국법인에 대한 조세조약상 비과세 또는 면제 적용을 받지 못한 실질귀속자가 그 적용을 받기 위하여 경정청구를 할 수 있는 기간에 관하여 규정하고 있는 구 법인세법(2019. 12. 31. 법률 제16833호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제98조의4 제4항은 2016. 12. 20. 법률 제14386호로 개정되어 그 기간이 ’3년‘에서 ’5년‘으로 변경되었으나, 위 개정 법률의 부칙 제7조는 ’위 개정 규정은 위 법률 시행 당시(2017. 1. 1.) 종전의 경정청구기간이 경과되지 아니한 경우에도 적용한다‘고 규정하고 있으므로, 세액이 원천징수된 날이 속하는 달의 말일이 2014. 1. 1. 이후에 도래하는 경우에만 경정청구 할 수 있다. 그런데 원고 등이 2013 사업연도에 원천징수하여 납부한 세액의 경우 그 경정청구기한이 2016. 12. 31.이므로 위 개정법률이 시행될 당시인 2017. 1. 1. 기준으로 이미 그 경정청구기간을 도과하였다. 따라서 이 사건 소 중 2013 사업연도에 관한 경정청구거부에 대하여 취소를 구하는 부분은 부적법하다.
• 나. 판단

1. 구 국세기본법(2018. 12. 31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)제45조의2 제1항 제1호 및 제4항 제3호에 의하면, 원천징수의무자가 구 법인세법 제93조 제1호, 제2호, 제4호부터 제6호까지 및 제8호부터 제10호까지의 규정에 해당하는 국내원천소득이 있는 원천징수대상자에 관하여 구 법인세법 제98조 에 따라 원천징수한 법인세를 납부하고 구 법인세법 제120조의2 에 따라 지급명세서를 제출기한까지 제출한 경우, 그 원천징수의무자 또는 원천징수대상자 등은 원천징수영수증에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 납부하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 때에는 원천징수세액의 납부기한이 지난 후 5년 이내에 원천징수영수증에 기재된 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 이에 반해 구 법인세법 제98조의4 제4항 에 의하면, 같은 조 제3항에 따라 비과세 또는 면제를 적용받지 못한 실질귀속자인 외국법인이 비과세 또는 면세를 적용받으려는 경우에는 실질귀속자 또는 소득지급자가 세액이 원천징수된 날이 속하는 달의 말일부터 3년 이내에 소득지급자의 납세지 관할 세무서장에게 경정을 청구할 수 있다. 갑6호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 원천징수의무자인 원고 등은 이 사건 쟁점금원에 관하여 원천징수한 법인세를 납부하고 지급명세서를 기한까지 제출한 사실을 인정할 수 있으므로, 원고는 구 국세기본법 제45조의2 제1항 제1호 및 제4항 제3호의 문언상 경정청구권자에 해당한다.

2. 이에 대하여 피고들은 구 법인세법 제98조의4 제4항 에 따른 경정청구권이 외국법인에 대하여 조세조약에 따라 원천징수를 한 경우에 적용되는 특례규정으로서 통상의 경정청구기간을 ’법정신고기한이 지난 후 5년‘으로 정하고 있는 구 국세기본법 제45조의2 제1항 보다 우선 적용되어야 한다는 전제에서 본안전 항변을 하고 있으나, 위 항변은 다음과 같은 이유에서 받아들이기 어렵다.

• 가) 구 국세기본법상 경정청구권은 원천징수절차로 납세의무가 종결되는 경우에 원천징수대상자와 원천징수의무자 모두에게 경정청구권을 부여함으로써 원천징수제도 운영에 있어 납세자의 권익 보호를 강화하기 위해 도입되었고, 이후 비거주자 및 외국 법인에게도 내국인과 동일한 수준의 경정청구권을 부여하기 위해 청구권자의 범위가 확대되었다. 반면 구 법인세법상 경정청구권은 외국법인의 조세조약에 따른 제한세율 적용 신청 절차를 명확히 하고 그러한 절차를 통해 제한세율을 적용 받지 못한 실질귀속자가 직접 경정청구를 할 수 있는 길을 열어주기 위해 마련된 규정인바, 그 입법취지에 비추어 볼 때 구 법인세법상 경정청구권의 신설로 인하여 종래 구 국세기본법상 경정청구권에 기하여 권리구제를 받을 수 있었던 자로 하여금 그 권리구제 가능성을 축소시키는 방향으로 해석할 수는 없다.
• 나) 구 국세기본법상 경정청구권자는 원천징수대상자 및 원천징수의무자임에 반하여, 구 법인세법상 경정청구권자는 실질귀속자인 외국법인 또는 원천징수의무자로서, 경정청구권을 행사할 수 있는 자가 다르다. 또한 구 국세기본법상 경정청구권과 구 법인세상 경정청구권에 관한 주된 규정을 살펴보면, 경정청구의 대상이 되는 소득의 범위, 경정청구의 사유, 경정청구권을 행사할 수 있는 요건, 경정청구 절차의 면에서 서로 차이가 있다. 이러한 측면에서도 구 법인세법상의 경정청구권에 관한 규정이 구 국세기본법상의 경정청구권의 특례조항이라고 보기는 어렵다.
• 다) 구 법인세법상 경정청구권은 구 법인세법(2011. 12. 31. 법률 제11128호로 개정된 것) 제98조의6 제4항에서 신설되었는데, 그 당시 경정청구기간은 ‘3년’이었다. 한편, 위 구 법인세법상 경정청구권이 신설될 당시 구 국세기본법(2014. 12. 23. 법률 제12848호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항, 제4항에서 정한 경정청구기간 역시 ‘3년’으로, 구 법인세법상 경정청구권의 신설 당시 경정청구기간과 동일하였다. 그런데 2014. 12. 23. 법률 제12848호로 구 국세기본법이 개정되면서 그 경정청구기간이 ‘5년’으로 연장되었음에도, 구 법인세법상 경정청구기간은 그대로 ‘3년’으로 유지되다가, 2016. 12. 20. 법률 제14386호로 구 법인세법이 개정되면서 비로소 그 경정청구기간이 ‘5년’으로 연장되었다. 비록 구 국세기본법상 경정청구권과 구 법인세법상 경정청구권의 청구기간이 반드시 동일해야 하는 것은 아니지만, 당초 구 법인세법상 경정청구권의 신설 당시 구 국세기본법상 경정청구권과 그 경정청구기간을 동일하게 규정하였고, 현재도 이를 동일하게 규정하고 있는 점에 비추어 특정 기간에 관하여만 구 법인세법상 경정청구기간이 구 국세기본법상 경정청구기간보다 단기간으로 규정되어 있는데, 이를 근거로 권리구제 가능성을 축소하는 방향으로 해석하기는 어렵다.

3. 결국 원고 등은 원천징수의무자로서 구 국세기본법상 경정청구권도 행사할 수 있다 할 것이고, 갑11호증의 기재에 의하면 원고가 이 사건 경정청구를 할 당시 근거조항을 ” 국세기본법 제45조의2 “로 명시한 사실을 인정할 수 있으므로, 2013 사업연도에 관한 경정청구는 구 국세기본법상 경정청구기간인 5년 내에 제기된 것으로서 적법하다. 따라서 피고들의 본안전 항변은 이유 없다.

• 가. 원고 주장의 요지 이 사건 쟁점금원은 제1, 2계약에 따라 제공된 용역의 대가로 지급된 것이므로 사업소득에 해당하고, 한ž미 조세조약 제8조 제1항 및 한ž싱가포르 조세조약 제7조 제1항에 따르면 국내 고정사업장을 두고 있지 않는 국외 계열회사의 사업소득은 원칙적으로 국외 계열회사의 거주지국에서만 과세되므로, 국내에서 과세될 수 없다. 따라서 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.
• 나. 관계 법령 [별지 4] 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 관련 법리

• 가) 구 법인세법 제93조 제5호, 제6호, 제8호, 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제321조 제2항, 제6항, 한ž미 조세조약 제8조, 제14조, 한ž싱가포르 조세조약 제7조, 제12조의 문언과 내용, 입법 취지 및 체계 등을 종합하여 볼 때, 계약 당사자 간에 체결된 계약의 주된 목적과 내용, 제공된 용역의 성격과 내용, 대가의 산정 방식 등에 비추어, 용역 공급자가 동종의 용역 수행자라면 통상 보유하는 전문 지식과 경험 등을 활용하여 상당한 시간과 비용을 들여 임무를 수행하고 이로써 새로이 획득한 결과물을 상대방에게 제공했으며, 그에 대한 대가로 해당 용역 수행 과정에서 발생한 인건비 등 실비변상적 성격의 금액을 수령한 경우에는, 이는 ‘노하우 등의 사용료’가 아닌 ‘인적용역 수행의 대가’가 지급된 것으로 보아야 한다. 이는, 설령 그와 같은 용역 수행 과정에서 기존 지식재산권이나 노하우 등의 일부 사용이나 전수가 이루어졌더라도, 전체적으로 보아 그러한 기존 지식재산권이나 노하우 등의 일부 사용이나 전수가 주된 목적이 아니고 다른 목적달성을 위한 부수적인 경우에도 마찬가지다.
• 나) 한편 과세처분에 관한 행정소송에서 과세원인, 과세표준금액 등 과세요건이 되는 사실에 관한 증명책임은 특별한 사정이 없으면 과세관청에 있다(대법원 2007. 2. 22. 선고 2006두6604 판결 등 참조). 경정거부처분 취소소송의 소송물은 정당한 세액의 객관적 존부이므로(대법원 2022. 2. 10. 선고 2019두50946 판결) 특별한 사정이 없으면 경정거부처분 취소소송에서 정당한 세액의 요건이 되는 사실에 관한 증명책임은 과세관청에 있다. 그러나 과세요건사실에 관한 직접적인 증거가 없는 경우라도 간접적인 사실관계 등에 의거하여 경험칙상 가장 합리적인 설명이 가능한 추론에 의하여 과세요건사실의 존재를 추정할 수 있는 경우에는 그 증명이 있다고 하여야 할 것이며, 따라서 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실을 인정할 수 있는 간접사실이 밝혀진 이상, 처분의 상대방이 당해 사실은 경험칙의 적용대상이 되지 못한다거나 당해 사건에서 그와 같은 경험칙의 적용을 배제하여야 할 만한 특별한 사정이 있다는 점을 증명하지 않는 한, 당해 과세처분이 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수는 없다(대법원 2002. 11. 13. 선고 2002두6392 판결 등 참조). 더욱이 납세의무자의 신고에 대한 경정청구의 경우에는 납세자가 스스로 자신이 확보한 자료를 근거로 한 신고가 잘못되었음을 주장하는 상황이므로 일반적인 부과처분이나 증액경정처분에 대한 경정청구와는 성격을 달리하는 점, 이 사건 쟁점금원의 성격을 확인할 수 있는 각종 자료가 납세의무자의 지배영역 안에 있는 것이어서 과세관청으로서는 그 입증이 곤란한 반면 납세의무자로서는 입증이 용이한 점 등을 고려하면, 납세의무자에게 입증의 필요성을 인정하는 것이 공평의 관념에 부합한다 할 것이다(2004. 9. 23. 선고 2002두1588 판결 참조).

2. 인정사실 갑5, 6호증, 을3호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 다음의 사실을 인정할 수 있다.

• 가) 원고 등은 2008년경부터 2018년경까지 제1, 2계약에 따라 AAA Company에 지급한 금원의 성격이 한ž미 조세조약 제14조, 한ž싱가포르 조세조약 제12조에서 정한 사용료에 해당한다고 보아 제한세율(15%)을 적용한 세액을 AAA Company로부터 원천징수하여 이를 과세관청에 신고, 납부하였다. 이 사건에서 문제되는 사업연도에 신고, 납부된 원천징수세액은 다음과 같다.나) 원고 등은 2002. 1. 1. AAA Company, AAA Innovative Properties Company2)(이하 ’AAA IPC‘라 한다)와 사이에 AAA Company 및 그 자회사가 소유한 특허, 상표, 디자인권, 저작권 등 지적재산권을 제공받기로 하는 계약을 체결하고, 매출액 중 일정비율에 해당하는 금액을 사용료로 지급하고 있으며, 위 계약에 따라 지급하는 대가에 관하여 한‧미 조세조약에 따라 원천세를 신고‧납부하고 있다.
• 다) 원고는 ”경정청구 관련 보정할 사항 제출 안내“에 대한 답변을 제출하면서 ’과거 청구인이 쟁점 거래가 사용료 소득이 아님에도 원천세를 신고‧납부한 이유는 지급한 용역 대가 중 AAA Company가 AAA 그룹 차원에서 소프트웨어 라이선스를 얻은 후 관계사에 일부를 재청구하는 부분이 존재하였는데, 해당 부분의 범위와 금액이 불분명하였기 때문입니다. 청구인은 이에 따라 보수적 관점에서 지급 수수료 전액을 원천징수 하였습니다‘라고 기재하였다.
• 라) 제1계약의 주요 내용은 다음과 같다.
• 마) 제2계약의 주요 내용은 다음과 같다.

3. 구체적 판단 위 인정사실에 의하여 알 수 있는 다음의 사정에 비추어 보면, 경험칙에 비추어 이 사건 쟁점금원이 용역의 대가로 지급된 사업소득이 아닌 사용료소득에 해당한다는 사실을 인정할 수 있는 간접사실이 인정되었다고 봄이 상당하고, 따라서 이 사건 쟁점 금원이 용역의 대가로 지급된 것이라는 점에 대한 입증의 필요가 관련 자료를 지배영역에 두고 있는 원고에게 돌아간다 할 것인데, 원고가 제출한 증거들만으로는 위와 같은 판단을 번복하기는 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 원고의 주장을 받아들이지 아니 한다.

• 가) 제1계약은 전문에서 AAA Company가 계열회사에게 서비스를 제공하고자 위 계약이 체결되었음을 규정하고 있고, 제2계약 역시 전문에서 AAA APAC이 원고에게 특정 용역 및/또는 상품을 제공하기 위해 위 계약이 체결되었다고 규정하고 있다. 원고가 주장하고 있는 바와 같이 계약당사자 사이에 어떠한 계약 내용을 처분문서인 서면으로 작성한 경우 그 문언의 객관적 의미가 명확하다면 특별한 사정이 없는 한 원칙적으로 그 문언대로 의사표시의 존재와 내용을 인정해야 하나, 제1, 2계약의 내용을 전체적으로 살펴보면, 다음과 같은 이유에서 제1, 2계약이 서비스 내지 용역제공을 위하여 체결된 것이 명확하다고 보기 어렵다.

① 제1계약은 제2.1조 및 제2.2조에서 제공서비스의 내용을 규정하면서 본계약에 따라 제공될 수 있는 서비스를 별첨 1로 정하고 있다. 그런데 별첨 1 서비스 목록을 살펴보면, ’1. 실험실, 기술지원, 제조 서비스‘, ’2. 판매, 마케팅 서비스‘, ’3. 정보기술 서비스‘, ’4. 통상적인 행정 서비스‘, ’5. 전략 및 관리 서비스‘, ’6. 해외주재원 관련 비용‘을 규정하여 그 범위가 매우 광범위하게 규정되어 있다. 더욱이 제2.2조에서는 별첨 1에 명시된 서비스 목록에 한정되지 않을 뿐 아니라 당사자들에 의해 수시로 수정될 수 있다고 규정하고 있다[”본 계약에 따라 제공될 수 있는 서비스에는 첨부된 별첨 1에 명시된 불완전 서비스 목록(당사자들에 의해 수시로 수정될 수 있음)이 포함되나 이에 한정되지 않는다“].

② 제2계약 역시 제1.1조에서 위 계약에서 사용하는 용역에 관하여 정의하고 있는데 그 내용을 살펴보면, ’광고 및 홍보 지원, 사업 개발 및 마케팅 지원 및 보조, 데이터 처리 및 정보통신 기술 및 시스템 지원, 공학, 연구실 및 기술 지원, 내부 자문, 법률 지원, 금융, 회계, 자금 및 뱅킹 관리 지원, 감사 지원, 기업 마케팅 및 공공 업무 지원 및 기타 유사한 용역(적절한 경우, AAA APAC가 제3자 또는 기타 AAA 관계사들로 부터 공급 또는 제공 받는 관련 용역 포함) 등을 포함하여 AAA APAC가 AAA 관계사들 을 대상으로, 그리고/혹은 AAA 관계사들의 효익을 위하여 조정하거나 제공하는 용역들 ‘로 매우 광범위하게 규정하고 있을 뿐 아니라 위 용역 범위 역시 당사자들 사이의 합의에 따라 수시로 변경될 수 있다고 규정하고 있다.

③ 즉, 제1, 2계약에 의하더라도 AAA Company, AAA APAC가 제공하는 서비스 내지 용역의 내용은 매우 포괄적일 뿐 아니라 수시로 변경될 가능성을 열어두고 있어 구체적으로 어떠한 용역이 제공되는 것인지 계약서만으로는 알 수 없다. 오히려 위와 같이 사업 전반을 아우르는 정도로 다양한 분야에 대한 서비스가 제공되는 것이라면 실질적으로 AAA Company 등이 갖고 있는 전문적 경험을 바탕으로 사업운영을 위한 전반적인 정보 내지 노하우를 제공하는 것으로 볼 여지가 충분하다. 제1계약이 전문에서 ’계열회사가 전세계에서 통상적인 사업운영을 수행할 수 있도록 지원‘하는 것을 목적으로 한다고 규정하고 있는 점도 위와 같은 판단을 뒷받침하는 사정이라 할 것이다.

④ 법인세법 기본통칙 93-132…7 제3항 제3호, 국제조세 집행기준 93-132-6은 정보 또는 노하우와 인적용역의 구별 기준으로 ‘사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어서, 제공자가 그 적용결과를 보증하는지 여부’를 규정하고 있다. 이는 정보 또는 노하우 제공과는 달리 일반적인 용역제공의 경우 용역공급자가 일정한 역할을 수행하고 그에 대한 대가를 지급하는데 주된 목적이 있으므로, 그 결과물이 일정한 수준에 이를 것을 당사자가 예정하고 있기 때문이다. 그런데 제1, 2계약에서는 용역제공자인 AAA Company, AAA APAC이 원고 등에게 용역의 결과에 대하여 보증의무를 부담한다는 규정이 존재하지 않는다. 계약상 보증의무가 존재하지 않는다고 하여 이 사건 쟁점금원의 성격을 사용료소득이라고 단정할 수 있는 것은 아니지만 인적용역 제공에 관한 계약에서 보증의무에 관한 규정을 쉽게 찾아볼 수 있다는 점에서 하나의 고려요소는 될 수 있다.

• 나) 제1계약에서 정하고 있는 서비스의 내용은 제2계약에서 정하고 있는 용역의 내용과 사실상 거의 중복된다. 그럼에도 원고는 2004년에 AAA APAC와 사이에 제2계약을 체결하였음에도 2008년에 AAA Company로부터 실질적으로 동일한 내용의 서비스를 제공받기로 하는 제1계약을 체결하였고, 이와 같이 사실상 동일한 계약을 중복하여 체결한 이유에 관하여 합리적인 설명을 하지 못하고 있다. 오히려 원고는 스스로 제2계약에서 정하고 있는 용역들은 원고 등이 AAA Company와 체결한 제1계약을 통해 AAA Company의 지원 부서들로부터 제공 받는 용역의 성격과 별다른 차이가 없고, 해당 계약서 별첨 1에 열거된 서비스 유형에 포섭될 수 있다고 주장하고 있다(2022. 6. 21.자 원고의 준비서면 36면, 2022. 12. 15. 자 원고의 준비서면 각주 10) 등 참조). 설령 제1계약과 제2계약의 범위가 달라 두 개의 계약을 별도로 체결할 필요성이 있는 것이었다면 AAA 하이테크와 AAA 보건안전이 제2계약은 체결하지 않고 제1계약만 체결한 점이 설명되지 않는다. 다) 앞서 본 법리에 따르면 제공된 용역의 성격과 내용도 지급된 대가의 성격을 판단하는 주요한 요소에 해당하는데, 이 사건의 경우 –보안상 이유로 자료의 외부 유출이 어려운 점을 고려하더라도 - 원고 등이 실제로 제공받은 용역에 관한 자료 자체가 부족하여 그 성격이나 내용을 판단하기 어려운 수준이다.

① 원고가 제출한 갑10호증의 1 내지 3의 경우 원고의 주장을 요약, 정리한 것에 불과하여 사실상 증거로서의 가치가 없다.

② 원고 등은 이 사건 경청청구를 하면서 경정청구서에 ’제공받은 용역 예시‘ 자료를 첨부하였으나(갑17호증 참조), 첨부된 자료가 6페이지(60~65쪽)에 불과하고 그마저도 2013 내지 2018 사업연도 중 ’언제‘ AAA Company, AAA APAC 중 ’누가‘ 원고, AAA 하이테크, AAA 보건안전 중 ’누구에게‘ 제1, 2계약 중 ’어느 계약에 따라‘ 제공한 것인지 명확히 확인되지 않는다.

③ 원고는 AAA Company의 디스플레이 재료 및 시스템 사업부(Display Materials & Systems Division, DMSD) 내 연구개발 부서(부서명: OSD Lab Apps New Horizon Dev. 또는 DMSD R&D, 부서코드: 501316)에 소속되어 제품 개발을 담당하고 있는 M이 2014. 7. 8.부터 2014. 7. 12.까지의 기간 동안 원고가 운영하는 화성시 소재 기술연구소에 방문하여 원고 소속 임직원들과 LCD 등에 활용되는 디스플레이 필름 제품(APF-M, DBEF- Qv2 등)의 기술적인 사양 등에 대하여 내부적으로 논의하고, 이후 원고의 임직원들과 고객사인 DD디스플레이(파주), DD화학(오창), EE SDI(수원)을 직접 방문하여 고객사로부터 대상 제품에 관한 피드백을 받고, 관련 신제품 등을 프로모션하는 등 고객 회의를 진행한 바 있다고 주장하면서 갑20호증을 제출하였다. 그러나 갑20호증은 AAA Company 소속 직원의 출장 일정 내역을 요약 정리한 표에 불과하고, 그 외 위 업무에 관한 다른 자료가 전혀 제출되지 않아 위 증거만으로 위와 같은 업무가 실제 진행되었는지 확인할 수 없다.

④ 그 외 원고가 용역제공과 관련하여 제출한 자료는 갑18호증(교육 일정표), 갑21호증(정기 뉴스레터 샘플)이 있는데, 위 자료가 제1, 2계약에 따라 제공된 용역의 결과물인지 여부는 차치하더라도 원고 등이 제1, 2계약에 따라 2013년부터 2018년까지 지급한 이 사건 쟁점금원의 합계가 1,600억 원(매년 266억 원)을 상회하고, 제1, 2계약이 정하고 있는 용역의 범위가 매우 광범위한 점 등을 감안하면, 위 자료는 물론 원고가 제출한 자료를 모두 고려하더라도 용역제공사실을 인정하기에 턱없이 부족하다.

• 라) 이 사건 쟁점금원의 산정방식도 일반적인 용역제공계약과는 다른 양상을 보이고 있다. 즉, 제1계약 제3.1조에서는 ’서비스 수혜자는 서비스 제공자에게 서비스 제공자의 서비스 제공 원가에 별첨 1에 명시된 가산율을 더한 금액을 보상하여야 한다. 본 계약에 따라 제공되는 서비스 원가는 AAA이 인정한 글로벌 AAA 기업진단 구성원간 원가 청구, 재청구 또는 배분 절차에 따라 당사들이 정한다‘고 규정함으로써 제공되는 서비스의 원가에 일정한 이윤을 곱하여 산정하는 것으로 정하고 있고, 제2계약도 제1.1조에서 ’용역 수혜자인 원고에게 공급하는 용역으로 인하여 발생한 원가에 10%의 이익가산율을 적용하여 산출한 수수료를 용역 수수료‘로 정하고 있다. 그러나 실제 산정과정에 관한 원고의 주장을 살펴보면, AAA Company와 AAA APAC가 원고 등을 포함한 국외 계열회사들을 위해 수행한 용역과 관련하여 발생한 비용을 전체적으로 집계하고 여기에 일정한 이윤을 가산한 후 관련 매출액, 매출원가 등의 기준에 따라 각 회사 들에 배분한다는 것이어서 원고 등에게 배분된 대금이 원고 등이 실제로 제공받은 용역에 투입된 원가에 대응하는 금액이라고 보기 어렵다. 원고는 다국적 기업집단 내에서 특정 계열회사가 여러 계열회사들에게 용역을 제공하거나 계열회사 상호 간에 용역을 제공받는 등 용역 제공 관계가 복잡한 경우 매출액, 매출원가 등 적절한 배분기준에 따라 비용을 배분하는 이른바 ’간접청구방식‘도 허용된다고 주장한다. 그러나 직접청구방식은 물론 간접청구방식 역시 실제 용역제공 사실이 확인되는 경우에 허용될 수 있는 것으로서 앞서 본 바와 같이 제1, 2계약에 따른 용역의 실재가 확인되지 않는 이상 위와 같은 방식의 대금산정방식도 허용된다고 보기 어렵다.
• 마) 원고 등은 제1, 2계약 체결 이후 이 사건 경정청구를 하기 전까지 약 10년 이상 위 계약에 따라 지급된 금원이 용역의 대가가 아닌 사용료에 해당한다는 전제에서 제한세율 15%를 적용한 세액을 원천징수하여 이를 신고‧납부하였다. 위와 같은 사정만으로 이 사건 쟁점금원의 성격을 규정할 수는 없지만 계약 당사자가 자신들이 지급한 금원의 성격을 가장 잘 알 수 있다는 점에서 원고 등이 오랜 기간 제1, 2계약에 따라 지급한 금원의 성격을 사용료로 보았다는 것은 이 사건 쟁점금원의 성격을 판단함에 있어 중요한 요소가 된다.
• 바) 원고는 2002년경, AAA 하이테크와 AAA 보건안전은 2015년경 AAA Company, AAA IPC와 사이에 지적재산계약을 별도로 체결한 바 있고, 제1계약 전문 E.항에서는 ’당사자등 간 서비스 제공에 대한 대가는 본 계약에 명시된 것이 전부이며 해당 서비스 제공에 부수되는 기술 또는 지식재산권 이전에 대한 대가는 포함되지 않는다‘라고 규정하고 있으며, 원고는 이를 근거로 이 사건 쟁점금원에 지적재산권에 대한 사용료는 포함되지 않는다고 주장한다. 그러나 원고가 이 사건 경정청구 관련 보정사항에 대한 답변을 제출하면서 이 사건 쟁점금원에 AAA Company가 AAA 그룹 차원에서 취득한 소프트웨어 라이선스에 대한 대가가 포함되어 있다는 사실을 인정함으로써 모순되는 주장을 한 이상 계약서의 규정만으로 이 사건 쟁점금원에 저작권에 대한 대가가 포함되어 있지 않다고 보기 어렵다.
• 사) 원고는 이 사건과 유사하게 사용료소득, 용역소득이 문제된 사건에서 대금의 성격을 용역소득으로 인정한 대법원 판례를 원용하고 있으나, 그 구체적인 내용을 살펴보면 용역제공의 실체가 구체적인 증거들로 확인되는 경우들로서 용역의 제공여부가 확인되지 않는 이 사건과는 사안을 달리하여 원용하기 적당하지 않다.

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같 이 판결한다.