내국법인과 외국법인의 구분기준인 실질적 관리장소의 의미

사 건 2019구합55651 (2020.03.27) 원 고 ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ 피 고 ㅇㅇ세무서장 변 론 종 결 2020.01.14. 판 결 선 고 2020.03.27.

1. 피고가 2018. 2. 12. 원고에 대하여 한 2014 사업연도 법인세 가산세 ,,원 및 농어촌특별세 ,,원(가산세 포함), 2015 사업연도 농어촌특별세,,***원(가산세 포함)의 각 부과처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청 구 취 지 주문과 같다.

• 가. LL는 DD 인근 광구에 매장된 천연가스를 채굴하여 판매하는 사업(이하 ‘이 사건 해외자원개발사업’이라 한다)을 영위하고 있는 ○○소재 법인이다.
• 나. ㄷ상사 주식회사(이하 회사명에서 ‘주식회사’는 생략한다)는 선박, 플랜트 등의 연불수출과 수출입대행, 수입상품의 국내판매, 탄광, 유전개발 등의 해외자원개발사업을 영위하고 있는 내국법인으로, 1997. 1. 19. 이 사건 해외자원개발사업에 참여할 목적으로 GG로부터 NN 지분 5.88%(이하 ‘이 사건 지분’이라 한다)를 취득하였다.
• 다. 원고는 2006. 1. 19. ㄷ상사가 ㄹ공사와 공동으로 이 사건 해외자원개발사업에 참여하기 위하여 설립한 ○○지역 법인이다.
• 라. 피고는 원고의 실질적 관리장소가 국내에 있다고 보아 구 법인세법(2018. 12.24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제1조 제1호에 따라 원고를 내국법인으로 간주한 후, 2018. 2. 12. 원고가 수령한 이 사건 해외자원개발사업의 배당금 등과 관련하여 2014 사업연도 법인세 ,,원(전액 일반무신고가산세) 및 농어촌특별세 ,,원(납부불성실가산세 포함), 2015 사업연도 농어촌특별세 ,,***원(납부불성실가산세 포함)을 각 경정, 고지하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 1 내지 3호증, 을 1, 9호증의 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고 주장의 요지

1. 본세 부분 구 법인세법상의 실질적 관리장소 기준은 조세회피목적이 인정되는 경우에만 제한적으로 적용되는 규정이므로, 원고와 같이 조세회피의 목적 없이 해외자원개발사업 영위를 위하여 설립된 특수목적법인에 대해서는 구 법인세법상의 ‘실질적 관리장소’규정을 적용할 수 없다.

2. 가산세 부분 기획재정부는 원고의 주주사로서 다수의 해외자원개발사업을 수행하고 있는 ㄹ공사의 질의에 대하여 내국법인이 합작하여 해외자원개발사업에 투자하기 위하여 해외에 특수목적법인을 설립하여 주무부장관에게 신고․수리를 받은 후 실제로 그 해외특수목적법인을 통하여 정상적으로 해외자원개발사업을 영위한 경우 구 법인세법상 ‘실질적 관리장소’ 규정을 적용하여 당해 해외특수목적법인을 내국법인으로 간주할 수 없다는 취지의 유권해석을 한 바 있고, 조세심판원 또한 내국법인들이 공동으로 해외자원개발사업을 영위하기 위하여 ○○지역에 설립한 특수목적법인을 내국법인으로 의제하여 법인세를 부과할 수 있는지 여부가 문제된 사안에서 실질적 관리장소 기준을 직접 적용하기 어렵다는 취지로 판단한 바 있다. 또한 과세관청은 형식적으로 원고의 주주사들이 원고의 지분을 보유하나 실질적으로 원고 주주사들의 투자대상은 특수목적법인인 원고가 아닌 NN로 보아야 하므로, 실질과세의 원칙에 따라 원고의 주주사들이 이 사건 해외자원개발사업과 관련하여 지급받는 배당소득 등은 비특수관계인인 NN로부터 지급받는 것임을 전제로 조세특례제한법 제22조 에 따른 법인세 면제 규정을 적용받을 수 있다고 답변하여 왔고, 이에 따라 원고와 원고의 주주사들도 국세청의 유권해석을 신뢰하여 이 사건 해외자원개발사업의 배당소득 등이 원고의 주주사들에게 귀속되는 것을 전제로 세무처리를 하고 법인세를 신고․납부한 것이다. 따라서 설령 원고를 내국법인으로 간주할 수 있다고 하더라도 원고가 법인세를 신고․납부하지 아니한 것을 비난할 수 없는 정당한 사유가 있다고 봄이 타당하므로, 이 사건 각 처분 중 가산세 부분은 취소되어야 한다.

• 나. 관련 규정 별지 기재와 같다.
• 다. 인정사실 갑 3, 6 내지 13, 16호증, 을 4, 5, 9호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면 다음과 같은 사실이 인정된다.

1. 원고가 ○○지역에 설립된 경위

① 이 사건 해외자원개발사업과 같은 천연 광구 개발에는 막대한 자금이 소요되므로, NN는 주주사들과 체결한 계약에 따라 필요자금의 60%는 금융기관으로부터, 나머지 필요자금 40%는 주주사들로부터 자금을 차입하는 방법으로 사업자금을 조달하되 금융기관은 각 주주사들이 지분율에 비례하여 완공보증(Completion Guarantee)을 제공할 것을 요청하였다.

② ㄷ상사 또한 이 사건 해외자원개발사업에 참여할 목적으로 NN지분 5.88%를 취득하면서 NN의 주주사들과 체결한 계약에 따른 금융제공의무, 보증의무 등을 이행할 의무를 부담하였다. 특히 금융제공의무와 관련하여, ㄷ상사는 NN 또는 YYY의 자금요청(Cash Call)이 있을 경우 ㄷ상사가 보유하고 있는 지분율에 비례하여 NN의 채권을 인수하거나 NN의 주요 주주인 GG에 이 사건 해외자원개발사업의 자금을 대여할 의무 등을 부담하였다. 또한 ㄷ상사는 NN 주주사들과 체결한 계약에 따라 이 사건 해외자원개발사업 LLN 광구가 완공되기 전까지 금융기관에 대하여 완공보증을 제공할 의무도 부담하였다.

③ 금융기관들은 완공보증을 제공하려는 회사들에게 ‘투자적격’ 이상의 신용등급을 보유하고 있을 것을 요구하였는데, ㄷ상사는 2003년부터 자금사정 악화로 워크아웃에 들어가게 되면서 신용등급이 하락하여 금융기관에 대한 완공보증을 제공할 수 없게 되었다. 이에 따라 ㄷ상사는 ㄹ공사에 ㄷ상사를 대신하여 완공보증을 제공하여 줄 것을 요청하였고, ㄹ공사는 ㄷ상사를 대신하여 완공보증을 제공하기로 하면서 그 대가로 ㄷ상사의 NN 지분 중 일부를 양도받기로 하였다.

④ NN의 주주사들이 체결한 주주간 계약서에 따르면, ㄷ상사가 ㄹ공사에 NN 지분을 일부 양도하기 위해서는 다른 주주사들로부터 지분율 75%이상의 동의를 받아야 하였고, 다른 주주사들이 ㄷ상사가 양도하려는 NN 지분에 대해 선매권을 행사할 수 있었다. 반면 ㄷ상사가 50% 이상의 지분을 보유하고 있는 자회사에 NN 지분을 모두 양도할 경우 지분율 50% 이상의 동의가 필요하였고, 다른 주주사들이 선매권을 행사할 수 없었다.

⑤ 이에 ㄷ상사는 2006. 1. 19. 자본금 100%(미화 ***달러)를 출자하여 자회사인 원고를 ○○지역에 설립하였고, 2006. 8. 2. 원고에게 ㄷ상사가 보유하고 있던 이 사건 지분 등을 양도하였으며, 같은 날 ㄹ공사에 원고의 지분 49% 등을 양도하였다.

2. 해외자원개발사업계획 변경신고 및 수리 ㄷ상사, ㄹ공사 및 원고는 2006. 7. 31. 산업자원부장관에게, ㄷ상사가 이 사건 지분 일체를 자회사인 원고에게 양도한 후 원고 지분 일부(49%)를 ㄹ공사에 양도한다는 내용의 해외자원개발사업계획 변경신고서를 제출하였고, 2006. 8. 14. 위 변경신고가 수리되었다.

3. NN 지분 양수도 계약 및 SPC 대부계약, 운영계약의 체결

① ㄷ상사는 2006. 8. 2. 원고와 이 사건 지분 등의 양도와 관련하여 아래와 같은 내용의 ‘NN 지분 양수도 계약’을 체결하였다.

② ㄷ상사, ㄹ공사와 원고는 2006. 9. 25. 원고의 운영자금의 대여 등과 관련하여 ‘SPC 대부계약’을 체결하였고, ㄷ상사와 ㄹ공사는 2006.10. 20. 원고의 운영과 관련하여 ‘SPC 운영계약’을 각 체결하였는데, 위 각 계약의 주된 내용은 아래와 같다.

4. 원고의 현황 및 운영 내역.

① 원고의 사업장은 ○○지역에 소재하고 있는데, 위 사업장 소재지에 물적 시설 및 상시 근무 인원은 존재하지 않는다.

② 원고는 ◇◇지역에 소재한 NN 이사회 구성원3) 중 1명을 보유하고 있고, NN 사업과 관련된 중요 의사결정을 하는데 필요한 이사회를 두고 있으며, ㄷ상사와 ㄹ공사 사이에 2006. 8. 2. 체결된 아래와 같은 내용의 추가합의서 및 SPC 운영계약에 따라 이사회는 ㄷ상사 측 3명, ㄹ공사 측 2명 등 총 5명의 이사로 구성되고, ㄷ상사 측에서 원고의 대표이사(사장)를, ㄹ공사 측에서는 부사장을 각 지명한다.

③ 원고의 관리업무는 ㄷ상사의 위탁을 받은 에서 수행하고 있고, 원고는 국내에 개설한 원화계좌를 통해 ㄷ상사와 ㄹ공사로부터 지분비율에 따른 금원을 대여금의 형식으로 입금받아 인건비 및 일반관리비 등의 비용을 지출하고 있다.

④ 원고의 대표이사는 * 소속 직원(부장)인 ○○○이 맡고 있고, 원고의 대표이사가 NN의 이사로서 이사회에 참석하여 의사결정에 참여하고 있다.

⑤ 원고의 회계처리는 서울 ★★구에 위치한 의 관련 부서에서 하고 있으며, 회계장부도 사무실에 보관하고 있다.

⑥ 설립 시부터 2015년 3월경까지 개최된 원고 이사회의 일시, 장소 및 의안은 아래 표 기재와 같다.

⑦ 원고는 2017. 6. 29. 폐업하였다.

• 라. 판단

1. 관련 법령 및 법리

• 가) 구 법인세법 제2조 제1항 등은 내국법인과 달리 외국법인은 원칙적으로 국내원천소득에 대하여만 법인세 납세의무를 지는 것으로 정하고 있는데, 제1조 제1호는 “‘내국법인’이라 함은 국내에 본점이나 주사무소 또는 사업의 실질적 관리장소를 둔법인을 말한다.”고 규정하고, 제3호는 “‘외국법인’이라 함은 외국에 본점 또는 주사무소를 둔 법인(국내에 사업의 실질적 관리장소가 소재하지 아니하는 경우에 한한다)을 말한다.”고 규정하고 있다. 내국법인과 외국법인을 구분하는 기준의 하나인 ‘실질적 관리장소’란 법인의 사업 수행에 필요한 중요한 관리 및 상업적 결정이 실제로 이루어지는 장소를 뜻하고, 법인의 사업수행에 필요한 중요한 관리 및 상업적 결정이란 법인의 장기적인 경영전략, 기본 정책, 기업재무와 투자, 주요 재산의 관리·처분, 핵심적인 소득창출 활동 등을 결정하고 관리하는 것을 말한다. 법인의 실질적 관리장소가 어디인지는 이사회 또는 그에 상당하는 의사결정기관의 회의가 통상 개최되는 장소, 최고경영자 및 다른 중요 임원들이 통상 업무를 수행하는 장소, 고위 관리자의 일상적 관리가 수행되는 장소,회계서류가 일상적으로 기록·보관되는 장소 등의 제반 사정을 종합적으로 고려하여 구체적 사안에 따라 개별적으로 판단하여야 한다(대법원 2016. 1. 14. 선고 2014두8896판결 등 참조).
• 나) 법인세법은 2005. 12. 31. 법률 제7838호로 개정되면서 내국법인과 외국법인의 구별기준으로 ‘실질적 관리장소’ 개념을 도입하였는데, 위와 같은 개념을 도입한 주된 입법취지는 조세피난처 등에 명목회사를 두고 실질적으로는 국내에서 사업활동을 수행함으로써 사실상 내국법인과 동일하게 활동하면서도 과세를 회피하는 것을 방지하기 위한 것이다. 이러한 취지를 고려할 때, 당해 법인이 외국에 설립된 경위와 조세 회피 의도 등의 설립 목적 또한 실질적 관리장소 판단의 주요한 고려요소가 된다.
• 다) 구 법인세법상 “내국법인”이란 ‘국내 거주자인 법인’을 의미하는 것으로써 조세조약에서 이중거주자인 법인의 경우 어느 체약국의 거주자로 판정할 것인지에 대한 기준이 되는 ‘거주자’ 개념과는 구별된다. 즉 법인세법 개정이 이루어진 입법취지 상 구 법인세법상 “실질적 관리장소” 규정은 법인세 회피를 의도하여 국내에 본점이나 주사무소를 두지 않으면서 실제로는 국내에서 사업을 수행하는 법인에 대하여 적용되어야 하는 것이므로, 어느 법인의 다른 나라와 우리나라의 관련성을 서로 비교하기보다는 국내에 실질적 관리장소를 두었다고 볼 근거가 있는지를 중심으로 살필 필요가 있다.

2. 구체적인 판단 위와 같은 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 위 인정사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 아래와 같은 사정들을 종합하면 원고는 구 법인세법 제1조 제1호 가 정한 ‘실질적 관리장소를 국내에 둔 내국법인’에 해당한다고 보이지 아니하므로, 이와 다른 전제에 선 피고의 이 사건 처분은 위법하다.

• 가) 원고는 ㄷ상사와 ㄹ공사가 이 사건 해외자원개발사업에 공동으로 투자하면서 종전의 투자지분을 유지하기 위하여 설립한 특수목적법인이다. 원고 설립 이후 원고는 NN의 채권을 매입하거나 GG에 자금을 대여하는 방법으로 NN와 주주들 사이의 협약에 따른 금융제공 등의 의무를 이행하였는데, ㄷ상사와 ㄹ공사는 NN 또는 GG의 자금요청(Cash Call)이 있는 경우 원고에게 자금을 대여한 후 해당 자금으로 원고의 NN에 대한 금융제공의무를 이행하게 하였고, 위 대여금에 대한 이율은 원고가 NN 또는 GG와 약정한 이율과 동일하게 적용하는 것으로 정하였다. 즉 ㄷ상사와 ㄹ공사는 형식적으로는 명목상 법인인 원고의 지분을 보유하고 있으나 실질적으로는 NN 지분을 직접 보유한 것과 동일하게 이 사건 해외자원개발사업을 영위한 것이다. 즉 원고는 해외자원개발사업 투자를 위해 설립된 특수목적법인으로서, 그 주주인 ㄷ상사와 ㄹ공사가 NN로부터 배당금을 수령하도록 하는 것을 주된 목적으로 설립된 법인인바, 이러한 설립 목적은 조세회피목적과 명백히 구별된다.
• 나) 원고는 ○○지역에 주소를 두고 있으나 그 주소지에 물적 시설과 상근인력 등 실질적이고 독자적인 영업설비가 존재하지는 않고, 원고의 관리업무는 ㄷ상사의 위탁을 받은 내국법인인 이 수행하고 있으며, 회계처리 또한 국내에서 이루어진 사정이 있기는 하다. 그러나 원고의 위와 같은 특성은 앞서 본 바와 같이 원고가 해외자원개발사업 투자를 위해 설립된 명목상의 자회사(SPC)에 해당하기 때문에 나타나게 되는 업무의 형태일 뿐이다. 즉 원고는 앞서 본 바와 같이 NN로부터 배당소득을 지급받는것을 주된 목적으로 해외에 설립된 특수목적법인이므로 그 설립 당시부터 본질적으로 독자적인 영업설비가 존재한다거나 고유의 업무 관리를 예정하지 아니하였고, 관리업무의 일부 또는 회계처리가 국내에서 이루어지기는 하였으나 그것이 실질적인 관리에 이르렀다고 보기는 어렵다.
• 다) ㄷ상사와 ㄹ공사는 2006. 9. 2. 원고에게 운영자금의 대여를 위한 SPC 대부계약을 체결하면서, 원고가 NN로부터 배당금을 지급받을 경우 이를 ㄷ상사와 ㄹ공사가 보유하고 있는 원고의 지분 비율에 따라 재배당하는 것으로 약정하였다. 또한 ㄷ상사와 ㄹ공사는 2006. 10. 20. 원고의 운영에 대한 SPC 운영계약을 체결하면서도 이 사건 해외자원개발사업에 관한 ㄷ상사와 ㄹ공사의 권리와 의무는 위 두 법인이 보유하고 있는 원고의 지분비율에 따라 이행하는 것으로 정하였다. 이에 따라 원고는 NN 및 GG로부터 배당금과 채권 및 대여금의 이자 등을 지급받을 경우, 위 수입 중 NN로부터 지급받은 배당금은 그대로 원고의 주주사인 ㄷ상사와 ㄹ공사에 대한 배당금 명목으로 재배당하였고, NN 및 GG로부터 지급받은 채권 및 대여금의 이자도 동일하게 ㄷ상사와 ㄹ공사에 이자 명목으로 지급하였다. 즉 원고는 NN 및 GG로부터 지급받은 배당금 등을 주주인 ㄷ상사 및 ㄹ공사에게 다시 배당하는 것을 주된 업무로 하였는데, 사전 약정한 지분 비율에 따라 배당되므로 이에 관하여 사업상 유의미한 의사결정이나 행위를 하는 경우가 거의 없었고, 이사회 결의 또한 대부분 서면으로 이루어져 국내에서 이루어졌다고 보기 어렵다.
• 라) ㄷ상사와 ㄹ공사가 이 사건 해외자원개발사업에 직접 투자하였을 경우, 조세특례제한법 제22조 제1항 에 따라 해외자원개발사업 투자에 따른 배당소득에 대한 법인세가 면제되므로 그에 대한 조세를 부담하지 않는다. 원고는 NN 및 GG로부터 지급받은 배당소득의 대부분을 주주사인 ㄷ상사와 ㄹ공사에 배당하여 사내에 유보하지 아니하였고, 이에 따라 직접투자와 동일한 조세특례 효과를 유지하였으므로, 배당소득에 대한 조세회피의 결과가 실제로 나타났다고 보이지도 않는다.
• 마. 소결론 따라서 이 사건 처분은 원고의 가산세에 대한 주장에 관하여 더 나아가 판단할 필요 없이 모두 위법하다.

원고의 청구는 이유 있으므로 모두 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.