특수관계 법인에게 무상담보제공 행위는 부당행위계산 부인에 해당함

사 건 2020구합59338 법인세부과처분취소 원 고 AAA 주식회사 피 고

○○○세무서장 변 론 종 결

2021. 4. 8. 판 결 선 고

2021. 4. 22.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 원고에 대하여 한, 2018. 10. 4. [별지1] 목록 제1항 기재 2013년 ~ 2016년 각 법인세 부과처분(각 가산세 포함) 중 ‘다툼 없는 부분’란 기재 세액을 각 초과하는 부분, 2020. 1. 16. 같은 목록 제2항 기재 2017년 법인세 부과처분(가산세 포함) 중 ‘다툼 없는 부분’란 기재 세액을 초과하는 부분을 각 취소한다.

• 가. 원고의 설립 및 관계 회사

1. 원고는 2004. 7. 12. 해운중개업, 선박 대리점업 등을 목적으로 설립된 법인이고, BB에너지앤마린 주식회사(변경 전 상호 bbb 주식회사, 이하 ‘BB에너지’라고만 한다) 2010. 12. 29. 원고의 100% 출자에 따라 크루즈 사업을 목적으로 설립된 회사이다.

2. 원고는 2012.경 BB에너지에 대한 원고의 지분 100%를 원고의 대주주 김CC, 한DD에게 각 50%씩 양도하고, 김CC, 한DD은 2014년, 2016년 BB에너지에게 자신들의 원고에 대한 주식을 증여함에 따라, 2016. 12.경 BB에너지는 원고의 지주회사가 되었다.

• 나. 서울지방국세청장의 세무조사 및 피고의 과세처분

1. 서울지방국세청장(이하 ‘조사청’이라 한다)은 2018. 5. 2.부터 2018. 8. 11.까지 원고의 2013 사업연도 중 일부 및 2014 ~ 2017 사업연도에 대한 법인통합조사를 실시 결과, BB에너지가 위 기간 기업은행, 대구은행 및 우리은행으로부터 운영자금을 차입할 수 있도록, 원고가 2013.경부터 2017.경까지 위 은행들에 1년 만기 정기예금을 신규 예치하는 동시에 같은 예금에 질권을 설정하는 방식으로 위 정기예금을 담보로 제공한 사실(이하 ‘이 사건 담보제공 행위’라 한다)을 확인하였다.

2. 원고가 BB에너지를 위하여 위 3개 은행에 담보로 제공한 각 정기예금(이하 ‘이 사건 각 정기예금’이라 한다) 및 해당 차입금의 상세내역은 [별지2] 기재와 같다. 원고는 이러한 담보제공 행위의 대가를 별도로 지급받지는 아니하였다.

3. 조사청은, 원고가 원고의 대출금에 대한 높은 지급이자 또한 부담하고 있었음에도 이를 상환하지 않은 채 거액의 자금을 낮은 이율의 시중은행 정기예금으로 예탁한 후 이를 담보로 제공하여 특수관계에 있는 BB에너지가 대출을 받을 수 있도록 한 행위는 경제적 합리성이 결여된 행위로서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 부당행위계산 부인의 대상이라고 보아, 구 법인세법 시행령 제89조 제3항 에 따른 가중평균차입이자율에 의하여 담보 제공한 예금액에 대한 이자를 계산한 후 원고가 이미 수익으로 계상한 예금 수입이자를 차감한 나머지 금액인 3,572,855,526원(2013년 726,762,206원, 2014년 840,406,664원, 2015년 841,611,572원, 2016년 787,560,186원, 2017년 376,514,898원)을 익금산입하고 기타 사외유출로 소득처분하는 내용의 과세자료를 피고에게 통보하였다(이하 ‘예금담보 부분’이라 한다). 한편 조사청이 원고에 대한 세무조사 결과를 토대로 피고에게 통보한 과세자료에는, 2012년부터 2014년까지 원고와 특수관계인(김CC, 한DD) 사이에 세 차례 작성된 금전소비대차계약서를 부당행위계산 부인 규정에 따라 허위로 보아, 원고가 장부에 계상한 미수이자를 익금불산입하는 대신 무상대여에 대한 인정이자를 익금산입하고, 인정이자를 특수관계인에게 상여로 소득처분하는 내용(이하 ‘금전대여 부분’이라 한다) 등도 포함되어 있었다.

4. 이에 따라 피고는 2018. 10. 4. 원고에게 [별지1] 목록 제1, 2항의 ‘최초 법인세 부과처분(A)’란 2013년부터 2017년까지의 각 기재 금액과 같은 2013년 ~ 2017년 귀속 법인세를 경정‧고지하였다.

• 다. 전심절차 및 이에 따른 피고의 경정처분 등

1. 이에 원고는 2018. 12. 31. 조세심판원에 심판청구를 하였는데, 조세심판원은 2019. 12. 26. 예금담보 부분에 대한 원고의 청구는 기각하고, 금전대여 부분에 대한 원고의 주장은 받아들이는 취지의 결정을 하였다.

2. 피고는 2020. 1. 16. 위 조세심판원의 결정에 따라, [별지1] 목록 제1, 2항 중

2018. 10. 4.자 ‘최초 법인세 부과처분(A)’란 금액을 ‘2020. 1. 16. 경정 후 법인세액(B)’란 2013년부터 2017년까지의 각 기재 금액과 같이 경정하였다. 이에 따라, 2013년 ~ 2016년 귀속 각 법인세 중 일부를 환급 결정하고(위 목록 제1항), 2017년 귀속 법인세로 125,195,372원을 추가로 경정고지하면서(위 목록 제2항, 앞서 본 2018. 10. 4.자 최초 법인세 부과처분 중 감액되고 남은 부분 및 2020. 1. 16.자 증액경정처분을 통틀어 ‘이 사건 처분’이라 한다), 위 추가 고지금액과 2013년부터 2016년까지의 국세환급금 및 환급가산금을 충당한 후 나머지 26,868,140원을 원고에게 환급하였다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 16, 17호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제1, 2, 10호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 원고는, 이 사건 담보제공 행위가 다음과 같은 이유로 부당행위계산 부인의 대상에 해당하지 않고, 이 사건 담보제공 행위는 ‘신용의 무상 공여’에 해당할 뿐이어서, 원고의 보증수수료율 수준이 아닌 ‘가중평균차입이자율’을 기준으로 시가를 산정한 것은 위법하다고 주장한다.

1. 원고는 2012.경부터 관계사인 BB에너지에 수백억 원 규모의 운영자금을 높은 이율(6.9%)로 장기 대여한 사실이 있는데, 이 사건 담보제공 무렵 BB에너지가 존폐위기에 처함에 따라 원고의 대여 원금과 이자수익 상실에 따른 막대한 손해를 막기 위하여 이 사건 각 정기예금을 담보로 제공하게 된 것이므로, 원고의 담보제공 행위에는 경제적 합리성이 충분히 인정된다.

2. 피고는, 원고가 이 사건 각 정기예금 상당의 자금으로 원고의 장기차입금을 상환하였어야 했다는 가정 하에, 정기예금의 이율과 가중평균차입이자율을 단순 비교하여 부당행위계산 부인 규정의 적용 기준이 되는 ‘시가’를 계산하였다. 그러나 이러한 가정은 이 사건 담보제공 행위를 통하여 BB에너지의 채무불이행 가능성을 낮추어 높은 이자수익을 창출하고 대여금 손실 가능성을 낮춘 점은 간과한 것으로서(결과적으로 원고는 2017년에 대여금을 모두 회수하기도 하였다), 이 사건 담보제공에 따라 BB에너지로부터 안정적으로 수취할 수 있는 이자수익 등의 편익, 원고의 장기차입금을 상환하는 것은 오히려 비경제적인 점 등을 고려하면, 피고의 처분은 위법하다.

3. 이 사건 담보제공 행위는 금전의 무상대여가 아닌 ‘용역의 제공’에 해당하는 신용의 무상 공여에 해당하므로, 그 시가는 담보제공에 관한 수수료, 즉 원고의 보증수수료율을 기준으로 산정하여야 한다.

• 나. 관계 법령 [별지3] 관계 법령 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 관련 법리 일반적으로 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제52조 소정의 부당행위계산의 부인이라 함은, 법인이 특수관계에 있는 자와 거래를 함에 있어 같은 법 시행령 제88조 제1항 각 호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 이를 남용하거나 우회행위, 다단계행위, 기타 이상한 거래형식을 취함으로써 통상의 합리적인 거래형식을 취할 때 생기는 조세의 부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 인정되는 경우, 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보여지는 소득이 있는 것으로 의제함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하기 위한 제도로서, 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 적용된다(대법원 1997. 5. 28. 선고 95누18697 판결 등 참조). 여기서 행위계산의 부당성 판단기준으로서 경제적 합리성의 유무는 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 거래관행에 비추어 경제적 합리성을 잃은 비정상적인 것인지 여부에 따라 판단하여야 한다.

2. 인정 사실 앞서 본 증거들과 갑 제5, 7, 21, 22호증, 을 제4, 5, 6, 7, 8, 9호증의 각 기재 및 변 론 전체의 취지에 의하면, 다음과 같은 사실이 인정된다.

• 가) 원고의 대주주인 김CC, 한DD은 2013.경부터 BB에너지의 지분을 50%씩 소유하고 있고, BB에너지는 김CC, 한DD으로부터 원고의 주식을 증여받아 2016.경을 기준으로 원고의 79.49%의 지분을 보유하고 있었다. 한편 김CC, 한DD은 2013.경부터 2017.경까지 원고와 BB에너지의 대표이사 및 사내이사로 재직하기도 하였다. 즉, 원고와 BB에너지는 구 법인세법 제52조 제1항, 구 법인세법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28640호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제87조 제1항 제2, 3, 4호에 의하여 특수관계에 있는 자에 해당한다.
• 나) 원고는 2013 ~ 2017 사업연도에 기업은행 등 3개 은행에 총 230억 원이 넘는 금액을 이자율 약 1.20 ~ 3.10% 수준의 이 사건 각 정기예금으로 예치함과 동시에 이를 담보로 제공하였고, BB에너지로 하여금 원고의 담보제공액과 동일한 금액을 운영 자금으로 대출받도록 하였다. 원고의 이 사건 각 정기예금 합계액은 연도말 기준 2013. 12. 31.부터 2015. 12. 31.까지는 합계 231억 원이었다가, 2016. 12. 31. 기준 약 281억 원으로 증가하였다가, 2017. 12. 31. 기준 50억 원으로 감소하였다.
• 다) 한편 원고는, 2013년 1,675억 원, 2014년 2,339억 원, 2015년 2,455억 원, 2016 년 2,853억 원, 2017년 3,795억 원 가량의 유동성차입금 잔액을 보유한 상태였고, 이에 대하여 평균 연 5% ~ 6.5% 대의 대출이자를 부담하고 있었다. 원고의 부채비율은 2014년 말경 586%, 2015년 말경 474%, 2016년 430.43%, 2017년 492.42%를 기록하는 등 자본잠식 상태로서 고위험기업으로 분류되는 상황이었고, 2013년부터 2017년까지의 유동비율은 아래 [표]와 같이 100% 이하로 하락된 상태를 유지하여 재무건전성이 악화된 상태였다. (단위: 억원,%) 2013년 2014년 2015년 2016년 2017년 유동자산 2,849 2,524 2,345 2,422 2,307 유동부채 3,680 3,645 3,753 4,739 4,637 유동비율 77.41 69.24 62.48 51.10 49.75
• 라) BB에너지는, 2016.경을 기준으로 79% 이상 보유 중이던 원고의 주식을 이용하여 2017.경 교환사채 1) 를 발행하였고, 그 결과 1,500억 원 가량의 외부 자금을 조달할 수 있었으며, 이를 통해 원고와 은행들에 차입금을 상환하였다.

3. 구체적인 판단

• 가) 위 인정 사실에다가 변론 전체의 취지 등을 보태어 알 수 있는 아래의 사정들을 종합하면, 원고가 이 사건 각 정기예금을 특수관계 법인인 BB에너지의 대출금에 대한 담보로 제공한 것은 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 거래로서 구 법인세법 시행령 제88조 제1항 제9호 소정의 ‘이익 분여’에 해당한다(대법원 2009. 4. 23. 선고 2006두19037 판결, 대법원 2009. 5. 14. 선고 2006두11224 판결 참조).

(1) 원고가 2013 ~ 2017 사업연도 전반에 걸쳐 높은 대출이자를 부담하고 있었음에도, 이러한 차입금을 상환하지 아니하고 상당한 금원을 낮은 이율의 정기예금에 예치 한 후 이를 특수관계 법인의 대출금에 대한 담보로 제공한 행위는, 그로 인한 지급 이자와 수입 이자 사이에 현저한 차이가 있어, 그 자체로 원고에게 상당한 손해 발생을 초래한다.

(2) 원고가 기업은행 등에게 이 사건 각 정기예금을 예치함과 동시에 담보로 제공한 것은 실질적으로 BB에너지에 대한 자금 대출을 가능하게 하는 데 있었던 것으로 보인다.

(3) 원고가 담보로 제공한 정기예금은 특수관계 법인인 BB에너지가 대출금을 상환할 때까지 인출할 수 없어 유동성을 상실하게 되고, 원고는 BB에너지의 대출금이 변제되지 아니할 경우 정기예금을 상실하게 되는 경제적 위험을 감수하게 된다.

(4) 원고는, 위와 같은 담보제공 행위가 기존의 BB에너지에 대한 대여금을 회수하고 6.9%의 높은 이자 수익을 확보하기 위하여 경제적으로 합리적인 선택을 한 정상적인 거래였다는 취지로 주장한다. 그러나 앞서 본 바와 같이 원고 또한 자본 잠식 및 유동성이 악화된 상황이었고, BB에너지는 크루즈 사업의 실패로 인하여 지속적으로 적자가 누적되어 기존의 대여금조차 변제하지 못하는 상황이었기에, 그러한 높은 이자율은 현실적인 것이라 할 수 없고, 이러한 정기예금 예치 행위가 합리적인 선택이라고 보기는 어렵다.

• 나) 그러므로 원고의 이 사건 각 정기예금 예치 및 담보제공 행위는 구 법인세법 시 행령 제88조 제1항 제9호 소정의 ‘이익 분여’를 통한 조세감소 행위에 해당한다.
• 다) 나아가 원고는, 이 사건 담보제공 행위는 금전의 무상대여가 아닌 용역의 제공에해당하여 그 시가는 담보제공에 관한 보증수수료를 기준으로 산정되어야 한다고 주장한다. 그러나 원고가 현금 약 230억 원 가량을 새로이 투입하여 은행에 정기예금을 예치한 결과 특수관계 법인인 BB에너지로 하여금 그 상당액을 대출받을 수 있도록 한것이므로, 단순히 원고가 무상으로 신용을 공여한 경우와 동일하게 볼 수는 없고, 오히려 우회적인 대여행위에 가까워 위 시행령 제88조 제1항 제6호의 ‘금전의 대여행위’에 준하는 행위로 봄이 타당하다(원고가 들고 있는 대법원 2013. 11. 14. 선고 2011두18458 판결 등은, 구 상증세법상 증여세에 관한 판결로서 이 사건과 세목 및 구체적인 사안 등에서 일치하지 아니하여 그대로 참조하기에 곤란하고, 원고가 들고 있는 다른판결들도 마찬가지로 볼 수 있다).
• 다) 따라서 피고가 구 법인세법 시행령 제89조 제3항 에 따라 가중평균차입이자율을 시가로 적용하여 이 사건 처분을 한 것은 적법하므로, 이와 전제를 달리하는 원고의 주장은 이유 없다.

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로, 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다. 1) 투자자가 일정시일 경과 후 BB에너지가 보유 중인 원고의 주식으로 교환할 수 있는 권리가 있는 사채