이 사건 조항은 모법이 ‘가사 관련 경비’의 성격을 가지는 것에 한하여 필요경비에 불산입하도록 위임하고 있음에도, 가사와 전혀 무관한 그 범위에 포함될 것으로 예측하기 어려운 ‘사업상 결손으로 인한 부채의 지급이자 등’ 까지 필요경비에서 부인하는 결과가 되어 모법의 위임범위를 벗어난 것으로 무효라고 봄이 타당함
이 사건 조항은 모법이 ‘가사 관련 경비’의 성격을 가지는 것에 한하여 필요경비에 불산입하도록 위임하고 있음에도, 가사와 전혀 무관한 그 범위에 포함될 것으로 예측하기 어려운 ‘사업상 결손으로 인한 부채의 지급이자 등’ 까지 필요경비에서 부인하는 결과가 되어 모법의 위임범위를 벗어난 것으로 무효라고 봄이 타당함
사 건 2019구합90715 종합소득세경정거부처분취소 원 고 AAA 피 고 BB세무서장 변 론 종 결
2020. 6. 18. 판 결 선 고
2020. 9. 10.
1. 피고가 2018. 8. 20. 원고에 대하여 한 2012년 귀속 종합소득세에 관한 감액경정거부처분을 취소한다.
2. 소송비용은 피고가 부담한다. 이 법원의 명령․규칙 심사 결과 소득세법 시행령 제61조 제1항 제2호 및 소득세법 시행규칙 제27조 제1항 은 법률에 위반된다. 청 구 취 지 주문과 같다.
2. 설령 이 사건 조항을 무효로 볼 수 없다고 하더라도, 조세법률주의 원칙상 모법인 소득세법 제33조 제1항 제5호 의 위임 범위인 ‘가사의 경비 및 이에 관련되는 경비’를 넘어서지 않도록 그 의미가 제한적으로 해석되어야 할 것인바, 초과인출금을 계산함에 있어 사업용 자산의 합계액을 장부가액으로 계산하는 것으로 해석한다면, 사업용 부채가 초과인출금으로 계산되는 문제가 발생할 수 있고 이는 모법인 소득세법 제33조 제1항 제5호 의 위임범위를 넘어서는 것으로 허용될 수 없다. 이와 다른 전제에서 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 위법하다.
별지 기재와 같다.
4. 이 사건 조항의 무효 여부 판단
○ 소득세법 제33조 제1항 은 “ 거주자가 해당 과세기간에 지급하였거나 지급할 금액 중 다음 각 호에 해당하는 것은 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입하지 아니한다.”고 규정하면서 제5호에서 “대통령령으로 정하는 가사(家事)의 경비와 이에 관련되는 경비”를 들고 있다. 위와 같은 법률의 문언상 소득세법 제33조 제1항 제5호 에서 대통령령에 위임하고 있는 사항은 ‘가사 관련 경비’임이 분명하다.
○ 소득세법 시행령 제61조 도 ‘가사관련비등’이라는 제목으로 “ 법 제33조 제1항 제5호에서 "대통령령으로 정하는 가사(家事)의 경비와 이에 관련되는 경비"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.”라고 규정함으로써 그 근거법률이 소득세법 제33조 제1항 제5호 임을 명확히 하고 있다.
○ 따라서 소득세법 시행령 제61조 에서 모법의 위임에 따라 필요경비에 산입하지 아니하는 것으로 정할 수 있는 것은 소득세법 제33조 제1항 제5호 에서 규정한 ‘가사 관련 경비’의 성격을 가지는 것이어야 한다.
○ 이 사건 조항은 ‘초과인출금에 상당하는 부채의 지급이자로서 매월말 현재의 초과인출금에 경과일수를 곱하여 계산한 적수가 차입금의 잔액에 경과일수를 곱하여 계산한 적수에서 차지하는 비율에 해당하는 지급이자 상당액’은 소득세법 제33조 제1항 제5호 의 가사 관련 경비로서 필요경비에 산입하지 아니하는 것으로 규정하고 있다. 그러나 초과인출금이 생기게 되는 것은 가사와 관련하여 인출함으로써 발생할 수도 있으나, 사업으로 인한 결손 등 사업과 관련하여 부채가 증가한 경우도 있을 수 있고, 소득세법 제33조 제1항 제5호 가 정하고 있는 가사 관련 경비는 아니지만 사업과 관련이 없는 경비로 인하여 부채가 증가한 경우도 있을 수 있으므로, 위 초과인출금에 상당하는 부채의 지급이자가 그 성격상 반드시 가사 관련 경비에 해당된다고 볼 수는 없다.
○ 구 소득세법 기본통칙(1990. 12. 31. 개정되기 전의 것) 3-10-11(48)은 ‘ 초과인출금에 대한 지급이자 필요경비 불산입’이라는 제목 아래 그 제1항에서 ‘차입금에 대한 지급이자를 필요경비에 산입하면서 차입기간 중 매월말 현재의 사업용 자산의 합계액이 부채의 합계액에 미달하는 경우에 그 미달하는 금액(이하 초과인출금이라 한다)에 경과일수를 곱하여 계산한 적수가 차입금의 적수에서 차지하는 비율에 해당하는 지급이자 상당액은 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전부개정되기 전의 것) 제48조 제5호의 가사 관련 경비로 보아 당해년도 소득금액계산상 필요경비에 산입하지 아니한다’고 규정하고, 그 제2항에서는 ‘제1항의 경우에 필요경비에 산입하지 아니한 지급이자 × 초과인출금 발생기간 중의 차입금 적수 / 연간 차입금의 적수를 한도로 지급이자에 대한 필요경비 부인액을 계산한다’고 규정하고 있었다.
○ 이에 대하여 대법원은 1989. 4. 11. 선고 88누6054 판결 및 1990. 11. 27. 선고 88누9749 판결에서 “ 초과인출금이 발생한 근거를 따져보지도 않고 위 산식에 의하여 산출된 금액을 모두 가사 관련 경비로 의제하는 것은 실질과세의 원칙에 위반될 뿐만 아니라 합리성이나 타당성도 없으며 법령의 근거없이 가사 관련 경비의 존재와 범위에 관한 과세요건을 규정한 결과가 되어 위 기본통칙은 효력이 없다.” 고 판단하였다. 그 후 소득세법 시행령이 1990. 12. 31. 대통령령 제13194호로 개정되고, 소득세법 시행규칙이 1991. 3. 6. 재무부령 제1848호로 개정되면서 위 기본통칙 규정의 내용을 그대로 입법화한 이 사건 조항이 신설되었다. 1)
○ 재무부가 발간한 1990. 간추린 개정세법 해설(피고의 2020. 8. 18.자 참고자료 참조)에는 이 사건 조항과 동일한 구 소득세법 시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14467호로 전부개정되기 전의 것) 제97조 제1항의 개정내용을 ”개인사업자의 경우에는 법인사업자와는 달리 출자금을 자유로이 인출할 수 있기 때문에 자기가 출자한 금액을 초과하여 사업용 자금을 인출하는 사례가 발생할 수 있다. 이와 같이 출자금을 과다인출함으로 인하여 사업용 자산가액이 부채의 가액에 미달하는 사업자가 차입금의 지급이자를 필요경비로 계산한 경우에는 초과인출금에 상당하는 차입금의 지급이자는 가사 관련 비용으로 보아 필요경비에 산입하지 않도록 하는 제도를 신설하였다.”라고 설명하고 있다. 즉 이 사건 규정은 개인사업자가 자신의 출자금액을 초과하여 사업용 자금을 출자하는 사례에서 과다인출한 출자금에 상당하는 차입금의 지급이자를 필요경비로 불산입하기 위한 목적에서 도입된 것으로 보인다.
○ 결국 위와 같은 사정에 비추어 보면, 이 사건 조항이 필요경비에 산입하지 않도록 정하고 있는 금액인 ‘초과인출금에 상당하는 차입금의 지급이자’는 그 자체로 가사 관련 경비의 성격이 있어서 필요경비로 부인되는 것이 아니라, 대법원에 의해 무효로 판결된 위 기본통칙 규정과 마찬가지로 개인사업자의 초과인출금 상당액의 지급이자를 사업과 무관한 경비로 ‘의제’하려는 목적으로 이 사건 조항이 도입된 것임을 알 수 있다.
○ 피고는, “가사관련경비의 필요경비 불산입 규정을 적용함에 있어 차입금이 사업용으로 사용된 것이 확인되는 경우에는 그 차입금에 대한 지급이자는 필요경비에 산입함”이라고 규하고 있는 기획재정부 예규(재소득 46073-60, 2003. 5. 6.) 및 같은 취지의 행정해석에 따라 초과인출금 상당액의 지급이자일지라도 사업에 직접 사용된 부채임이 밝혀진 경우에는 그 지급이자를 필요경비에 산입할 수 있어 이 사건 조항으로 인해 부당하게 필요경비로 불산입되는 경우는 발생하지 않는다는 취지로 주장한다. 그러나 위 예규 자체가 초과인출금에 상당하는 차입금의 지급이자이기만 하면 필요경비에 일응 포함되지 않는다고 보아 가사 관련 경비로 정하고 있는 이 사건 조항의 문언에 반하는 것인바, 위임입법의 한계를 일탈하여 무효인 이 사건 조항이 이에 반하는 행정규칙이나 행정해석의 존재를 이유로 다시 적법하게 된다고 보기는 어렵다.
○ 필요경비는 납세의무자에게 유리한 것이고 그 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이어서 그 입증이 손쉽다는 것을 감안하더라도 소득세 등의 과세근거로 되는 과세표준의 입증책임은 어디까지나 과세관청에 있는 것이다. 따라서 피고의 주장처럼 위 기획재정부 예규에 따라 이 사건 조항이 단지 입증책임의 전환과 같은 결과만을 초래한다 하더라도, 사실상 피고로 하여금 원고로부터 신고․제출된 초과인출금의 확인 외에 아무런 입증활동이 필요 없는 필요경비 부존재의 추정을 인정함은 별도의 법률상 위임이 필요하다고 봄이 타당하다.
○ 개인사업자의 경우 사업과 가계의 구분이 명확하지 아니하여 사업을 위한 부채와 가사 관련 부채를 구분 없이 관리․사용하는 경우가 빈번하여 사업 차입금을 인출하여 개인적으로 유용하는 경우 구체적으로 어느 정도가 가계 자금으로 사용되었는지 과세관청이 이를 파악하는데 어려움이 있을 수 있는바, 이 사건 조항의 필요성을 어느 정도 수긍할 여지가 있기는 하다. 그러나 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않으며, 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석도 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 가능한 것이다. 그런데 이 사건 조항은 앞서 본 바와 같이 모법인 소득세법 제33조 제1항 제5호 가 ‘가사 관련 경비’의 성격을 가지는 것에 한하여 필요경비에 불산입하도록 위임하고 있음에도, 가사와 전혀 무관하여 그 범위에 포함될 것으로 예측하기 매우 어려운 ‘사업상 결손으로 인한 부채의 지급이자 등’까지 필요경비로 부인하는 결과가 되어 문제가 있다.
○ 위와 같은 소득세법 제33조 제1항 제5호 의 문언 및 취지와 소득세법상 필요경비에 관한 규정체계 등을 종합하면, 이 사건 조항은 모법인 소득세법 제33조 제1항 제5호 의 위임범위를 벗어난 것으로서 무효라고 봄이 타당하다.
- 다. 소결론 위와 같이 이 사건 조항은 무효이므로, 피고가 이 사건 초과인출금을 포함하여 원고의 차입금이 구체적으로 어떠한 사유로 발생한 것인지 조사 2) 해 보지도 않은 채로 무효인 이 사건 조항에 근거하여 한 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다(위와 같은 이유로 이 사건 처분이 위법하여 취소되어야 하는 이상, 원고의 나머지 주장에 관하여는 나아가 살피지 아니한다).
그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 1) 당시는 소득세법 시행령 제97조 제1항 제2호, 소득세법 시행규칙 제49조의2 제1항 으로 신설되었던 것이 그 내용은 그대로 유지된 채 일부 문구와 조문 위치만 수정되어 이 사건 조항에 이르렀다. 2) 이 사건 조항과 별도로 소득세법 시행령 제61조 제1항 제1호 는 ‘사업자가 가사와 관련하여 지출하였음이 확인되는 경비 및 직계존비속에게 무상으로 사용하게 한 주택에 관련된 경비’를 소득세법 제33조 제1항 제5호 의 가사 관련 경비에 포함하고 있는바, 피고로서는 여전히 위 법령에 근거한 구체적인 금액에 대하여 필요경비로 불산입할 수 있다고 판단된다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.