이 사건 오피스텔들은 주택에 해당하므로 1세대 3주택으로 본 이 사건 처분은 적법함

사 건 서울행정법원-2020-구합-79509 원 고 AAA 피 고 CCC세무서장 변 론 종 결 2022.05.12. 판 결 선 고 2022.06.16.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2019. 7. 1. 원고에게 한 2018년도 귀속 양도소득세 720,590,640원의 부과처분을 취소한다.

• 가. BBB는 1984. 9. 15. 서울 oo구 oo동 27 oooo아파트 ooo동 oooo호(이하 ‘이 사건 주택’이라 한다)에 관하여 1982. 2. 27.자 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 마침으로써 위 주택을 소유하던 사람이고, 원고는 그 배우자이다.
• 나. BBB는 2018. 1. 10. 정HH, 장II에게 이 사건 주택을 20억 원에 매도하고(이하 ‘이 사건 양도’라 한다), 2018. 3. 12. 위 매매를 원인으로 하는 소유권이전등기를 마친 다음 2018. 4. 18. 사망하였다.
• 다. BBB의 상속인인 원고는 2018. 5. 18. 이 사건 주택이 1세대 1주택 비과세 대상인 고가주택에 해당한다고 보아 9억 원을 초과하는 양도가액에 대하여 기본세율을 적용하여 산출한 2018년 귀속 양도소득세 58,932,166원을 신고·납부하였다.
• 라. 피고는 2019. 4. 29.부터 2019. 5. 18.까지 BBB에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 이 사건 양도 당시 BBB와 1세대를 구성하는 원고 소유의 oo시 oo구 oo동 oooo 지상 oooo ooo호, ooo호(이하 각각 ‘제1오피스텔’, ‘제2오피스텔’이라 하고, 통틀어 ‘이 사건 오피스텔’이라 한다)가 주거용으로 사용되었으므로, 이 사건 주택의 양도 당시 BBB가 1세대 3주택자에 해당한다고 보아 2019. 7. 10. 납세의무 승계인인 원고에게 양도소득세 720,590,640원(가산세 포함)을 경정·고지하였다.
• 마. 이에 불복하여 원고는 2019. 9. 20. 이의신청을 하였으나 2019. 11. 6. 기각되었고, 2020. 1. 31. 조세심판원에 심판청구를 하였으나 2020. 6. 30. 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 이 법원에 현저한 사실, 갑 제1, 2호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제1 내지 3, 12호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장

1. 이 사건 오피스텔은 공부상 주된 용도가 업무시설(오피스텔)로서 주거용으로 사용한 것이 아니고 임대하여 모두 업무용 시설로 사용하였음이 분명함에도, 이에 대한 피고의 증명이 제대로 이루어지지 않았다. 임차인들이 사업자등록을 하였는지 여부는 이사건 오피스텔이 주거용 또는 업무용으로 사용되었는지 여부를 판단함에 있어 결정적사유가 될 수 없고, 이 사건 오피스텔이 소재한 DDDD에 대한 인터넷 광고에 ‘주거용’이라고 기재되어 있다는 사정이나, 오피스텔 내부에 방과 화장실, 싱크대 등 숙식을 위한 기본시설을 갖추고 있다는 사정만으로는 이 사건 오피스텔이 주거용으로 사용되었다는 근거가 될 수 없으므로, 이 사건 주택은 1세대 1주택 비과세 특례규정이 적용되어야 한다. 2) 소득세법 제88조 제7호 에서 주택의 정의로 ‘허가 여부나 공부상의 용도 구분에 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다’고 규정하면서도 단서에서 ‘이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다’고 명확히 규정되어 있고, 과세요건의 증명책임은 과세관청인 피고에게 있다. 따라서 이 사건 오피스텔 사용현황에 관한 직접적인 증거 없이 정황증거만으로 만연히 이 사건 오피스텔 전부가 주택임을 전제로 원고에게 1세대 3주택 중과세 요건을 적용한 것은 부당하며 원고에게 주택이 아닌 다른 용도로의 사용내역을 제출하도록 요구하는 것은 증명책임에 관한 법리를 오해한 것으로서 위법하다.

• 나. 관계 법령 [별지] 관계 법령 기재와 같다.
• 다. 판단 이 사건의 쟁점은 이 사건 오피스텔이 각각 ‘주거용’으로 사용되었는지 여부이다.

1. 인정사실

• 가) 이 사건 오피스텔의 등기부상 건물내역은 지하1층부터 2층까지는 각 근린생활시설, 3층부터 9층까지는 각 ‘업무시설(오피스텔)’로 되어 있다. 이 사건 오피스텔의 내부구조는 다음과 같다. <이 사건 오피스텔 구조도면>
• 나) 원고는 2001. 6. 15. 제2오피스텔에 관하여 2001. 5. 28.자 매매를 원인으로 소유권이전등기를 마친 다음, 2019. 5. 14. 김oo에게 4,000만 원에 매도하고 2019. 5. 29. 소유권이전등기를 마쳐줄 때까지 임차인들에게 위 오피스텔을 임대하였다.
• 다) 원고는 2013. 7. 31. 제1오피스텔에 관하여 2013. 7. 30.자 매매(거래가액 5,650만 원)를 원인으로 하는 소유권이전등기를 마친 다음, 2019. 5. 22. 신oo에게 대금4,000만 원에 매도하고 2019. 6. 4. 소유권이전등기를 마쳐줄 때까지 임차인들에게 위오피스텔을 임대하였다.
• 라) 원고는 이 사건 양도일 무렵 ① 제1오피스텔(705호)의 경우 임차인 조EE, 이FF에게, ② 제2오피스텔(706호)의 경우 임차인 조GG, 최JJ, 황II에게 각 임대하였는데(이하에서는 위 임차인들을 통칭하여 ‘이 사건 임차인’이라 한다), 그 임대차 당시 구체적인 사용내역은 다음과 같다. [인정근거] 앞서 든 증거, 을 제5호증, 을 제11호증의 1, 3, 을 제12호증의 1, 2의 각기재 및 영상, 변론 전체의 취지

2. 관련 법리

• 가) 구 소득세법(2018. 12. 31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제88조 제7호는 ‘주택이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분에 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다.’고 규정하고 있다. 그리고 주택을 양도한 자가 다른 건물을 소유하고 있는 경우, 그 다른 건물이 소득세법에 따른 양도소득세 산정과 관련한 '주택‘에 해당하는지 여부는 건물 공부상의 용도 구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조ㆍ기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지ㆍ관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 보아야 한다(대법원 2005. 4. 28. 선고2004두14960 판결 참조). 오피스텔은 일반 업무시설로 업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부의 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물이기는 하나[구 건축법 시행령(2018. 10. 16. 대통령령 제29235호로 개정되기 전의 것) 제3조의5 [별표1]14항 나목 참조], 주로 사용하는 용도가 업무용이 아닌 주거용이라면 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물로서 1세대 1주택의 비과세 요건 등과 관련하여 구 소득세법제88조 제7호에서 정한 ‘주택’으로 보아야 한다.
• 나) 또한 비과세는 일반적으로 과세대상이 되는 물건 중 특정한 것을 조세정책의 필요에서 과세대상에서 제외시키는 것이고, 이는 납세자 측의 예외적이고 특수한 사실에 관한 것이므로 비과세요건, 감면요건에 대한 증명책임은 비과세, 감면사유를 주장하는납세의무자에게 있다(대법원 2000. 7. 7. 선고 98두16095 판결 등 참조). 따라서 1세대 1주택에 해당되어 양도소득세 비과세요건을 충족하고 있다는 사실에 관하여도 특별한 사정이 없는 한 납세의무자에게 증명책임이 있다(대법원 2005. 12. 23. 선고 2005두8443 판결 등 참조).

3. 이 사건 양도 당시 이 사건 오피스텔을 ‘주택’으로 볼 수 있는지 여부

• 가) 이러한 법리에 비추어 살피건대, 앞서 본 사실 및 증거들에다가 을 제4 내지 13호증의 각 기재, 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사실 및 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 양도 당시 이 사건 오피스텔의 실제 용도는 사실상 주거용으로서 언제라도 원고나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 상태에 있었다고 봄이 타당하고, 증인 최JJ의 진술 등 원고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 오피스텔이 주거기능을 상실할 정도로 장기간 다른 용도로 유지․관리되었다는 점 등을 인정하기에 부족하며, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다.

① 이 사건 오피스텔의 내부구조는 별도의 출입문, 화장실, 주방, 욕실을 갖추고 있고, 내부시설로 에어컨, 세탁기, 도시가스 보일러, 가스레인지, 신발장, 냉장고, 세탁기등이 설치되어 있어 공부상의 용도와 상관없이 그 구조ㆍ기능이나 시설 등이 주거용에 적합한 상태에 있었으며, 용도나 구조 변경 없이도 언제든지 주거용으로 사용할 수 있는 상태였다. 또한 이러한 시설이 최근까지도 비교적 온전하게 잘 관리된 상태로 보존되어 있었던 것으로 보아, 임대차를 통하여 위 주거용 시설을 계속 사용하여 왔음을 추단할 수 있다.

② 이 사건 임차인들은 매월 관리비를 빠짐없이 납부하여 왔고(을 제5호증), 임차인조GG, 황II은 제2오피스텔을 주소지로 하여 전입신고를 한 다음 위 오피스텔에서 거주하였으며(을 제8호증의 4, 을 제10호증의 5), 그 밖에도 이 사건 양도를 전·후하여 같은 건물에 전입신고를 한 임차인들이 상당 수 있을 것으로 보인다.

③ 이 사건 오피스텔 중 업무시설(오피스텔)로 구성된 3층부터 9층까지는 전체 77개호실의 구분건물로 되어 있는데, 그 임대를 위한 광고에는 아래와 같이 위 건물 전체가 ‘주거용 오피스텔’임을 전제로 이른바 ‘풀옵션 원룸형 주거용 오피스텔’, ‘한 두 명이 생활하기에 부족하지 않은 크기의 방’이라는 문구가 기재되어 있고, ‘주민센터, 대형마트, 탄현역’ 등으로부터 가까워 출퇴근 및 생활에 편리한 위치임을 광고·홍보하는 등 업무용 기능보다 주거용 기능이 강조되어 있다.

④ 이 사건 임차인들 중 사업소득을 얻고 있었던 임차인 조EE, 최JJ의 경우, 이 사건 오피스텔에서 사업자등록을 한 사실이 없고, 이 사건 임차인들의 별도의 사업자등록 이력에서는 그 사업장 주소지가 이 사건 오피스텔과는 상당한 거리가 있는 지역에 소재하였던 것으로 나타난다. 최JJ의 경우 제2오피스텔에서 인터넷쇼핑몰 창업을준비하였다는 일부 진술만으로는 위 오피스텔이 그로써 주거용으로서의 기능을 상실하였다는 점을 인정하기에 부족하며, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

⑤ 설령, 이 사건 양도 당시 이 사건 오피스텔 중 전부 또는 일부가 실제 주거용으로 사용되지 않고 있었다고 하더라도, 그 구조변경 등이 이루어지지 아니한 이상 구조·기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있었고 주거기능이 그대로 유지·관리되고 있었다고 봄이 타당하다.

⑥ 원고는 이 사건 오피스텔에 관한 임대차계약서를 보관하지 않고 있고, 공인중개사를 기억하지 못한다고 주장하고 있으나, 이는 쉽게 납득하기 어렵다.

• 나) 따라서 이 사건 오피스텔은 주택으로서 BBB와 원고 세대가 소유한 주택 수에 산입함이 상당하여 이 사건 양도는 ‘1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도’에 해당하므로, 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 더 나아가 살필 필요 없이 이유 없다.

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.