지급보증수수료와 관련하여 중국에 납부한 원천징수세액이 외국납부세액 공제 대상인지 여부 및 손금에 해당하는지 여부

사 건 2021구합59380 법인세부과처분취소 원 고 주식회사 ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ 피 고 ㅇㅇ세무서장 변 론 종 결

2025. 07. 17. 판 결 선 고

2025. 09. 25.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청구취지 피고가 2020. 1. 2. 원고에 대하여 한 2014 사업연도 법인세 O 원(가산세 포함, 이하 같다)의 부과처분 중 O 원을 초과하는 부분, 2015 사업연도 법 인세 O 원의 부과처분 중 O 원을 초과하는 부분, 2016 사업연도 법인세 O 원의 부과처분 중 O 원을 초과하는 부분, 2017 사업연도 법인세 O 원의 부과처분 중 O 원을 초과하는 부분, 2018 사업연 도 법인세 O 원의 부과처분 중 O 원을 초과하는 부분을 모두 취 소한다.

• 가. 내국법인인 원고는 20014년부터 2018년까지 OO 에 소재하는 해외 자회사인 OO 톈진 유한회사 및 OO 우시 유한회사(이하 ‘이 사건 해외 자회사들’ 이라 한다)에게 우리나라 또는 중국의 금융기관으로부터 대출을 받는 것에 지급보증을 제공하고 그 대가로 지급보증수수료(이하 ‘이 사건 지급보증수수료’라 한다)를 수취하 였다.
• 나. 이 사건 해외자회사들은 원고에게 이 사건 지급보증수수료를 지급하면서, 위 지급 보증수수료가대한민국 정부와 중화인민공화국 정부간의 소득에 대한 조세의 이중과 세회피와 탈세방지를 위한 협정(이하 ‘한ㆍ중 조세조약’이라 한다) 제11조 제2항의 ‘이자소득’에 해당함을 전제로, 한ㆍ중 조세조약상 제한세율 10%를 적용하여 법인세를 원천징수하여 그 세액(이하 ‘이 사건 원천징수세액’이라 한다)을 중국 과세당국에 납부하였다. 원고가 2014년부터 2018년까지 수취한 이 사건 지급보증수수료 및 이에 대한 이 사 건 원천징수세액은 아래와 같다.
• 다. 원고는 2014년 ~ 2018년 사업연도의 법인세를 신고하면서, 이 사건 지급보증수 수료를 소득금액에 포함하고 이 사건 원천징수세액을 외국납부세액으로 공제하여 각 사업연도 법인세를 신고ㆍ납부하였다.
• 라. 피고는 원고에 대하여 세무조사를 실시한 후, 이 사건 지급보증수수료가 한ㆍ중 조세조약 제11조 제2항의 ‘이자소득’이 아닌 제22조의 ‘기타소득’에 해당하여 거주지국 인 대한민국에만 과세권이 있으므로, 이 사건 원천징수세액은 과세권이 없는 중국에서 원천징수된 것이어서 외국납부세액 공제대상에 해당하지 않는다고 판단한 후, 2014년 부터 2018년 법인세를 각 경정ㆍ고지하였다(이하 피고의 위 법인세 부과처분 중 이 사 건 원천징수세액과 관련하여 증액된 부분으로 원고가 이 사건에서 청구취지 기재와 같 이 취소를 구하는 부분을 ‘이 사건 각 처분’이라 한다). [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다), 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 요지

1. 주위적 주장 중국 과세당국은 원고에게 지급보증수수료가 중국 세법상 ‘이자소득’에 해당하므로 원천징수의무를 이행해야 한다는 공적인 견해를 표명하였고, 그에 따라 원고는 이 사 건 원천징수세액을 중국 과세당국에 납부하였다. 이와 같이 이 사건 원천징수세액이 원고가 외국에 정당하게 납부한 세액에 해당하는 이상, 구 법인세법(2014. 12. 23. 법 률 제12850호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제57조 제1항, 한․중 조세조약 제23조 제1항, OECD Model Tax Convention(이하 ‘OECD 모델조세조약’이라 한다) 제23조에 따라 원고의 법인세를 산정함에 있어 이 사건 원천징수세액은 외국납부세액으로 공제 되어야 한다.

2. 예비적 주장 만약 이 사건 원천징수세액에 대하여 외국납부세액으로 공제를 하지 않는다면, 이 사건 원천징수세액은 손금의 요건을 모두 만족하였고 법인세법상 손금불산입 대상에도 해당하지 않으므로, 손금산입이 인정되어야 한다.

• 나. 주위적 주장에 관한 판단

1. 관련 법령 등 한․중 조세조약 제11조는 이자소득에 대한 과세권의 배분을 정하면서 제1항에서 ‘일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 이자에 대하여는 동 타 방체약국에서 과세할 수 있다’고 규정하고, 같은 조 제2항에서 ‘그러한 이자에 대하여 는 이자가 발생하는 체약국에서도 동 국의 법에 따라 과세할 수 있다. 단, 수취인이 동 이자의 수익적 소유자인 경우 그렇게 부과되는 조세는 이자 총액의 10퍼센트를 초과하 지 아니 한다’고 규정하고 있다. 반면 한․중 조세조약 제22조 제1항에서는 기타소득에 대한 과세권의 배분을 정하면서 ‘같은 조약의 전기 각 조에서 취급되지 아니한 일방체약국 거주자의 소득 항목에 대하여는 동 일방체약국에서만 과세한다’고 규정하고 있다. 한편 한․중 조세조약은 제23조 제1항에서 우리나라 거주자의 이중과세 회피방법에 관 한 규정을 두고 있었는데, 2006년에 체결된 ｢대한민국 정부와 중화인민공화국 정부 간 의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정의 제2의정서｣제4조가 이를 대체하였고, 같은 조 제1항 가목은 ‘우리나라 외의 국가에서 납부하는 조세에 대 하여 우리나라의 조세로부터 세액공제의 허용에 관한 우리나라 세법의 규정에 따를 것 을 조건으로, 중국 내에서의 원천소득에 관하여, 직접적이든 공제에 의하여서든 중국의 법과 협정에 따라 납부하는 중국조세는 동 소득에 관하여 납부하는 우리나라 조세로부 터 세액공제를 허용한다’고 규정하고 있다. 또한 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16007호로 일부개정되기 전의 것, 이하 구 법인세법이라 한다) 제57조 제1항 제1호는 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외 원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국 법인세액이 있는 때에는 공제한도의 범위 내에서 외국법인세액을 해당 사업연도의 법 인세액에서 공제할 수 있도록 정하고 있다.

2. 구체적인 판단

• 가) 앞서 본 관련 규정들의 문언 및 체계 등에 따르면 우리나라 거주자의 이중과 세 조정과 관련하여, 한․중 조세조약에서는 거주지국인 우리나라의 제한 없는 과세권 을 전제로 하여 원천지국인 중국의 과세권을 일정한 범위로 제한하되 그러한 범위 내 에서 이루어진 중국의 과세권 행사에 따라 중국에 납부하는 세액에 대하여 우리나라가 우리나라 세법의 규정에 따른 세액공제를 허용한다는 내용 등을 정하고 있다. 나아가 거주지국인 우리나라는 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 에서 외국납부세액공제 제도를 두는 등으로 원천지국인 중국의 과세권을 존중하는 방법을 취하고 있다. 그러므로 내국법인의 국외원천소득에 대한 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 에 따른 외국납부세 액공제는 한․중 조세조약상 그 소득에 대하여 원천지국인 중국의 과세권이 인정되는 범위에서 중국에 납부하였거나 납부할 세액을 대상으로 하는 것이고, 이와 달리 그 소 득에 대하여 원천지국인 중국의 과세권이 인정되는 범위를 초과하여 중국에 납부한 세 액이 있더라도 이를 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 에 따른 외국납부세액공제 대상 으로 볼 수는 없다. 한편 한․중 조세조약 제11조 제4항은 “이 조에서 사용되는 ‘이자’라 함은 저당 여 부와 채무자의 이윤에 대한 참가권의 수반 여부에 관계없이 모든 종류의 채권으로부터 발생하는 소득과 특히 정부채권, 공채 또는 회사채로부터 발생하는 소득 및 그러한 채 권에 부수되는 프레미엄과 장려금을 말한다.”라고 규정하고 있다[한․중 조세조약 제29 조는 위 조약의 해석상에 상위가 있을 경우에 한국어본이나 중국어본보다 영어본이 우 선한다고 정하고 있는바, 제11조 제4항의 영어본은 다음과 같다. The term "interest" as used in this Article means income from debt-claims of every kind, whether or not secured by mortgage and whether or not carrying a right to participate in the debtor's profits, and in particular, income from government securities and income from bonds or debentures, including premiums and prizes attaching to such securities, bonds or debentures]. 위 조약 규정의 문언과 그 문맥 등을 종합하면, 어 떠한 소득을 한․중 조세조약에서 정한 ‘이자’라고 보기 위해서는 그 소득은 수취인이 자금을 제공한 것에 대한 대가에 해당하여야 한다(대법원 2024. 2. 8. 선고 2021두 32248 판결 참조).
• 나) 이 사건 지급보증수수료는 원고가 제공한 지급보증의 대가일 뿐이고 원고 자 신이 자금을 제공한 것에 대한 대가는 아니므로 한․중 조세조약 제11조에서 규정하고 있는 ‘이자’에 해당하지 아니한다고 봄이 타당하다. 이 사건 지급보증수수료가 한ㆍ중 조세조약에서 열거하고 있는 다른 소득의 유형에 포섭되지 않으므로, 결국 이 사건 지 급보증수수료는 한․중 조세조약 제22조 제1항에서 정한 ‘기타소득’에 해당한다. 기타 소득에 대하여는 거주지국인 우리나라에만 과세권이 있으므로, 중국에 납부한 이 사건 원천징수세액은 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 에 따른 외국납부세액공제 대상에 해 당하지 않는다. 비록 원고가 중국 과세당국의 공적인 의견 표명에 따라 이 사건 원천징수세액을 납부하였다고 하더라도, 이는 중국에 과세권이 인정되지 않는 소득에 대하여 과세가 이루어진 것일 뿐이므로, 구 법인세법 제57조 제1항 에 따른 외국납부세액의 공제를 인 정할 수 없다. 따라서 원고의 주장은 이유 없다.
• 다. 예비적 주장에 관한 판단

1. 관련 법령 ■ 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16007호로 일부개정되기 전의 것) 제19조(손금의 범위)

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해 당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(손비)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법 인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

③ 조세특례제한법 제100조의18제1항 에 따라 배분받은 결손금은 제1항의 손금으로 본다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제21조(세금과 공과금의 손금불산입) 다음 각 호의 세금과 공과금은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산 입하지 아니한다.

1. 각 사업연도에 납부하였거나 납부할 법인세(제57조에 따른 외국법인세액을 포함한다) 또는 법인지방소득세와 각 세법에 규정된 의무 불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액(가산세를 포함한다) 및 부가가치세의 매입세액(부가가치세가 면제되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우의 세액은 제외한다). 제57조(외국 납부 세액공제 등)

① 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천 소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 "외국법인세액"이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우에는 제21조제1호에도 불구하고 다음 각 호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다.

1. 제55조에 따라 산출한 해당 사업연도의 법인세액(토지등 양도소득에 대한 법인세액과 제56조에 따른 미환류소득에 대한 법인세액은 제외한다)에 국외원천소득이 해당 사업연 도의 과세표준에서 차지하는 비율(조세특례제한법이나 그 밖의 법률에 따라 면제되거 나 세액 감면을 적용받는 경우에는 대통령령으로 정하는 비율)을 곱하여 산출한 금액을 한도(이하 이 조에서 "공제한도"라 한다)로 외국법인세액을 해당 사업연도의 법인세액에 서 공제하는 방법

2. 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국법인세액을 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하는 방법 ■ 구 법인세법(2020. 12. 22. 법률 2017652호로 개정된 것) 제21조(세금과 공과금의 손금불산입) 다음 각 호의 세금과 공과금은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손 금에 산입하지 아니한다.

1. 각 사업연도에 납부하였거나 납부할 법인세(제57조에 따라 세액공제를 적용하는 경우의 외국법인세액을 포함한다) 또는 법인지방소득세와 각 세법에 규정된 의무 불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액(가산세를 포함한다) 및 부가가치세의 매입세액(부가가 치세가 면제되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우의 세액은 제외한다) 제57조(외국 납부 세액공제 등)

① 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 로서 그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 "외 국법인세액"이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우에는 다음 계산식에 따른 금액(이하 이 조에서 "공제한도금액"이라 한다) 내에서 외국법인세액을 해당 사업연도의 산출세액에서 공제할 수 있다 부칙<17652호, 2020. 12. 22.> 제1조(시행일) 이 법은 2021년 1월 1일부터 시행한다. (단서 생략) 제2조(일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행 이후 개시하는 사업연도분부터 적용한다. 제19조(외국 납부 세액공제 등에 관한 경과조치) 이 법 시행 전의 사업연도분에 대해서는 제57조의 개정규정(손금산입방법을 삭제하는 것과 관련된 부분에 한정한다)에도 불구 하고 종전의 규정에 따른다. ■ 구 법인세법 시행령 (2021. 2. 17. 대통령령 제31443호로 일부 개정되기 전의 것) 제19조(손비의 범위) 법 제19조제1항에 따른 손실 또는 비용[이하 "손비"(손비)라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다.

■ 구 법인세법 시행령 (2021. 2. 17. 대통령령 제31443호로 일부 개정된 것) 제19조(손비의 범위) 법 제19조제1항에 따른 손실 또는 비용[이하 "손비"(손비)라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다.

10. 제세공과금(법 제57조제1항에 따른 세액공제를 적용하지 않는 경우의 외국법인세액을 포함한다) 부칙<제31443호, 2021. 2. 17.> 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 다음 각 호의 개정규정은 각 호에서 정한 날부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 영은 2021년 1월 1일 이후 개시하는 사업연도분부터 적용한다.

• 가) 구 법인세법 제19조 제1항 은 “손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하 여 발생하는 손비의 금액으로 한다.”라고 규정하면서, 다시 제2항에서는 “제1항의 규정 에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상 적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.”라고 규정하고 있다.
• 나) 구 법인세법은 제19조에서 손금의 범위에 대하여 규정하는 한편, 이와 별도로 제19조의2 내지 제28조 등의 특례규정에서 손금불산입 항목을 열거하고 있는데, 제21 조 제1호에서는 각 사업연도에 납부하였거나 납부할 법인세(제57조에 따른 외국법인세 액을 포함한다)를 손금에 산입하지 아니한다고 명시적으로 정하고 있는 한편, 제57조 에서는 외국법인세액을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우 제21조 제1호에도 불구하 고 외국납부세액을 해당 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법(제57조 제1항 제1호) 과 외국납부세액을 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하는 방법(같은 항 제2호) 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다고 정하고 있었다. 그런데 법인세법이 2020. 12. 22. 법률 제2017652호로 개정되면서(이하 ’개정 법인 세법‘이라 한다), 제21조 제1호에서 손금에 산입하지 아니하는 세금과 공과금으로 ’각 사업연도에 납부하였거나 납부할 법인세(제57조에 따라 세액공제를 적용하는 경우의 외국법인세액을 포함한다)‘로 개정되었고, 제57조에서는 외국납부세액공제 방식 중 손 금산입방식을 삭제하는 것으로 개정되었는데, 이에 대하여 그 개정이유에서는 ’국제적 이중과세 문제 등을 해소하기 위하여 외국납부세액 공제제도를 개편‘한 것으로, ’외국 납부세액공제 방식 중 손금산입방식을 삭제하고 외국납부세액에 세액공제방식을 적용하는 경우에 한정하여 해당 외국납부세액을 익금산입하거나 손금불산입하는 것이라는 점을 명확하게 규정‘하였다고 밝히고 있다.
• 다) 한편, 구 법인세법 시행령(2021. 2. 17. 대통령령 제31443호로 일부 개정되기 전의 것, 이하 ’구 법인세법 시행령‘이라 한다)은 같은 법 제19조 제1항에 따른 ’손비 ‘의 범위에 관하여 ’제세공과금‘이 손비에 포함된다(제19조 제10호)고만 정하고 있었는 데, 위 조항은 2021. 2. 17. 대통령령 제31443호로 개정(이하 ’개정 법인세법 시행령‘이 라 한다)되면서 ’제세공과금(법 제5조 제1항에 따른 세액공제를 적용하지 않는 경우의 외국법인 세액을 포함한다)‘고 개정되었다.

2. 이 사건 원천징수세액이 법인세법상 손금에 해당하는지 가) 법인세법 제19조 제2항 에서 규정하고 있는 손금은 “사업과 관련하여 발생하거 나 지출될 것”을 의미하는 사업관련성 요건, “일반적으로 용인되는 통상적인 것”을 의 미하는 통상성, “수익과 직접 관련된 것”인 수익관련성을 요건으로 한다. 사업관련성의 의미에 대하여는 손금의 본질적 성격과 취지 등을 고려할 때, 널리 사업에 수반하여 생기거나 사업의 과정에서 지출되는 비용이면 충분하고, 법인의 목적사업이나 그 영업 내용을 기준으로 객관적으로 판단되어야 한다. 그리고 통상성의 의미에 대하여는 납세 의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 한다(대법원

2017. 10. 26. 선고 2017두51310 판결 등 참조).

• 나) 앞서 본 관련 법령 및 법리 등에 비추어 보건대, 이 사건 원천징수세액은 법인 세법 제19조에 따른 손금에 해당한다고 볼 수 없다. 그 이유는 아래와 같다. 따라서 이와 전제를 달리하는 원고의 주장은 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 이유 없다.

(1) 법인세법은 ’손금은 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하 는 손비의 금액으로 한다‘(제19조 제1항)라고 규정하여 순자산감소설을 취하고 있다. 그런데 이 사건 원천징수세액은 앞서 판단한 바와 같이 이 사건 지급보증수수료가 한․중 조세조약 제22조 제1항에서 정한 ‘기타소득’에 해당하여 이에 대해 거주지국인 우리나라에만 과세권이 있음에도 과세권이 없는 중국에 납부된 돈으로, 결국 과오납한 세금에 불과하므로, 원고는 이에 대하여 중국 과세당국을 상대로 이 사건 원천징수세 액의 환급을 구하거나, 대한민국 과세당국에 상호 합의절차 개시를 신청하는 등으로 이의제기를 할 수 있다. 따라서 원고는 이 사건 원천징수세액의 환급을 구할 권리가 있으므로, 순자산상 확정적으로 손실이 발생하였다고 볼 수 없다.

(2) 또한 원고는 ‘원고와 동일한 구조의 사업을 영위하는 내국법인들도 원천징수 의무자인 중국법인들에 의하여 이 사건 원천징수세액과 같은 비용을 지출하였으므로 통상성 요건이 인정된다’고 주장하나, 이러한 원고의 주장을 뒷받침할만한 자료도 없

• 다. 원고의 위 주장을 뒷받침할 자료는 결국 지급보증수수료에 대한 원천징수세액이 외국납부세액에 해당함을 전제로 이를 공제하여 법인세를 경정해줄 것을 구한 일부 사 례가 있다는 것일 뿐인데, 이러한 일부 사례만으로 중국에 소재하는 해외자회사에 지 급보증을 제공하고 지급보증수수료를 수취함에 있어 과세권이 없는 중국 과세당국에 납부한 원천징수세액이 ‘동일한 상황 아래에서 지출하였을 것으로 인정되는 비용’에 해 당한다고 보기 어렵다.

(3) 원고의 주장에 관한 판단 (가) 원고는 이 사건 원천징수세액이 소득세법 제19조 의 ‘손금’의 요건을 충족하였음을 전제로, 이 사건 원천징수세액은 구 법인세법 제21조 제1호 에 따른 손금불산입 항목에 해당하지 않고, 설령 법인세법 제21조 제1호 에 따른 손금불산입 항목에 해당한 다고 보더라도 법인세법 제57조 에 따라 외국납부세액에 대하여 세액공제방식(제1호)와 손금산입방식(제2호) 중 선택할 수 있는 것이므로, 이 사건 원천징수세액에 대하여 세 액공제가 적용되지 않는다면, 손금산입이 인정되어야 한다고 주장한다. (나) 그러나 구 법인세법 제57조 제1항 에서 내국법인의 각 사업연도의 과세표준 에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하 는 외국법인세액을 납부하였거나 납부할 것이 있는 때에 세액공제 또는 손금산입을 인 정하는 것은 동일한 소득에 대한 국가 간의 중복과세를 방지하기 위한 것인바, 위 규 정에서 ‘외국법인세액을 납부하였거나 납부할 것이 있는 때’라 함은 해당 국외원천소득 에 대하여 원천지국에 과세권이 있어 내국법인이 원천지국에 법인세를 납부할 의무가 있음을 전제로 하는 것이고, 원천지국에 과세권이 없음에도 불구하고 내국법인이 원천 지국에 임의로 법인세를 납부하거나, 위법한 과세가 이루어진 경우에는 해당 외국법인 세액의 공제 또는 손금산입은 인정되지 아니한다고 봄이 타당하다. 따라서 비록 원고 가 중국 과세당국의 공적인 의견 표명에 따라 이 사건 원천징수세액을 실제로 납부하 였다고 하더라도, 이는 중국에 과세권이 인정되지 않는 소득에 대하여 위법한 과세가 이루어진 것일 뿐이므로, 이 사건 원천징수세액에 대하여 구 법인세법에 따른 세액공 제 또는 손금산입이 인정된다고 볼 수 없다. 만약 원고 주장과 같이 외국에 과세권이 없어 납부할 의무가 없음에도 세금을 납부한 경우에도 이를 외국납부세액으로 보아 해당 사업연도의 손금에 산입하여 과세 표준을 산출하여야 한다고 보면, 이는 결국 조세조약 등에 따른 우리나라의 과세주권을 포기하는 결과가 되므로, 이러한 주장은 받아들일 수 없다. (다) 원고는 또한 개정 법인세법 시행령에서 손비에 포함되는 항목으로 ‘제세공 과금(법 제57조 제1항에 따른 세액공제를 적용하지 않는 경우의 외국법인세액을 포함 한다)’라고 개정되었는데, 이는 외국법인세액 공제가 적용되지 않는 경우 손금산입 대 상이 된다는 점을 명확히 하기 위한 확인적 규정이라고 주장하면서, 위 개정 시행령조 항에 따라 이 사건 원천징수세액과 같이 외국세입공제가 적용되지 않는 경우라면 손금 산입이 인정되어야 한다고 주장한다. (라) 그러나 위 개정 법인세법 시행령은 부칙에서 ‘이 영은 2021년 1월 1일 이 후 개시하는 사업연도분부터 적용한다’고 정하고 있으므로, 그 부칙규정상 2014년부터 2018년까지 사업연도에 관한 이 사건 처분에 적용될 수 없음이 명백하다. 또한 위 법 인세법 시행령의 개정은 구 법인세법 제21조 제1호 2), 제57조의 개정과 관련되는데, 결 국 위 개정 법인세법과 그 시행령을 종합하면 외국납부세액이 제57조에 따라 세액공제 가 되면 이는 손금불산입 대상에 되고(개정 법인세법 제21조, 제57조), 대신 세액공제 를 적용하지 않는 경우의 외국법인세액은 손금에 산입한다는 것(개정 법인세법 시행령 제19조 제10호)이다. 그런데 개정 법인세법은 부칙에서 2021. 1. 1.부터 시행하고, 이 법 시행 이후 개시하는 사업연도분부터 적용한다고 정하면서(부칙 제1, 2조), ‘이 법 시 행 전의 사업연도분에 대하여는 제57조의 개정규정(손금산입방법을 삭제하는 것과 관 련된 부분에 한정한다)에도 불구하고 종전의 규정에 따른다’고 경과규정(부칙 제19조) 을 두고 있는바, 결국 2021년도 이전의 사업연도 분에 대하여는 외국납부세액의 손금산입 방법 등에 관하여 구 법인세법이 적용되는 것이라 할 것이다. 따라서 위와 같은 개정 법인세법 시행령의 부칙 규정 및 관련 법인세법의 개정과 그 부칙 규정 등을 고 려할 때, 개정 법인세법 시행령 규정이 확인적 규정으로서 개정 전, 후를 불문하고 제57조 제1항에 따른 세액공제를 적용하지 않는 경우의 외국법인세액은 손비에 포함되는 것이라는 원고의 주장은 받아들일 수 없다.

• 라. 소결 따라서 원고의 주위적, 예비적 주장은 모두 이유 없다.

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.