직원 사고금의 화해금은 순자산 감소가 없어 지급시기에 손금산입할 수 없으며, 통상성 및 수익관련성을 결여한 중재금은 손금인정되지 않고, 구속력있는 조치요구에 따라 환급한 금액은 손금인정되며, 상표 사용료 미수취는 부당행위계산부인 등에 해당하고, 증권거래세 처분 정당하나 사전답변에 반하는 처분으로 신의성실원칙에 위반되며, 의제배당금은 교육세법상 수익금액에 해당하지 않음
직원 사고금의 화해금은 순자산 감소가 없어 지급시기에 손금산입할 수 없으며, 통상성 및 수익관련성을 결여한 중재금은 손금인정되지 않고, 구속력있는 조치요구에 따라 환급한 금액은 손금인정되며, 상표 사용료 미수취는 부당행위계산부인 등에 해당하고, 증권거래세 처분 정당하나 사전답변에 반하는 처분으로 신의성실원칙에 위반되며, 의제배당금은 교육세법상 수익금액에 해당하지 않음
사 건 2020구합60413 법인세등부과처분취소 원 고 주식회사AAAA 외 1명 피 고 BBB세무서장 변 론 종 결 2022.11. 4. 판 결 선 고
2023. 3.10.
1. 피고가 2018. 7. 2.,
2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청 구 취 지 주문과 같다.
1. 원고 주식회사 AA은행(이하 ‘주식회사’ 명칭을 생략하고 상호로만 특정한다)은 BBBB은행의 상호로 은행업 등을 영위하다가 2015. 9. 1. AA은행을 흡수합병하고 상호를 현재와 같이 변경(이하 합병 전후를 통틀어 ‘원고 AA은행’으로 지칭하되, 합병전 BBBB은행 및 AA은행을 특별히 구별하여 지칭할 필요가 있을 경우에는 ‘구 BB은행’, ‘구 AA은행’이라 한다)한 금융회사로, 은행법에 따라 인가를 받아 설립된 은행이자 구 교육세법(2014. 12. 23. 법률 제12846호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘교육세법’이라 한다) 제3조 제1호의 금융∙보험업자에 해당하는 법인이며, ｢독점규제 및 공정거래에 관한 법률｣에 의한 기업집단인 AA금융그룹의 계열회사이다.
2. 원고 AA은행은 금융지주회사법에 따라 설립된 원고 AA금융지주의 완전자회사에 해당되어, 연결모회사인 원고 AA금융지주와 함께 구 법인세법(2016. 12. 20. 법률 제14368호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법인세법’이라 한다) 제76조의8 제1항에 따라 연결납세방식의 적용을 승인받아 2014 사업연도 분부터 연결납세방식으로 법인세를 신고·납부하고 있다.
1. ○○지방국세청장(이하 ‘조사청’이라 한다)은 2018. 0. 00.부터 2018. 0. 00.까지 원고 AA은행에 대하여 법인세 통합조사(이하 ‘이 사건 세무조사’라 한다)를 실시한 후 피고에게 과세자료를 통보하였고, 이에 따라 피고는 2018. 7. 2. 원고 AA은행에게 별지 2 기재와 같이 2013 내지 2016 사업연도 법인세, 교육세 및 증권거래세를 경정·고지하면서, 그 중 2014 내지 2016 사업연도 법인세에 대하여는 원고 AA금융지주에게 연대납세의무자로 지정하여 납부통지하였다.
2. 원고들은 이 사건 처분에 불복하여 2018. 9. 27. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원이 2019. 12. 31. 위 청구를 일부 인용하자, 피고는 2015, 2016 사업연도 법인세 과세표준 및 세액 등을 별지 1 기재와 같이 감액경정(이하 피고의 2018. 7. 2.자 법인세 등 부과처분 중 위와 같이 감액 경정 후 남아 있는 법인세 등 부과처분을 ‘이 사건 처분’이라 한다)하였다.
3. 원고들이 다투는 이 사건 처분의 처분사유를 요약하면 아래와 같다.
4. 이 사건 처분과 관련하여 원고들이 다투는 쟁점별 과세표준은 아래와 같다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑1 내지 12, 23, 26 내지 30, 36, 38, 40 내지 43, 55, 59, 60, 62호증, 을1, 2, 3, 6, 7호증(가지번호 있는 것은 이를 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지
1. 쟁점1 관련 주위적으로, 원고 AA은행이 고객들에게 이 사건 화해금을 지급함으로써 정○○의 횡령행위에 따른 원고 AA은행의 손실금이 확정되었으므로 이 사건 화해금을 지급한 2013, 2014 사업연도가 법인세법상 손금 귀속시기이다(강□□ 등 관련 화해금의 손금귀속시기는 2014 사업연도, 김△△ 등 관련 화해금의 손금귀속시기는 2013, 2014 사업연도이다). 또한 원고 AA은행이 정○○에 대해 손해배상채권 또는 구상금 채권을 갖는다고 하더라도 정○○로부터 590억 원을 실제로 회수할 가능성이 있다고 볼 수 없는 점, 원고 AA은행이 정○○에게 590억 원의 구상금 지급을 소로써 청구하여도 구상권 제한의 법리로 인해 법원에서 위 금액 전부가 인정될 것이라 단정할 수 없는 점 등을 고려하면, 원고 AA은행의 정○○에 대한 손해배상채권 또는 구상금 채권을 2013, 2014 사업연도에 익금으로 산입할 수 없다. 따라서 원고 AA은행이 고객들에게 이 사건 화해금을 지급한 시점에 이 사건 화해금 상당의 손금이 발생할 뿐 익금 산입할 금액은 없는데도 불구하고 이와 다른 전제에 선 이 부분 처분사유는 위법하다. 예비적으로, ① 정○○는 2013, 2014 사업연도 당시 대손사유인 ‘형의 집행’ 중이었으므로, 이 사건 화해금 중 구상금 채권 발생 당시 회수를 기대할 수 있는 최대한의 금액인 10억 3,000만 원(= 원고 AA은행이 정○○의 재산에 대해 가압류한 재산의 가액 약 3억 5,000만 원 + 정○○의 친인척 명의 차명예금에 관한 예금주들의 원고 AA은행에 대한 예금반환청구소송의 소송금액 약 6억 8,000만 원)을 제외한 나머지 금액은 이 사건 화해금의 지급시기인 2013, 2014 사업연도 당시 회수불능 사유가 발생하였기에 대손금으로 손금 산입되어야 한다. ② 또한 정○○에 대하여 구상금 채권 중 35억 원(손해배상소송의 청구금액)을 제외한 나머지 부분은 2015년에 포기하였으므로 2015 사업연도에 대손금으로 손금 산입하여야 한다.
2. 쟁점2 관련 이 사건 중재금은 국제중재재판소의 중재결정에 따라 CCCC캐피탈이 입은 손해를 배상할 목적으로 지출한 비용으로서, 비용 지출 자체가 사회질서에 반하는 특별한 사정이 있는 경우에만 통상성을 부인할 수 있을 뿐 그 지출 원인에 위법행위가 있었다고 하여 그 손해배상금을 사회질서에 반하여 지출된 비용이라고 볼 수 없다. 또한 애초에 이 사건 중재금의 지출원인을 살피더라도 구 BB은행장이 금융당국의 경고를 받고도 CCCC캐피탈 측에 대한민국 규제기관의 BB카드 파산가능성에 대한 태도를 허위로 설명한 점을 제외한 나머지 행위는 원고 AA은행이 직접 한 행위가 아니고, 위 허위 설명 행위 또한 DDD펀드 및 그 직원들이 주도적으로 한 행위를 방조한 것에 불과할 뿐 그 자체로 CCCC캐피탈에 큰 영향을 준 것으로서 사회질서에 반하는 행위에 해당한다고 보기도 어렵다.
3. 쟁점3 관련 원고 AA은행은 행정처분에 해당하는 금융감독원의 이 사건 조치요구에 따라 부득이하게 반환한 것일 뿐 임의로 반환한 것이 아니므로, 이 사건 환급금은 그 지급시점에 법인세법상 손금에 해당한다. 또한 원고 AA은행은 이 사건 환급금의 지급에 앞서 국세청에 세법해석 사전답변 신청을 하여 지급시점에 손금 산입하여야 한다는 사전답변을 받고 그에 따라 손금 산입한 것인데 이에 반하는 이 사건 처분은 신의성실원칙에 반하는 것으로 위법하다.
4. 쟁점4 관련 원고 AA은행의 이 사건 계열회사들은 이 사건 상표에 관한 그룹공동광고비를 매출액 비율에 따라 분담하여 지출함으로써 이 사건 상표의 경제적 가치 창출·유지에 직접 기여하고 있으므로, 원고 AA은행이 이 사건 계열회사들로부터 이 사건 상표 사용료를 수취하지 않은 것은 경제적 합리성이 인정되어 부당행위계산부인 및 이전가격 과세대상에 해당하지 않는다. 또한 법인세법에 따른 부당행위계산부인을 할 경우의 시가 및 구 ｢국제조세조정에 관한 법률｣(2020. 12. 22. 법률 제17651호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘국제조세조정법’이라 한다)에 따른 이전가격 과세를 위한 정상가격의 입증책임은 과세관청인 피고에게 있는데, 피고가 적용한 순매출액의 0.2%는 그 근거가 불명확한 것으로서 법인세법에 따른 시가 또는 국제조세조정법에 따른 정상가격에 해당하지 않는다.
5. 쟁점5 관련 이 사건 주식교환 계약서에 기재된 교환가액은 관련 법령에 의해 산정한 가액에 불과하고 이 사건 자기주식의 양도가 실제 그 가액에 따라 이루어진 것이라고 볼 수는 없는바, 이 사건 자기주식의 양도는 ‘양도가액을 알 수 없는 경우’에 해당하므로, 이 사건 자기주식 양도에 대한 증권거래세 과세표준은 주식교환일 현재 한국거래소가 공표하는 매매거래 기준가액에 따라 계산되어야 한다. 더욱이 원고 AA은행은 이 사건 주식교환과 관련한 국세청의 세법해석 사전답변을 신청하고 그 답변을 신뢰하여 증권거래세 과세표준을 계산한 것이므로, 이에 반하여 이루어진 이 사건 처분은 신의성실원칙 및 위 사전답변의 구속력을 위반한 것이고, 원고 AA은행이 매매거래 기준가액에 따라 과세표준을 계산한 데에 정당한 사유가 있으므로 가산세 부과 역시 위법하다.
6. 쟁점6 관련 국세기본법 제20조 에 따라 세법에 특별한 규정이 없는 이상 기업회계의 기준 또는 관행을 따라야 하는데, 교육세법에는 이 사건 합병과 같은 경우 합병신주의 평가방법에 관하여 특별한 규정이 없고, 기업회계의 기준 또는 관행에 따르면 이 사건 합병거래로 원고 AA은행의 순자산 증가가 발생했다고 볼 수 없으므로, 이 사건 의제배당금을 교육세 과세표준인 수익금액에 해당한다고 할 수 없다.
1. 인정사실 앞서 든 증거들과 갑56호증, 을4, 5호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 아래와 같은 사실을 인정할 수 있다.
2. 관련 법령의 내용과 법리 법인세법 제19조 제1항 은 “손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.”라고 규정하여 순자산감소설을 취하고 있다. 제2항은 “제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.”라고 규정하고 있다. 법인세법은 익금과 손금의 범위를 완결적으로 규정한 것이 아니라 그 범위를 예시하면서 포괄적으로 규정하고, 그 특례규정으로서 손금 불산입과 손금 산입의 각 사항을 열거하여 규정하고 있으므로, 원칙적으로 자산총액을 감소시킨 것은 손금 불산입 등으로 열거되어 있지 않는 한, 모두 손금으로 인정된다고 보아야 한다. 즉, 법인세법에서 손금과 관련하여 별도로 규정하고 있는 것은 순자산 감소를 초래함에도 손금으로 보지 않는 것(손금 불산입)과 순자산 감소를 초래하지 않음에도 손금으로 보는 것(손금산입)으로 구별할 수 있는바, 위와 같은 별도의 규정이 없는 이상, 순자산 감소를 초래하는 거래에 따른 비용은 손금으로 인정하는 것이 타당하다.
3. 구체적 판단 앞서 본 사실 및 증거들에 의하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 위 관련 법리에 비추어 보건대, 이 사건 화해금의 손금 산입 여부는 그 지급으로 인하여 원고 AA은행의 순자산 감소가 초래되었는지 여부를 살펴야 할 것인데, 이 사건 화해금의 지급 시기인 2013, 2014년에 이 사건 화해금의 지급과 관련하여 원고 AA은행에게 어떠한 순자산의 감소가 있다고 보기 어려우므로 이 사건 화해금을 같은 시기에 손금 산입할 수는 없다 할 것이다. 따라서 이와 다른 전제에 선 원고들의 이 부분 주위적, 예비적 주장은 모두 받아들일 수 없다.
4. 소결 이 사건 처분 중 쟁점1 부분과 관련된 피고의 과세처분은 적법하다.
1. 인정사실 앞서 든 증거들과 갑21, 22, 24호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 아래와 같은 사실을 인정할 수 있다.
2. 관련 법령의 내용과 법리 법인세법 제19조 에 따른 법인세법상 손금의 요건은 사업관련성과 통상성을 갖춘 경우이거나, 혹은 수익관련성을 갖춘 경우(수익관련성을 갖춘 경우는 사업관련성을 당연히 갖춘 것으로 볼 수 있을 것이다)라고 볼 수 있다. 사업관련성의 의미에 대하여는 손금의 본질적 성격과 취지 등을 고려할 때, 널리 사업에 수반하여 생기거나 사업의 과정에서 지출되는 비용이면 충분하고, 법인의 목적사업이나 그 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단되어야 한다. 그리고 통상성의 의미에 대하여는 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 한다(대법원 2017. 10. 26. 선고 2017두51310 판결 등 참조). 수익관련성의 의미에 대하여는 ’수익과 직접 관련된 것‘이라고 규정하고 있으므로, 수익발생과 합리적인 관련성이 인정되는 경우를 의미한다. 그런데 법인세법상 손금의 판단과 관련하여, 특별한 사정이 없는 한 사회질서에 위반하여 지출된 비용은 ‘일반적으로 인정되는 통상적인 비용’에서 제외되며, 수익과 직접 관련된 비용에 해당한다고 볼 수도 없다(대법원 2017. 10. 26. 선고 2017두51310 판결 등 참조).
3. 구체적 판단 이 사건 중재금의 통상성 및 수익관련성이 다투어지고 있으므로 이에 관하여 보건대, 앞서 본 사실 및 증거들에 의하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 위 법리에 비추어 살펴보면, 이 사건 중재금은 통상성 및 수익관련성을 결여한 것으로서 법인세법상 손금으로 인정하기 어렵다. 따라서 이와 다른 전제에 선 원고들의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.
4. 소결 이 사건 처분 중 쟁점2 부분과 관련된 피고의 과세처분은 적법하다.
1. 인정사실 앞서 든 증거들과 갑31 내지 34, 46, 57호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 아래와 같은 사실을 인정할 수 있다.
(1) 금융감독원은 2012. 12. 5.부터 같은 달 14.까지 원고 AA은행(구 BB은행)에 대한 부문검사를 실시한 후, ‘원고 AA은행이 2006. 6. 13.부터 2012. 9. 30.까지 각 지점에 가산금리를 인상하도록 부당 지시하였고, 각 지점은 대출채무자들과 추가약정을 체결하지 않고 임의로 가산금리를 인상해 약 181억 3,000만 원의 대출이자를 과다 수취하였다.’고 보아 2013. 3. 5. 원고 AA은행에게 대출이자 과다수취액을 환급하라는 내용의 이 사건 조치요구 및 기관경고를 하였다.
(2) 금융감독원은 2013. 7. 1. 이 사건 조치요구 사항에 대한 3개월의 정리보고 기한 경과를 이유로 “조속한 시일 내에 이행을 완료하고 그 결과를 금융감독원에 보고할 것”을 요구하였고, 2013. 8. 5. 위 2013. 7. 1.자 요구와 동일한 사유 및 내용으로 재요구를 하되 “법원 판결에 따라 변동가능성이 있는 경우에는 법원의 판결까지 보류”할 수 있도록 허용하였으며, 2013. 8.말경 원고 AA은행에 대하여 재독촉을 하였고, 2013. 9. 30.부터 2013. 10. 8.까지 원고 AA은행에 대한 2차 부문검사를 실시하였다.
(3) 원고 AA은행은 2013. 10. 8. 금융감독원에 “약 13억 5,000만 원은 기환급하였고, 2013. 10.말까지 형사재판 관련 금액을 제외한 나머지 약 108억 6,000만 원을 추가 환급하겠다.”는 내용의 환급계획서를 제출한 후 2013. 10. 8.부터 같은 달 31.까지 위 약 108억 6,000만 원 중 고객 연락처가 파악되지 않는 약 15억 8,000만 원을 제외한 약 92억 8,000만 원을 환급하였고, 2015년에는 일부 고객의 연락처가 확인되어 412,464,143원을 추가로 환급하여 이 사건 환급금 총 11,038,394,906원(= 2013년에 환급한 총 10,625,930,763원 + 2015년에 환급한 총 412,464,143원의 합계액)을 환급하였다.
(1) 서울중앙지방검찰청은 원고 AA은행이 대출 가산금리를 무단 인상하여 합계 약 303억 5,000만 원 상당의 이자를 불법 수취하였다고 보고 2013. 7. 25. 원고 AA은행의 임직원 7명을 컴퓨터등사용사기 혐의로 기소하였다. 그러나 제1심법원은 2016. 1. 15. 위 임직원 7명에 대하여 ‘가산금리인상의 정당한 사유가 발생하지 않았음에도 고객 몰래 임의로 가산금리를 인상한 것이라고 볼 수 없다.’는 등의 이유로 전부 무죄를 선고하였다. 위 판결은 2016. 6. 24. 검사의 항소가 기각되고, 2017. 12. 22. 검사의 상고도 기각됨에 따라 확정되었다(이하 위 소송을 ‘관련 형사소송’이라 한다).
(2) 00중공업 외 4인은 2016. 5. 20. 원고 AA은행을 상대로 가산금리 인상분 대출이자 상당액의 반환을 구하는 부당이득금 반환청구소송을 제기하였다. 제1심법원은 2017. 5. 18. “원고 AA은행이 법률상 원인 없이 대출이자를 수취하였다고 인정하기 부족하다.”고 보아 위 청구를 모두 기각하였다. 위 판결은 2018. 5. 16. 00중공업 외 4인의 항소가 기각되고, 2018. 11. 29. 00중공업 외 4인의 상고도 기각에 따라 그대로 확정되었다(이하 위 소송을 ‘관련 민사소송’이라 한다).
(1) 원고 AA은행은 2013. 12. 31. 국세청에 ‘금융감독원의 이 사건 조치요구에 따라 환급한 이 사건 환급금의 손금귀속시기’에 대한 세법해석 사전답변을 신청하였고, 국세청은 2014. 3. 18. “금융업을 영위하는 내국법인이 기존 대출에 대한 가산금리 변경 시 적정한 절차를 지키지 아니하고 임의로 대출이자를 과다 수취한 것에 대하여, 금융감독원으로부터 과다수취액을 환급하도록 시정조치를 받고 고객에게 환급하는 당초 과다 수취분 대출이자는 실제 환급하는 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입하는 것입니다.”라고 답변하였다(법규법인 2013-000호, 이하 ‘이 사건 쟁점3 사전답변’이라 한다).
(2) 원고 AA은행은 2013, 2015 사업연도 법인세 과세표준 및 세액을 신고하면서, 이 사건 쟁점3 사전답변에 따라 이 사건 환급금을 손금에 산입하였다.
(3) 그러나 피고는 이 사건 쟁점3 사전답변과 달리 이 사건 환급금은 관련 민사판결이 확정된 날이 속하는 사업연도에 손금 산입하여야 한다고 보고, 위 환급금을 전부 손금 불산입하였다.
2. 관련 법리 국세기본법 제15조 는 "납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다"고 규정하고 있는 바, 이러한 신의성실의 원칙은 자기의 언동을 신뢰하여 행동한 상대방의 이익을 침해하여서는 안 된다는 것을 의미하며, 일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되는 요건으로서는, 첫째, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, 둘째, 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데에 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 셋째, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 넷째, 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다는 점을 들 수 있으며, 이러한 요건을 모두 충족할 때에 한하여 과세관청의 처분을 신의성실의 원칙에 위반되는 행위로서 위법하다고 보게 되는 것이다(대법원 1988. 3. 8. 선고 87누156 판결 등 참조).
3. 구체적 판단 앞서 본 사실 및 증거들에 의하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 위 법리에 비추어 살펴보면, 원고 AA은행은 구속력 있는 이 사건 조치요구에 따라 이 사건 환급금을 반환한 것일 뿐 임의로 이를 반환한 것이라 보기는 어렵고, 나아가 이 사건 처분 중 쟁점3 관련 부분은 이 사건 쟁점3 사전답변에 반하는 것으로 신의성실원칙에 위반된다고 할 것이다. 이를 지적하는 원고들의 이 부분 주장은 이유 있다.
4. 소결 이 사건 처분 중 쟁점3 부분과 관련된 피고의 과세처분은 위법하다.
1. 인정사실 앞서 든 증거들과 갑35호증, 을8, 9, 10호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 아래와 같은 사실을 인정할 수 있다.
2. 부당행위계산부인 요건 충족 여부에 관한 판단 가) 법인세법 제52조 제1항 은 ‘납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.’고 규정하고 있고, 그 위임을 받은 구 법인세법 시행령(2017. 2. 3. 대통령령 제27828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘ 법인세법 시행령’이라 한다) 제88조는 법인세법 제52조 제1항 의 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에 대해서 제6호에서 ‘금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우’를, 제9호에서 ‘그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우’를 들고 있다. 그런데 부당행위계산이라 함은 납세자가 정상적인 경제인의 합리적 거래형식에 의하지 아니하고 이상한 거래형식을 취함으로써 통상의 합리적인 거래형식을 취할때 생기는 조세의 부담을 경감 내지 배제시키는 행위계산을 말하고, 법인세법 제52조 에서 부당행위계산부인 규정을 둔 취지는 법인과 특수관계 있는 자와의 거래가 법인세법 시행령 제88조 제1항 각 호에 정한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것이다. 따라서 경제적 합리성의 유무는 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 한다(대법원 1998. 7. 24. 선고 97누19229 판결 등 참조). 이와 관련하여 국제조세조정법 제4조 제1항 은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있도록 규정하고 있는데, 이는 현행 세법상 부당행위계산부인제도의 일종으로 기업이 국외특수관계자와의 국제거래에서 정상가격보다 높게 대가를 지불하거나 낮은 대가를 받아 과세소득을 국외로 이전시키는 경우 과세당국이 이전가격을 부인하고 정상가격으로 과세함으로써 자국의 과세권을 보호하고 국제적인 조세회피를 방지하려는 제도이다. 따라서 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어 그 거래가격이 정상가격에 해당하는지 여부를 판단함에 있어서는 법인세법상 부당행위계산에 관한 판단기준인 경제적 합리성의 유무가 적용될 수 있다고 할 것이다. 한편, 상표권이란 상표권자의 독점적ㆍ배타적 권리로서, 그 상표에는 상표권자가 상당한 자본과 노력, 시간을 투여하여 형성해 온 신용이 화체되어 있어 우리 법제도 상표법과 부정경쟁방지 및 영업비밀보호에 관한 법률 등을 통해 널리 알려진 재산적 가치가 있는 상표권을 보호하고 있다.
(1) 원고 AA은행은 이 사건 상표의 유일한 상표권자로 등록되어 있다. 상표권자는 상표를 사용할 독점적·배타적 권리를 가지고 있으므로, 그 상표가 경제적으로 전혀 가치 없는 상표가 아닌 한 상표권 사용 허락에 따른 사용료를 수령하는 것이 경제적 합리성이 있는 거래라고 할 수 있고, 아무 대가 없이 상표 사용을 허락하는 것은 합리성을 결한 비정상적 거래행위라고 보아야 한다. 따라서 원고 AA은행이 이 사건 계열회사들에게 이 사건 상표의 사용을 허락하였으면서도 그 대가 내지 사용료를 지급받지 아니한 것은 합리적이라고 할 수 없다.
(2) 이 사건 계열회사들이 원고들의 주장처럼 이 사건 상표의 가치 증진과 관련 있다고 볼 수 있는 공동광고비를 일부 지출했다고는 하나, 이 사건 계열회사들이 매출액에 정확히 대응하여 이 사건 공동광고비를 분담했다고 볼만한 자료도 찾기 어렵다. 또한 2013년~2016년 원고 AA은행의 광고선전비 지출액은 같은 기간 이 사건 계열회사들의 그룹공동광고비 분담액 합계액보다 적게는 약 5배(2014년의 경우), 많게는 약 305배(2013년의 경우)에 이르는 점(2013년을 제외하더라도 2015년의 경우 약 6배, 2016년의 경우 약 7배에 이른다), AA금융그룹 내 원고 AA은행의 지위 내지 위상, 비중, 인지도 등을 고려하면 원고 AA은행이 이 사건 계열회사들에 비하여 이 사건 상표의 가치 증진에 미친 영향은 더욱 큰 것으로 보인다.
(3) 더욱이 상표권의 가치 창출 및 상승에 대한 기여자가 누구인지와 관계없이 그 상표를 사용할 배타적·독점적 권한은 상표권자에게 있으므로, 누구든 그 상표를 사용하기 위해서는 상표권자로부터 허락을 받아야 함은 물론 그 상표 사용에 대한 대가를 지급하는 것이 합리적인 거래행위라고 보아야 한다. 즉 설령 원고들의 주장처럼 이 사건 계열회사들이 이 사건 상표를 사용하면서 그 가치를 상승시키는 데에 일부 기여하였다고 하더라도, 이는 원고 AA은행이 수취할 사용료에서 해당 가치 상승 기여분을 차감할 필요가 있는 사정으로 볼 수 있을지언정, 그와 같은 사정만으로 원고 AA은행이 이 사건 상표 사용료를 지급받지 않은 것에 경제적 합리성이 있다고 볼 수는 없다.
(4) 오히려 원고 AA은행은 현재까지 이 사건 상표의 상표권자 지위를 계속 유지하여 왔음에도 사용료 수취를 위한 어떠한 조치도 취하지 않고 있는데, 이는 원고들과 같은 금융업계에서 이루어지는 각 계열회사 간 상표 사용 및 이에 대한 사용료수취 거래 모습과 비교해보더라도 상당히 이례적이다.
3. 사용료 시가 산정의 적법성 판단 가) 법인세법 제52조 제2항 은 ‘부당행위계산부인을 적용할 때에는 건전한 사회통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(이하 ’시가‘라 한다)을 기준으로 한다’고 규정하고 있다. 법인세법 시행령 제89조 제1항 은 ‘시가’를 ‘해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격’이라고 정의하고 있고, 제2항에서는 ‘시가가 불분명한 경우 감정평가액 또는 상속세 및 증여세법에서 규정한 보충적평가방법에 의한 가격을 시가로 한다’고 규정하고 있으며, 제4항 제1호에서는 ‘제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 유형 또는 무형의 자산(금전을 제외한다)을 제공하거나 제공받는 경우에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액을 시가로 한다’고 규정하고 있다. 그런데 ‘시가’라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가치를 말하는 것이지만, 그와 같은 시가를 확인하기 어려울 때에는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 시가로 볼 수 있으나, 부당행위계산부인의 적용기준이 되는 시가에 관한 입증책임은 부당행위계산부인을 주장하는 과세관청에게 있다(대법원 2005. 5. 12. 선고 2003두15287 판결 등 참조). 한편 과세관청이 거주자의 국외 특수관계자와의 거래에 대하여 국제조세조정법 제4조 제1항 을 적용하여 정상가격을 기준으로 과세처분을 하기 위해서는 납세의무자에 대한 자료제출 요구 등을 통하여 수집한 자료를 토대로 비교가능성 등을 고려하여 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하여야 하고, 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에는 그 차이를 합리적으로 조정하여 정상가격을 산출하여야 하며, 과세처분의 기준이 된 정상가격이 이와 같은 과정을 거쳐 적법하게 산출되었다는 점에 대한 증명책임은 과세관청에 있다(대법원 2012. 12.
26. 선고 2011두6127 판결 참조). 다만 국제조세조정법 제11조, 제12조 및 그에 따른 시행령 규정 등에 의하면, 국외 특수관계자와 국제거래를 행하는 납세의무자는 국제거래명세서를 제출할 의무, 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 제출할 의무, 정상가격 산출방법과 관련하여 필요한 자료를 비치·보관할 의무 등을 부담한다. 따라서 과세관청이 스스로 위와 같은 정상가격의 범위를 찾아내 고려해야만 하는 것은 아니므로, 국외 특수관계자와의 이전가격이 과세관청이 최선의 노력으로 확보한 자료에 기초하여 합리적으로 산정한 정상가격과 차이를 보이는 경우에는 비교가능성이 있는 독립된 사업자 간의 거래가격이 신뢰할 만한 수치로서 여러 개 존재하여 정상가격의 범위를 구성할 수 있다는 점 및 당해 국외 특수관계자와의 이전가격이 그 정상가격의 범위 내에 들어 있어 경제적 합리성이 결여된 것으로 볼 수 없다는 점에 관한 증명의 필요는 납세의무자에게 돌아간다고 할 것이다(대법원 2014. 9. 14. 선고 2012두1747 판결 등 참조)
(1) 조사청은 이 사건 세무조사 과정에서 원고 AA은행이 소유한 이 사건 상표가 특수관계가 없는 제3자와의 비교대상거래가 없는 사실상의 독과점 거래이기 때문에 법인세법 시행령 제89조 각 항에 따른 방식으로는 시가를 산정하는 것이 불가능하다고 보고, 이에 시가 산정의 방식으로 국내 기업들이 상표 사용대가를 수취하는 과정에서 사용하는 방식인 ‘순매출액에서 일정 사용료율을 곱하는 방식’을 선택하였다. 그리고 위와 같은 시가 산정 방식에 있어 가장 중요한 사용료율을 산정하기 위해 일반적인 상표권과 같은 무형자산의 가치를 추정하는 방법 중 AA인 시장접근법을 적용하였으며, 그에 따라 원고 AA은행과 같은 금융업계를 포함한 여러 국내 기업들의 상표 사용료율 수취 현황을 파악한 뒤 이 사건 상표에 대한 사용료율을 정하였는데, 그 사용료율 수치(0.2%)는 동종업종인 신한금융지주회사의 상표 사용료율의 최젓값 및 농협중앙회, 수협중앙회의 상표 사용료율과 동일하다. 즉 조사청이 이 사건 상표의 사용료 시가를 산정하기 위해 선택한 방식 그 자체는 비록 법인세법령 등에서 예정하고 있는 방식은 아니나, 일반적으로 국내 지주회사 및 각 계열사들 간의 상표 사용료 수취 과정에서 활용되는 방식에 해당함은 분명하다. 또한 그 과정에서 조사청은 원고 AA은행에 최대한 유리하게 적용될 수 있는 사용료율을 역시 적용한 것으로도 보여, 일응 그와 같은 방식으로 계산된 이 사건 상표의 사용료 가액은 법인세법 제52조 제1항 에서 규정하는 시가에 해당한다고 볼 여지가 충분하다.
(2) 다만 위와 같은 방식이 법인세법령이나 국제조세조정법령에서 명시적으로 규정하는 시가 내지 정상가격 산정방식에 해당하지 않는다는 점이 문제가 될 여지는 있다. 그러나 이 사건 상표의 사용료를 법인세법 시행령 제89조 제2항 에 따른 감정평가 방식이나 상속세 및 증여세법에서 규정한 보충적 평가방법에 의하여 이를 정확하게 산정할 수 있을 지 의문이고, 법인세법 시행령 제89조 제4항 에 따라 ‘당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액’으로 계산하는 것 역시 적절한 방식은 아니라고 보인다. 이는 국제조세조정법령에 따른 정상가격 산정규정 내용 등을 통해 보더라도 마찬가지이다. 더욱이 이 사건 상표의 사용료 산정과 관련하여 감정의 필요성이 인정된다고 하더라도, 원고들은 단지 시가 내지 정상가격 산정에 위법이 있다고 주장하고만 있을 뿐, 입증책임이 모두 과세관청에게 있다는 이유만을 들어 이 사건 상표의 사용료 산정을 위한 구체적인 방안 등에 대해서는 전혀 제시하지 않고 있다. 오히려 피고가 이 사건 상표의 사용료 산정과 관련하여 선택한 방식인 시장접근법은 감정평가에 관한 규칙 제11조에 열거되어 있는 원가방식, 비교방식, 수익방식 중에서 ‘비교방식(거래사례비교법 등)’과 유사하다고 보이는데, 이 경우 원고 AA은행의 사용료 미수취 기간, 이 사건 계열회사들의 규모 등에 비추어 보면, 조사청이 이 사건 세무조사 과정에서 감정평가와 유사한 결과가 나올 수 있는 방식을 선택하여 이 사건 상표의 사용료를 산정한 것은 어느 정도 합리적인 방법이라고 할 수 있다.
(3) 한편 원고들은 사용료율을 0.2%로 산정한 것은 다른 기업들의 상표 사용료율에 대한 단순 통계치에 근거한 것으로서 합리성이 없다고 주장한다. 그러나 앞서 살펴본 이 사건 상표 사용의 특수성 등을 고려할 때, 이 사건 상표 사용에 대하여 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가치가 있다거나 제3자들이 일반적으로 거래하는 가격이 있다고 보기는 어려우므로, 동종업계의 상표 사용료율이 적용되는 것에는 별다른 문제가 없다고 보인다.
(4) 피고는 원고 AA은행의 이 사건 상표 사용료 미수취액을 정함에 있어 각 계열사가 지출한 그룹공동광고비를 차감하여 계산함으로써, 상표권자가 아닌 이 사건 계열회사들이 이 사건 상표권의 가치 증대에 기여한 사정을 충분히 고려하였다.
4. 소결 이 사건 처분 중 쟁점4 부분과 관련된 피고의 과세처분은 적법하다.
1. 인정사실 앞서 든 증거들과 갑37, 39, 47, 58호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 아래와 같은 사실을 인정할 수 있다.
(1) 원고 AA은행은 2013. 3. 11. 국세청장에게 ‘이 사건 주식교환을 통하여 보유하고 있는 원고 AA은행의 자기주식을 양도하는 경우 증권거래세 과세표준이 되는 양도가액이 주식교환일 현재 한국거래소가 공표하는 매매거래 기준가액인지 또는 이 사건 주식교환 계약서에 기재된 교환가액인지 여부’에 대하여 세법해석 사전답변을 신청하였다.
(2) 원고 AA은행은 2013. 3. 12. 국세청장으로부터 사실관계 파악을 위한 보완 요구를 받자, 주식교환비율, 산출근거 등이 기재된 이 사건 주식교환 관련 근거서류들(이 사건 주식교환계약서, 이사회회의록 등)을 제출하였다.
(3) 국세청장은 2013. 4. 4. “상장법인인 원고 AA은행이 상장법인인 금융지주회사와 체결한 주식의 포괄적 교환 계약에 따라 원고 AA은행이 원고 AA은행의 주권을 유가증권시장 밖에서 양도하는 경우 증권거래세법 제7조 에 따른 증권거래세의 과세표준은 같은 법 시행령 제4조 제2항 제1호에 따라 한국거래소가 공표하는 양도일의 매매거래 기준가액(매매거래가 정지된 경우 그 전일에 공표된 매매거래 기준가액)에 양도된 당해 주권의 거래수량을 곱하여 계산하는 것입니다.”라고 답변(법규부가 2013-000호, 이하 ‘이 사건 쟁점5 사전답변’이라 한다)하였다.
2. 이 사건 자기주식 양도가 ‘양도가액을 알 수 없는 경우’에 해당하는지 여부
(1) 구 증권거래세법(2015. 12. 29. 법률 제13628호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘증권거래세법’이라 한다) 제7조 제1항 제2호 나목은 증권거래세의 과세표준에 대해 ‘주권등의 양도가액을 알 수 없는 경우 대통령령으로 정하는 양도가액 평가방법에 따라 평가한 가액’을 정하고 있고, 그 위임을 받은 구 증권거래세법 시행령(2013. 8. 27. 대통령령 제24697호로 개정되기 전의 것) 제4조 제2항 제1호는 위 양도가액 평가방법에 대해서 ‘자본시장법에 따른 상장법인의 주권등을 유가증권시장 및 코스닥시장 밖에서 양도하는 경우 자본시장법 제373조 에 따른 한국거래소가 공표하는 양도일의 매매거래 기준가액에 양도된 당해 주권등의 거래수량을 곱하여 계산하는 것’으로 정하고 있다.
(2) 증권거래세는 주권 또는 지분(이하 ‘주권 등’이라 한다)의 양도를 과세대상으로 하고, 주권 등의 양도가액을 과세표준으로 하여 양도자에게 부과하는 국세이다. 증권거래세의 기초가 되는 ‘주권 등의 양도가액’이란 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 거래 당시 그 대가로 실지 약정된 금액을 말한다(대법원 2011. 7. 28. 선고 2008두21614 판결 등 참조). 주식의 포괄적 교환에 있어서 주식의 교환비율은 교환계약의 가장 중요한 내용으로서 각 회사의 재산상태와 그에 따른 주식의 실제적 가치에 비추어 공정하게 정함이 원칙이며, 만일 그 교환비율이 각 회사의 일방에 현저하게 불공정한 경우에는 무효가 될 수 있는 점, 이와 같은 교환비율 산정에 있어 각 회사 주식의 실질적인 가치는 자산가치 이외에 시장가치, 수익가치, 상대가치 등 다양한 요소를 고려하여 결정되어야 하는 만큼 엄밀한 객관적 정확성에 기하여 유일한 수치로 확정할 수 없고, 그 제반 요소의 고려가 합리적인 범위 내에서 이루어졌다면 결정된 교환비율이 현저하게 부당하다고 할 수 없으며, 교환당사자 회사의 일부가 주권상장법인인 경우 자본시장법과 그 시행령 등 관련 법령이 정한 요건과 방법 및 절차 등에 기하여 교환가액을 산정하고 그에 따라 교환비율을 정하였다면 그 교환가액 산정이 허위자료에 의한 것이라거나 터무니없는 예상수치에 근거한 것이라는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 가치나 교환비율이 현저하게 불공정하다고 볼 수 없다(대법원 2011. 2. 10. 선고 2009두19465 판결 등 참조).
3. 이 사건 쟁점5 사전답변에 반하는 처분의 적법성 여부 앞서 본 사실 및 증거들에 의하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 앞서 설시한 법리(대법원 1988. 3. 8. 선고 87누156 판결)에 비추어 살펴보면, 이 사건 처분 중 쟁점5 관련 부분은 이 사건 쟁점5 사전답변에 반하는 것으로 국세기본법 제15조 에서 정한 신의성실원칙에 위반된다고 할 것이다. 이를 지적하는 원고들의 이 부분 주장은 이유 있다.
4. 소결 이 사건 처분 중 쟁점5 부분과 관련된 피고의 과세처분은 위법하다.
1. 인정사실 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지에 의하면, 아래와 같은 사실을 인정할 수 있다.
2. 관련 법령의 내용 및 법리 교육세법 제5조 는 제1항 제1호에서 금융·보험업자의 교육세 과세표준은 그 수익금액으로 한다고 규정하면서, 제3항에서 “제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융·보험업자가 수입한 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 유가증권의 매각익·상환익(유가증권의 매각 또는 상환에 따라 지급받은 금액에서 법인세법 제41조 에 따라 계산한 취득가액을 차감한 금액을 말한다), 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다), 그 밖에 대통령령으로 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령으로 정한다.”고 규정하고 있다. 그리고 그 위임에 따른 구 교육세법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령 제26076호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘ 교육세법 시행령’이라 한다) 제4조는 제1항에서 교육세 과세표준에 포함되는 금융·보험업자의 수익금액을 열거하면서 기타 영업수익 및 영업 외 수익(제8호) 등을 규정하는 한편, 제2항에서는 금융·보험업자의 교육세 과세표준에 산입하지 아니하는 수익금액을 열거하면서 자산·부채의 평가 또는 수익·비용의 귀속시기 차이 등에 따라 발생하는 수익으로서 법인세법 제42조 에 따라 익금으로 보지 아니하는 자산 및 부채의 평가익(제2호 가목) 등을 규정하고 있다. 다만 위와 같은 열거 조항 외에 교육세법에서는 ‘수익금액’의 정의 조항 내지 계산방법에 관한 규정은 두고 있지 않고, 특히 합병으로 인한 자산의 양도차익에 대하여 아무런 규정을 두고 있지 않다. 그런데 교육세법 제2조 는 교육세법에서 사용하는 용어의 뜻은 교육세법에서 정하는 것을 제외하고는 국세기본법 등에 따를 것을 규정하고 있고, 국세기본법 제20조 는 “세무공무원이 국세의 과세표준을 조사·결정할 때에는 해당 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 것은 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다.”고 규정하고 있다. 또한 교육세법 제7조 는 “금융·보험업자의 수익금액의 귀속시기에 관하여는 법인세법 제40조 및 제43조를 준용한다.”고 규정하고, 법인세법 제43조 는 “내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.”고 규정하고 있다. 이러한 규정의 문언 내용과 취지 및 체계 등에 비추어 보면, 교육세법상 과세표준인 ‘수익금액’은 회계상 수익금액의 개념을 사용하고 있는 것으로서 교육세법상 ‘수익금액’의 계산방법에 대한 별도의 규정이 없는 이상, 이는 기업회계기준에 따라 평가하여야 한다고 봄이 타당하다.
3. 구체적 판단 앞서 본 사실과 증거들 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 위 법리에 비추어 살펴보면, 이 사건 의제배당금이 교육세법상 과세대상인 수익금액에 해당한다고 보기는 어렵다. 이를 지적하는 원고들의 이 부분 주장은 이유 있다.
4. 소결 이 사건 처분 중 쟁점6 부분과 관련된 피고의 과세처분은 위법하다.
그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.