한미 조세협약 해석상 특허권 등록 국가 외에서는 특허권의 침해가 발생할 수 없어 그 사용의 대가를 지급한다는 것을 관념할 수도 없음

사 건 2019구합81285 법인세경정거부처분취소 원 고

○○○○○○○○○ 피 고 AA세무서장 변 론 종 결

2020. 4. 23. 판 결 선 고

2020. 5. 12.

1. 피고가 2019. 1. 9. 원고에 대하여 한 2018년 1월 원천징수분 법인세 192,058,650원의 경정거부처분을 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청 구 취 지 주문과 같다.

• 가. 원고는 BBB(이하 ‘BB’이라 한다)의 법인으로, 내국법인인 주식회사 CCC(이하 ‘CCC’라 한다) 및 그 계열사를 상대로 특허침해소송을 제기하였다.
• 나. 위 특허침해소송이 계속되던 중, 원고는 2017. 12. 27. CCC와의 사이에, 원고가 등록 또는 출원 중에 있는 특허(이하 ’이 사건 특허‘라 한다)에 대한 사용권을 CCC에게 부여하는 대가로 미화 250만 달러(이하 ’미화‘ 기재는 생략한다)의 사용료를 지급받기로 하는 계약(이하 ’이 사건 계약‘이라 한다)을 체결하였다.
• 다. CCC는 2018. 1. 31. 원고에게 이 사건 계약에 따른 특허권의 사용료 중 1,330,000,000원(125만 달러)를 지급하면서, ‘대한민국과 BBB간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약’(이하 ‘한미조세협약’이라 한다) 제14조 제1항에 따른 제한세율 15%를 적용하여 산정한 법인세 199,500,000원(187,500달러)를 원천징수하여 피고에게 신고․납부하였다.
• 라. 원고는 위와 같이 지급한 사용료 중 국내에 등록되지 않은 특허 ●●●건에 대한 부분(이하 ‘이 사건 사용료’라 한다)은 원천징수 대상인 국내원천소득에 해당하지 않는다고 주장하면서, 2018. 7. 31. 피고를 상대로 위와 같이 신고․납부한 법인세 중 96.27%에 해당하는 192,058,650원을 환급해달라는 취지의 경정청구를 하였다.
• 마. 피고는 2019. 1. 9. 원고에 대하여 이 사건 사용료가 국내원천소득에 해당한다는 이유로 위 경정청구를 거부하는 처분(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)을 하였다.
• 바. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2019. 4. 8. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2019. 6. 26. 기각되었다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 9호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 당사자의 주장

1. 원고 이 사건 사용료 소득에 대하여 적용되는 한미조세협약 제6조 제3항에 의하면, BB법인이 국내에 특허권을 등록하여 국내에서 특허실시권을 가지는 경우에 그 특허실시권의 사용 대가로 받는 소득만이 국내원천소득에 해당하고, 국내에 등록되지 않은 특허권의 사용 대가로 받는 소득은 국내원천소득으로 볼 수 없어 원천징수대상에 해당하지 않는다. 따라서 국내에 등록되어 있지 않은 특허권에 대한 사용 대가인 이 사건 사용료가 국내원천소득에 해당하여 원천징수대상이라고 본 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

2. 피고

• 가) 한미조세협약에서 ‘사용지’를 사용료 소득의 원천지로 판단하는 이른바 ‘사용지주의’를 취하면서도 ‘사용’의 의미에 관하여서는 특별히 규정하고 있지 않으므로, 한미조세협약 제2조 제2항에 따라 ‘사용’의 의미는 국내법에 따라 판단하여야 한다. 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제93조 제8호 단서 후문이 ‘특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.’고 규정하고 있으므로, 이 사건 특허권에 대한 국내에서의 사용 대가인 이 사건 사용료 소득은 원천징수대상인 국내원천소득에 해당한다.
• 나) 설령 이 사건 사용료 소득을 구 법인세법 제93조 제8호 에 따른 국내원천소득으로 과세할 수 없다고 하더라도, 이 사건 사용료는 실질적으로 특허권 침해에 대한 손해배상의 성격을 가지고 있으므로 구 법인세법 제93조 제10호 가목의 ‘손해배상금’에 해당하거나, 여기에 해당하지 않더라도 국내에서 발생한 소득은 법인세법 제93조 의 어느 한 가지 유형의 소득에 반드시 포섭될 수 있다고 보아야 하므로 기타소득에 대한 일반유형을 정한 구 법인세법 제93조 제10호 차목의 소득에 해당하므로, 이 사건 사용료는 구 법인세법 제93조 제10호 에 따른 ‘기타소득’으로서 원천징수대상인 국내원천소득에 해당한다.
• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 이 사건 사용료 소득이 구 법인세법 제93조 제8호 에 따른 국내원천소득에 해당하는지 여부

• 가) 구 법인세법 제2조 제1항 제2호 는 외국법인에 대하여 국내원천소득이 있는 경우에만 법인세 납세의무가 있는 것으로 규정하고, 제2조 제5항, 제98조 제1항은 외국법인에 대하여 제93조 제8호 등의 일정한 국내원천소득의 금액을 지급하는 자는 해당법인세를 원천징수할 의무가 있다고 규정하고 있다. 그런데 구 법인세법 제93조 는 “외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.”라고 하면서, 제8호에서 “다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리․자산 또는 정보(이하 이 호에서 ‘권리 등’이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 ‘특허권 등’이라 한다)는 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.”라고 규정하고 있다. 한편 한미조세협약 제14조 제4항은 “본 조에서 사용되는 ‘사용료’라 함은 다음의 것을 의미한다.”라고 하면서 제a호에서 ’문학ㆍ예술ㆍ과학작품의 저작권 또는 영화필름․라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능, 선박 또는 항공기의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금‘을 규정하고, 제6조는 “이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다.”라고 하면서 제3항에서 “제14조 제4항에 규정된 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동조항에 규정된 사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다.“라고 규정하고 있다.
• 나) 구 법인세법 제93조 제8호 단서 후문은 외국법인이 특허권 등을 국외에서 등록하였을 뿐 국내에서 등록하지 아니한 경우라도 그 특허권 등이 국내에서 제조․판매 등에 사용된 때에는 그 사용의 대가로 지급받는 소득을 국내원천소득으로 보도록 정하였으나, 구 국제조세조정에 관한 법률(2018. 12. 31. 법률 제16099호로 개정되기 전의 것, 이하 ’구 국제조세조정법‘이라 한다) 제28조는 “비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법 제119조 및 법인세법 제93조 에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다.”라고 규정하고 있으므로, 국외에서 등록되었을 뿐 국내에는 등록되지 않은 BB법인의 특허권 등이 국내에서 제조․판매 등에 사용된 경우 BB법인이 그 사용의 대가로 지급받는 소득을 국내원천소득으로 볼 것인지는 한미조세협약에 따라 판단하여야 한다. 그런데 한미조세협약의 문맥과 그 문언의 통상적 의미를 고려할 때, 한미조세협약 제6조 제3항, 제14조 제4항은 특허권의 속지주의 원칙상 특허권자가 특허물건을 독점적으로 생산, 사용, 양도, 대여, 수입 또는 전시하는 등의 특허실시에 관한 권리는 특허권이 등록된 국가의 영역 내에서만 그 효력이 미친다고 보아 BB법인이 국내에 특허권을 등록하여 국내에서 특허실시권을 가지는 경우에 그 특허실시권의 사용대가로 지급받는 소득만을 국내원천소득으로 정하였을 뿐이고(대법원 2007. 9. 7. 선고 2005두8641 판결 등 참조), 한미조세협약의 해석상 특허권이 등록된 국가 외에서는 특허권의 침해가 발생할 수 없어 이를 사용하거나 그 사용의 대가를 지급한다는 것을 관념할 수도 없다. 따라서 BB법인이 특허권을 국외에서 등록하였을 뿐 국내에는 등록하지 아니한 경우에는 BB법인이 그와 관련하여 지급받는 소득은 그 사용의 대가가 될 수 없으므로 이를 국내원천소득으로 볼 수 없다(대법원 2014. 11. 27. 선고 2012두18356 판결 등 참조). 이와 같은 법리는 해당 특허권이 국내에 등록되어 있지 않는 이상 BB 이외의 국가에 등록된 경우에도 마찬가지로 적용된다고 보아야 한다.
• 다) 따라서 이 사건 특허권의 사용료 중 국내에 등록된 특허권의 사용료에 해당하는 부분만 구 법인세법 제93조 제8호 가 정한 외국법인의 국내원천소득에 해당하고, 나머지 부분인 이 사건 사용료는 그 특허권이 국내에서 제조․판매 등에 사실상 사용되었는지 여부와 관계없이 위 규정에 따른 원천징수대상인 국내원천소득에 해당하지 않는다.

2. 이 사건 사용료 소득이 구 법인세법 제93조 제10호 에 따른 국내원천소득에 해당하는지 여부 이 사건 계약의 내용에 비추어 보면, 이 사건 사용료는 원고가 CCC로부터 국내에 등록되지 않은 이 사건 특허권의 사용대가로 지급받은 금액이므로 그 법적 성격 자체는 구 법인세법 제93조 제8호 가 규정하는 사용료 소득에 해당하는 것이 명백하고, 다만 앞서 본 바와 같이 구 국제조세조정법 제28조 에 의하여 한미조세협약이 구 법인세법 제93조 에 우선하여 적용됨에 따라 이를 국내원천소득으로 과세할 수 없을 뿐이다. 나아가 구 법인세법 제93조 제10호 가목, 차목의 기타소득에 해당하기 위해서는 ’국내에 있는 부동산 및 그 밖의 자산이나 국내에서 경영하는 사업과 관련하여 받은 보험금·보상금 또는 손해배상금‘(가목)이거나 ’국내에서 하는 사업이나 국내에서 제공하는 인적용역 또는 국내에 있는 자산과 관련하여 제공 받은 경제적 이익’(차목)에 해당하여야 하는데, 이 사건 특허는 국내에 등록되지 아니하여 국내에 있는 자산에 해당하지 아니하며, 그 밖에 이 사건 사용료 소득이 구 법인세법 제93조 제10호 가목과 차목의 요건을 구비하였다고 인정할 만한 증거가 없다. 따라서 이 사건 사용료는 구 법인세법 제93조 제10호 에 따른 원천징수대상인 국내원천소득에도 해당하지 않는다.

3. 소결론 따라서 이 사건 사용료는 구 법인세법 제93조 제8호 또는 제10호에 따른 국내원천소득에 해당하지 않으므로, 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 별지 관계 법령 ■ 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것) 제2조(납세의무)

① 다음 각 호의 법인은 이 법에 따라 그 소득에 대한 법인세를 납부할 의무가 있다.

2. 국내원천소득(國􇾧􈢂􈰰􈔱􈂥)이 있는 외국법인

⑤ 내국법인 및 외국법인과 소득세법에 따른 거주자 및 비거주자는 이 법에 따라 원천징수하는 법인세를 납부할 의무가 있다. 제93조(외국법인의 국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(􈐦􈠯􈭛)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리 (이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.

• 가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工􈪎), 라디오·텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리
• 나. 산업상·상업상·과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우

10. 제1호부터 제9호까지의 규정에 따른 소득 외의 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득

• 가. 국내에 있는 부동산 및 그 밖의 자산이나 국내에서 경영하는 사업과 관련하여 받은 보험금·보상금 또는 손해배상금
• 나. 국내에서 지급하는 위약금이나 배상금으로서 대통령령으로 정하는 소득
• 다. 국내에 있는 자산을 증여받아 생기는 소득
• 라. 국내에서 지급하는 상금·현상금·포상금, 그 밖에 이에 준하는 소득
• 마. 국내에서 발견된 매장물로 인한 소득
• 바. 국내법에 따른 면허·허가, 그 밖에 이와 유사한 처분에 의하여 설정된 권리와 부동산 외의 국내자산을 양도함으로써 생기는 소득
• 사. 국내에서 발행된 복권·경품권, 그 밖의 추첨권에 의하여 받는 당첨금품과 승마투표권·승자투표권·소싸움경기투표권·체육진흥투표권의 구매자가 받는 환급금
• 아. 제67조에 따라 기타소득으로 처분된 금액
• 자. 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 제98조에서 "국외특수관계인"이라 한다)이 보유하고 있는 내국법인의 주식등이 대통령령으로 정하는 자본거래로 인하여 그 가치가 증가함으로써 발생하는 소득
• 차. 가목부터 자목까지의 소득 외에 국내에서 하는 사업이나 국내에서 제공하는 인적용역 또는 국내에 있는 자산과 관련하여 제공받은 경제적 이익으로 생긴 소득(국가 또는 특별법에 따라 설립된 금융회사 등이 발행한 외화표시채권을 상환함으로써 받은 금액이 그 외화표시채권의 발행가액을 초과하는 경우에는 그 차액을 포함하지 아니한다) 또는 이와 유사한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득 제98조(외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례)

① 외국법인에 대하여 제93조제1호·제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자 (제93조제7호에 따른 소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조제5호에 따른 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득은 제외한다.

3. 제93조제1호·제2호·제8호 및 제10호에 따른 소득: 그 지급액(제93조제10호다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. 다만, 제93조제1호의 소득 중 국가, 지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득의 경우에는 그 지급액의 100분의 14로 한다. ■ 국제조세조정에 관한 법률(2018. 12. 31. 법률 제16099호로 개정되기 전의 것) 제28조(조세조약상의 소득 구분의 우선 적용) 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법 제119조 및 법인세법 제93조 에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다. ■ 대한민국과 BBB간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제6조(소득의 원천) 이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다.

(3) 제14조(사용료) (4)항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본조(5)항에 규정된 것 이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다. 제14조(사용료)

(1) 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는, 하기(2)항 및 (3)항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료 총액의 15퍼센트를 초과해서는 아니된다.

(4) 본 조에서 사용되는 "사용료"라 함은 다음의 것을 의미한다. (a) 문학.예술.과학작품의 저작권 또는 영화필름.라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금 (b) 그러한 재산 또는 권리(선박 또는 항공기는 제외됨)의 매각, 교환 또는 기타의 처분에서 발생한 소득 중에서 동 매각, 교환 또는 기타의 유상처분으로 취득된 금액이 그러한 재산 또는 권리의 생산성, 사용 또는 처분에 상응하는 부분. 사용료에는 광산, 채석장 또는 기타 자연자원의 운용에 관련하여 지급되는 사용료, 임차료 또는 기타의 금액은 포함되지 아니한다. 끝.