신축주택으로서 조세특례제한법 제97조의 임대주택 감면대상인지

사 건 2020구단50808 양도소득세경정거부처분취소 원 고

○○○ 피 고 ◎◎세무서장 변 론 종 결

2020. 11. 10 판 결 선 고

2021. 1. 12

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청 구 취 지 피고 ◎◎세무서장이 2018. 12. 7. 원고 ○○○에게 한 2016년 귀속 양도소득세경정거부처분과 피고 ●●세무서장이 2019. 3. 4. 원고 □□□에게 한 2016년 귀속 양도소득세부과처분을 모두 취소한다.

• 가. 원고들은 2015. 5. 1. 피상속인 ◇◇◇로부터 서울 a구 b동 ***번지 대 598.8㎡(이하 이 사건 대지라 한다)와 그 지상건물 가동(2층 3가구 연면적 181.85㎡,이하 기존건물이라 한다) 및 지상건물 나동(3층 10가구 연면적 642.3㎡, 이하 이 사건 건물이라 한다)의 각 1/7 지분을 상속받았다.
• 나. 건축물대장상 기존건물은 1975. 11. 26. 이 사건 대지에 신축되어 가동 주택으로기재되어 있고, 이 사건 건물은 이 사건 대지에 1994. 12. 29. 나동 다가구 주택으로사용승인을 받고 기존주택의 건축물대장에 ‘증축’된 것으로 기재되어 있다.
• 다. 등기부상 기존건물은 1976. 3. 2. 단독으로 소유권보존등기가 되었다가, 1995. 4. 14. ‘별동신축’을 이유로 가동 주택으로 표시변경등기가 되었고, 이 사건 건물은 1995. 4. 14. 나동 다가구주택으로 표시되어 피상속인 명의로 소유권보존등기가 되었으며, 피상속인은 2005. 11. 23.경 관할 세무서에 주택임대사업자등록을 한 후 이 사건 건물 등에 대한 임대수입신고를 해 왔다.
• 라. 원고들은 2016. 5. 31. 주식회사 ☆☆빌리지에게 다른 공유자들과 함께 이 사건 대지, 기존건물 및 이 사건 건물을 포괄하여 대금 6,880,000,000원에 양도(이하 이 사건 양도라 한다)한 후, 원고 ○○○은 2016. 7. 31. 피고 ◎◎세무서장에게, 원고 □□□은 2016. 8. 1. 피고 ●●세무서장에게 원고들 각 지분에 해당하는 양도가액 982,000,000원, 취득가액 446,000,000원, 양도소득금액 516,000,000원으로 하여 산출한 2016년 귀속 양도소득세 각 176,063,810원을 신고·납부하였다.
• 마. 원고 ○○○은 2018. 10. 22. 피고 ◎◎세무서장에게 이 사건 건물 중 국민주택 규모를 초과하는 1가구를 제외한 9가구가 조세특례제한법 제97조 에 의하여 양도소득세가 감면되는 장기임대주택에 해당한다는 이유로 기납부한 양도소득세 중104,514,827원을 환급하여 달라는 경정청구를 하였으나, 피고 ◎◎세무서장은 2018. 12. 7. 이 사건 건물은 ‘신축’된 주택에 해당하지 아니하여 위 감면규정의 적용대상이 아니라는 이유로 위 경정청구를 거부하였다(이하 1 처분이라 한다).
• 바. 원고 □□□은 2018. 8. 8. 원고 ○○○과 같은 사유로 피고 ●●세무서장에게 기납부한 양도소득세 중 104,514,827원을 환급하여 달라는 경정청구를 하였고 피고 ●●세무서장은 2018. 10. 2. 이를 인용하여 양도소득세 104,514,822원을 환급하고 양도소득세 감면에 따른 농어촌특별세 25,869,508원(가산세 포함)을 결정·고지하였다. 그 후 2018. 12. 7. 원고 □□□과 같은 취지로 한 공동상속인 A, B에 대한 경정처부처분에 대한 이의신청이 기각결정되자, 피고 ●●세무서장은 2019. 3. 4. 원고 □□□에게 양도소득세 104,514,820원을 다시 결정·고지하고(이하 2 처분이라 하고, 1, 2 처분을 통칭하여 이 사건 각 처분이라 한다), 위 농어촌특별세는 환급하였다.
• 사. 원고 ○○○은 이의신청 및 심판청구, 원고 □□□은 심판청구를 거쳐 이 사건 소를 제기하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1 내지 9호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

■ 조세특례제한법 제97조 (장기임대주택에 대한 양도소득세의 감면)

① 대통령령으로 정하는 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 국민주택(이에 딸린 해당 건물 연면적의 2배 이내의 토지를 포함한다)을 2000년 12월 31일 이전에 임대를 개시하여 5년 이상 임대한 후 양도하는 경우에는 그 주택(이하 "임대주택"이라 한다)을 양도함으로써 발생하는 소득에 대한 양도소득세의 100분의 50에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 민간임대주택에 관한 특별법 또는 공공주택 특별법에 따른 건설임대주택 5년 이상 임대한 임대주택과 같은 법에 따른 매입임대주택 중 1995년 1월 1일 이후 취득 및 임대를 개시하여 5년 이상 임대한 임대주택(취득 당시 입주된 사실이 없는 주택만 해당한다) 및 10년 이상 임대한 임대주택의 경우에는 양도소득세를 면제한다.

1. 1986년 1월 1일부터 2000년 12월 31일까지의 기간 중 신축된 주택

2. 1985년 12월 31일 이전에 신축된 공동주택으로서 1986년 1월 1일 현재 입주된 사실이 없는 주택

② 소득세법 제89조제1항제3호 를 적용할 때 임대주택은 그 거주자의 소유주택으로 보지 아니한다.

③ 제1항에 따라 양도소득세를 감면받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 주택임대에 관한 사항을 신고하고 세액의 감면신청을 하여야 한다.

④ 제1항에 따른 임대주택에 대한 임대기간의 계산과 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. ■ 구 조세특례제한법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28636호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제97조(장기임대주택에 대한 양도소득세의 감면)

① 법 제97조제1항 각 호 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 거주자"란 임대주택을 5호 이상 임대하는 거주자를 말한다.

② 법 제97조제1항 단서의 규정에 의한 건설임대주택의 일부 또는 동일한 지번상에 상가 등 다른 목적의 건물이 설치된 경우의 주택으로 보는 범위 및 필요경비계산에 관하여는 소득세법 시행령 제122조제4항 및 제5항을 준용한다.

• 가. 원고들 아래의 사유로 이 사건 건물 중 국민주택에 해당하는 9가구는 조세특례제한법 제97조 제1항 단서에 의하여 양도소득세가 면제되어야 하고, 이와 다른 전제에 있는 이 사건 각 처분은 위법하다. ⑴ 조세특례제한법 제97조 제1항 제1호 에서 ‘신축된 주택’이란 건축법령상의 ‘신축’에 한하지 아니하고 ‘새로 축조된 주택’이면 족하다고 보아야 한다. 이 사건 건물은 기존건물과 별개의 등기부가 생성되어 있고, 기존건물과 별도로 개별주택가격이 산정·공시되는 점에서 보아도 그러하다. 따라서 이 사건 건물은 ‘1986년 1월 1일부터 2000년 12월 31일까지의 기간 중 신축된 주택’에 해당한다. ⑵ 피상속인은 2000. 12. 31. 이전에 이 사건 건물을 임대함으로써 5호 이상의 임대주택을 임대하기 시작하여 10년 이상 이 사건 건물을 임대하였으므로, 이 사건 건물 중 국민주택에 해당하는 9가구는 조세특례제한법 제97조 제1항 단서 중 “10년 이상 임대한 임대주택”에 해당한다.
• 나. 피고들 ⑴ 조세특례제한법 제97조 제1항 제1호 에서 규정하는 ‘신축’이란 건축법령상의 ‘신 축’과 같다고 보아야 하고, 이 사건 건물은 기존건물에 ‘증축’된 것이다. 따라서 이 사건 건물은 ‘1986년 1월 1일부터 2000년 12월 31일까지의 기간 중 신축된 주택’에 해당하지 아니한다. ⑵ 조세특례제한법 제97조 제1항 단서는 민간임대주택에 관한 특별법 또는 공공주택 특별법에 의한 임대주택에만 적용되는바, 이 사건 건물이 위 법률에 의한 임대주택임이 입증되지 아니하였다. ⑶ 이 사건 건물의 5호 이상이 2000. 12. 31. 이전에 임대를 개시하여 10년 이상 임대되었다는 충분한 자료도 없다.

원고들의 첫 번째 주장에 관하여 본다.

• 가. 조세특례제한법 제97조 제1항 제1호 의 ‘신축된 주택’의 의미 위 조항에서 규정하는 ‘신축된 주택’에서 ‘신축’은 건축법령에서 정하는 바와 같다고 해석된다. 그 이유는 아래와 같다. ⑴ 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2008. 10. 23. 선고 2008두7830 판결 등 참조). 조세특례제한법제97조의 규정은 특정 요건을 충족하는 임대주택에 양도소득세의 감면혜택을 부여하는 명백한 특혜규정이므로 이를 엄격하게 해석하여야 한다. ⑵ 조세감면 우대조치는 조세평등주의에 반하고 국가나 지방자치단체의 재원의 포기이기도 하여 가급적 억제되어야 하고 그 범위를 확대하는 것은 바람직하지 못하므로 특히 정책목표 달성에 필요한 경우에 그 면제혜택을 받는 자의 요건을 엄격히 하여 극히 한정된 범위 내에서 예외적으로 허용되어야 한다(헌법재판소 1996. 6. 26. 선고 93헌바2 전원재판부 결정 참조). ⑶ 조세특례제한법 제97조 의 입법취지가 임대주택의 공급확대를 통하여 무주택서민의 주거생활안정을 도모하는 데에 있다는 점은 원고가 주장하는 바와 같다. 그러나 조세감면영역은 국민의 권리를 제한하거나 새로운 의무를 부과하는 법률과 달리 입법자에게보다 광범위한 입법형성의 자유가 있다고 할 것인바, 위와 같은 입법 목적을 위하여 양도소득세 감면혜택을 부여하는 범위를 건물의 신축에 한할 것인지, 그보다 넓게 증축 등에까지 확장할 것인지는 입법자의 입법재량 범위 내에 있다. ⑷ 조세특례제한법 및 그 시행령은 건물의 신축에 대한 별도의 정의 규정을 두고 있지 아니하고, ‘신축’과 구분하여 ‘증축’이란 용어를 사용하면서(조세특례제한법 제25조 제1항, 구 조세특례제한법 시행령 제56조 제3항 제3호 등 참조), ‘증축’에 대한 별도의 정의 규정 역시 두고 있지 아니하다. 반면, 건축법은 “건축이란 건축물을 신축·증축·개축·재축하거나 건축물을 이전하는 것을 말한다.”고 규정하고(제2조 제1항 제8호), 건축법시행령 제2조 는 “신축이란 건축물이 없는 대지(기존 건축물이 해체되거나 멸실된 대지를 포함한다)에 새로 건축물을 축조하는 것[부속건축물만 있는 대지에 새로 주된 건축물을 축조하는 것을 포함하되, 개축(개축) 또는 재축(재축)하는 것은 제외한다]을 말한다.”(제1호)고, “증축이란 기존 건축물이 있는 대지에서 건축물의 건축면적, 연면적, 층수 또는 높이를 늘리는 것을 말한다.”(제2호)고 하여 구체적으로 이를 구분하고 있다. ⑸ 이러한 점을 종합하여 보면, 조세특례제한법 제97조 제1항 제1호 에서 ‘신축된 주택’은 건축법령상의 ‘신축’된 주택에 한정된다고 해석하는 것이 법문과 입법자의 의사에 부합하고, 이와 달리 위 ‘신축된 주택’에 건축법령상 증축을 포함하여 널리 ‘새로 축조된 주택’으로 해석하는 것은 합리적 이유 없이 이를 확장 내지 유추해석하는 것으로서 허용되지 않는다고 봄이 상당하다.
• 나. 이 사건 건물이 ‘신축된 주택’에 해당하는지 여부 ⑴ 앞서 본 사실관계에 의하면, 이 사건 건물은 기존건물이 있는 이 사건 대지 지상에 대지의 분할 없이 그대로 건축되어 있으므로, 건축물이 없는 대지에 새로 건축물을 축조하는 것이라는 의미에서의 신축이라 할 수 없다. 기존건물이 이 사건 건물의 부속 건축물인 것으로 볼 증거도 없으므로, 이 사건 건물이 ‘부속건축물만 있는 대지에 새로 축조된 주된 건축물’이라고 볼 수도 없다. 그 밖에 원고가 제출한 증거를 모두 살펴보아도 이 사건 건물이 신축된 건물이라고 인정하기에 부족하고 달리 증거가 없다. ⑵ 오히려 다툼 없는 사실, 갑 제3 내지 6, 9 내지 10호증, 을 제7 내지 10, 14 내지 17, 20호증(가지번호 포함)의 각 기재 또는 영상에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 아래의 사실관계 및 사정들에 비추어 보면, 이 사건 건물의 축조는 이 사건 대지상에 기존건물에 부속하여 그 연면적을 늘리는 ‘증축’이라고 봄이 상당하다.

① 기존건물은 이 사건 건물이 건축된 후에도 제3자가 전입신고를 하는 등 주택으로서의 기능을 유지하고 있었던 것으로 보이고, 피상속인은 기존건물 중 일부를 임대하다가 이 사건 건물을 건축한 후 기존건물의 전부를 임대하는 등 임대사업의 확장을 위하여 이 사건 건물을 추가로 건축한 것으로 보인다. 또한 이 사건 건물과 기존건물은 하나의 대지 지상에 각 3층 주택 및 2층 주택 형태로 마주하고 있으면서 그 사이 대지 공간은 두 건물을 위한 주차장으로 구별되지 않고사용되고 있다. 원고들을 포함한 공유자들은 기존건물, 이 사건 건물, 이 사건 대지를 일괄하여 제3자에게 양도하는 등 그 처분을 같이 하였다.

② 건축물대장에도 이 사건 건물은 기존건물의 건축물대장에 증축된 것으로 기재되어 기존건물의 연면적이 증가된 것으로 되어 있다. 이 사건 건물의 등기부가 기존건물과 별도로 생성되어 있기는 하나, 이는 소유관계 등을 표상하기 위한 것일 뿐 건축법상 건축형태를 표상하는 것으로 볼 수 없다. 이 사건 건물의 개별주택가격이 기존건물과 별개로 산정·공시되는 것은 위 등기부를 기초로 한 것으로 보일 뿐이므로 이를 이유로 이 사건 건물이 신축된 것으로 볼 것은 아니다.

• 다. 소결 원고들의 나머지 주장에 관하여 나아가 살필 필요 없이 이 사건 양도에는 조세특례제한법 제97조 제1항 제1호 및 같은 항 단서를 적용할 수 없고, 이와 같은 취지에서 한이 사건 처분은 적법하다.

원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각한다.