쟁점토지의 취득 당시 실거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에 해당하므로 환산취득가액을 산정한 이 사건 처번은 적법함

사 건 2018구합89305 양도소득세부과처분취소 원 고 이AA 피 고 BB세무서장 변 론 종 결

2020. 4. 2. 판 결 선 고

2020. 5. 7.

1. 이 사건 소 중 피고가 2017. 7. 10. 원고에게 한,

• 가. 2014년 귀속 양도소득세 767,885,840원(가산세 309,519,649원 포함)의 부과처분 중 위 가산세 일부 133,799,874원 부분에 대한 취소청구 부분,
• 나. 2014년 귀속 양도소득세 877,867,780원(가산세 345,068,237원 포함)의 부과처분 중 위 가산세 일부 159,360,804원 부분에 대한 취소청구 부분을 모두 각하한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2017. 7. 10. 원고에게 한 2014년 귀속 양도소득세 767,885,840원(가산세 포함) 및 877,867,780원(가산세 포함)의 각 부과처분을 취소한다.

• 가. 서교동 전체 토지의 취득 원고는 2001. 10. 4. 전CC으로부터 ○○시 ○○동 산109-8 임야 8,352㎡ 등 토지 총 6필지 합계 10,210㎡를 취득한 후 총 21개 필지로 지번변경 및 토지분할을 실시하였다(21개 필지의 토지를 통틀어 이하 ‘○○동 전체 토지’라 한다).
• 나. 양도소득세 예정신고․납부

1. 원고는 2014. 8. 1. ○○동 전체 토지 중 일부인 ○○동 231-4 임야 733㎡, 231-32 임야 695㎡, 231-33 임야 623㎡, 234-6 전 364㎡ 등 토지 총 4필지 2,415㎡(이하 ‘쟁점토지1’이라 한다)를 윤DD 등에게 양도한 후 양도가액 2,157,000,000원, 취득가액 1,485,021,580원으로 하여 2014. 10. 28. 양도소득세 224,531,770원을 예정신고 후 납부하였다.

2. 원고는 2014. 12. 10. ○○동 전체 토지 중 일부인 ○○동 231-12 임야 486㎡, 231-13 임야 1,729㎡, 231-34 임야 122㎡, 산109-57 임야 554㎡ 등 토지 총 4필지 2,891㎡(이하 ‘쟁점토지2’라 한다)를 박△△ 등에게 양도한 후 양도가액 1,990,000,000원, 취득가액 1,672,213,110원으로 하여 2015. 2. 28. 양도소득세 120,759,000원을 예정신고 후 납부하였다.

3. 원고는 위와 같이 각 양도소득세 예정신고․납부를 하면서 아래 <표1> 기재와 같이 ○○동 전체 토지 10,210㎡의 실지취득가액이 60억 원임을 전제로 위 전체 토지면적 중 쟁점토지1, 2가 차지하는 면적으로 안분한 금액인 3,157,234,690원을 쟁점토지 1, 2의 실지취득가액으로 계산하였다. <표1>(단위: 원) 구분

○○동231-4, 231-32, 234-6, 231-33 (쟁점토지1)

○○동231-13, 산109-57, 231-12, 231-34 (쟁점토지2) 합계 양도일 2014.8.26. 2014.12.10. 취득일 2001.10.4 면적 2,415㎡ 2,891㎡ 5,306㎡ 양도가액 2,157,000,000 1,990,000,000 4,147,000,000 취득가액 1,485,021,580 1,672,213,110 3,157,234,690 납부할 세액 224,531,770 120,759,000 345,290,770

• 다. 양도소득세 경정․고지 피고는 원고에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 원고가 신고한 실지취득가액이 불분명한 경우에 해당한다고 판단하고, 이에 따라 소득세법 시행령 제176조의2 제2항 에 따라 산정한 환산취득가액을 쟁점토지1, 2의 취득가액으로 하여 2017. 7. 10. 원고에게 2014년 귀속 양도소득세 767,885,840원(부당과소신고․납부불성실가산세 309,519,649원 포함) 및 877,867,780원(부당과소신고․납부불성실가산세 345,068,237원 포함) 합계 1,645,753,620원(= 767,885,840원 + 877,867,780원)을 경정․고지하였다.
• 라. 전심절차 원고는 피고의 양도소득세 경정․고지에 불복하여 2017. 8. 25. 이의신청을 하였으나 그 무렵 기각된 후 2017. 12. 7. 조세심판원에 심판청구를 제기하였는데, 조세심판원은 2018. 11. 19. 부당과소신고가산세율(40%) 적용 부분에 대한 원고의 심판청구를 인용하여 산출세액에 일반과소신고가산세율(10%)을 적용하는 것으로 경정하고 나머지 심판청구는 기각하였다.
• 마. 양도소득세 감액 경정․고지 피고는 2018. 12. 6. 원고에게 당초 2017. 7. 10.자 양도소득세 부과처분 중 아래 <표2> 기재 가산세 합계 293,160,678원(이하 ‘이 사건 가산세 부과처분’이라 한다)을 감액 경정․고지하였고, 그 결과 현재 잔존하는 원고에 대한 2014년 귀속 양도소득세 부과액은 아래 <표2> 기재와 같이 합계 1,352,592,942원(= 당초 2017. 7. 10.자 양도소득세 부과액 합계 1,645,753,620원 - 가산세 감액분 합계 293,160,678원)이 된다(이와 같이 감액경정된 당초 2017. 7. 10.자 양도소득세 부과처분을 이하 ‘이 사건 처분’이라 하고, 감액경정된 가산세 합계 293,160,678원 부분을 ‘이 사건 감액 가산세’라 한다). <표2> (단위: 원) 구분 당초부과처분

① 감액경정 세액

② 이 사건 잔존세액

② -① 쟁점토지1 767,885,840 133,799,874 634,085,966 쟁점토지2 877,867,780 159,360,804 718,506,976 합계 1,645,753,620 293,160,678 1,352,592,942 [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 3호증, 을 제1, 2, 3호증(각 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 소 중 이 사건 감액 가산세 취소청구 부분의 적법 여부 행정처분이 취소되면 그 처분은 효력을 상실하여 더 이상 존재하지 않으며, 존재하지 않는 행정처분을 대상으로 한 취소소송은 소의 이익이 없어 부적법하다(대법원 2018. 10. 25. 선고 2013두13655 판결 등 참조). 직권으로 살피건대, 피고가 조세심판원 결정에 따라 2018. 12. 6. 원고에게 이 사건 감액 가산세 부분을 직권으로 취소한 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 이 사건 소 중 위 감액 가산세의 취소를 구하는 부분은 이미 소멸하고 없는 처분에 대하여 취소를 구하는 것이 되어 그 소의 이익이 없어 부적법하다.

• 가. 원고의 주장 원고는 ○○동 전체 토지를 전 소유자인 전CC으로부터 부동산 교환거래 방식으로 취득하였는바, 그 당시 ○○동 전체 토지의 거래가액을 부동산 업계의 시세에 따라 60억 원으로 책정하고 각자 부동산의 평가차액을 정산하기로 하는 내용의 교환계약서를 작성하였다(원고와 전CC 사이의 위 계약을 이하 ‘이 사건 교환계약’이라 한다). 이와 같이 ○○동 전체 토지의 실지거래가액이 60억 원임을 뒷받침하는 증거자료로 이 사건 교환계약서를 비롯하여 중개인과 전CC의 각 확인서 및 인감증명서가 분명히 존재한다. 그런데도 이 사건 교환계약이 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 해당한다고 판단하여 쟁점토지1, 2의 각 취득가액을 환산취득가액으로 하여 양도소득세를 산정한 피고의 이 사건 처분은 소득세법 제114조 제7항, 같은 법 시행령 제176조의2의 규정을 위반한 것으로 실질과세 및 근거과세의 원칙에 명백히 위배되어 위법하다.
• 나. 관계 법령 ■ 구 소득세법(2016. 12. 20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제97조(양도소득의 필요경비 계산)

① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 부분에 해당하는 경우에는 그 자산 취득 당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지)

⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액․매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. ■ 구 소득세법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령 제26067호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제163조(양도자산의 필요경비)

⑫ 법 제97조 제1항 제1호 나목에서 "대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산취득가액"이란 제176조의2 제2항부터 제4항까지의 규정에 따른 가액을 말한다. 제176조의2(추계결정 및 경정)

① 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부􎇍매매계약서․영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우

③ 법 제114조 제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당 가액을 적용하지 아니한다.

1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액

2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3월이내에 당해 자산에 대하여 2이상의 감정평가법인이 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액

• 다. 판단

1. 관련 법리

• 가) 구 소득세법 제114조, 구 소득세법 시행령 제176조의2 제2, 3항에 의하면, 취득가액 또는 양도가액은 취득 또는 양도 당시의 실지거래가액에 의하고, 양도 또는 취득 당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부․매매계약서․영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비되어 이를 확인할 수 없는 경우에는 추계조사의 방법으로 매매사례가액, 감정가액의 평균액, 환산취득가액, 기준시가를 순차로 적용하여 산정한 가액에 의하여야 한다.
• 나) 양도소득세액을 산출하는 기초가 되는 당해 자산의 실지거래가액은 거래 당시 양도자가 자산을 양도하고 그 대가로 지급받은 가액 혹은 양수인이 자산을 양수하고 그 대가로 지불한 가액으로서 매매계약 기타 증빙자료에 의하여 객관적으로 인식되는 가액을 말하는 것이므로, 거래가 교환인 경우에는 교환대상 목적물에 대한 시가 감정을 하여 그 감정가액의 차액에 대한 정산절차를 수반하는 등으로 목적물의 금전 가치를 표준으로 하는 가치적 교환의 경우에는 실지거래가액을 확인할 수 있다고 하겠지만, 위와 같은 과정 없이 당사자 사이의 합의에 의하여 교환대상 목적물의 가액 차이만을 결정하여 그 차액을 지급하는 방식으로 단순교환을 한 경우에는 실지거래가액을 확인할 수 없다고 할 것이고, 이는 교환계약 당사자들이 교환대상 목적물의 가액을 임의로 평가하여 정한 다음 그 차액을 산정한 경우에도 마찬가지이다(대법원 2004. 3. 26. 선고 2003두14123 판결, 대법원 2012. 2. 9. 선고 2010두27592 판결 등 참조).

2. 구체적인 판단 앞서 든 증거들과 갑 제4 내지 10호증, 을 제4, 5, 6호증의 각 기재, 증인 전CC의 증언에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사정을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 이 사건 교환계약은 원고가 전CC으로부터 ○○동 전체 토지를 취득할 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 계약에 해당한다고 봄이 타당하다. 이와 같은 전제로 쟁점토지1, 2 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없다고 보아 구 소득세법 시행령 제176조의2 제2, 3항에 의한 환산취득가액으로 산정한 취득가액에 따라 양도소득세를 부과한 피고의 이 사건 처분은 적법하고, 원고의 주장은 이유 없다.

• 가) 이 사건 교환계약의 법적 성격 이 사건 교환계약은 당사자 사이의 합의에 따라 교환대상 목적물의 가액 차이만을 결정하여 그 차액을 지급하는 방식으로 단순교환을 한 경우로서 실지거래가액을 확인할 수 없다고 봄이 타당하다. 그 이유는 아래와 같다.

(1) 원고가 ○○동 전체 토지를 취득할 당시 실제 등기원인에 부합하는 진정한 처분문서인 2001. 9. 20.자 이 사건 교환계약서(갑 제4호증의 1, 2)에는 ‘교환차액 4억 원, 임대보증금반환채무 5억 9,000만 원과 서울은행 융자금 9억 원을 전CC이 승계한다.’는 취지로 차액정산에 관한 내용이 주로 기재되어 있을 뿐, 이 사건 교환계약체결 당시 교환대상 부동산(○○동 전체 토지와 원고 소유 ○○시 소재 부동산)의 가액 산정근거와 산정내역 등 그 실지거래가액을 객관적으로 확인할 만한 어떠한 기재내용이나 첨부자료를 찾아볼 수 없고, 원고는 실제 그 소유권이전등기를 경료하면서 관할 등기소에 위 계약서를 등기원인서류로 제출하지도 않았다.

(2) 세무조사 당시 작성된 전CC의 자필 확인서(갑 제8호증)의 주요 내용은 ‘교환거래 시 양쪽 부동산 가액은 감정평가 등 명백한 근거로 하지 않고 부동산 업계의 시세 판단으로 임의 작성한 것으로 알고 있다. 60억 원 양도계약서는 사실이 아닌 계약서이다.’라는 취지이다. 또한 전CC은 이 법정에서 ‘○○동 전체 토지의 매매가액이 60억 원이라는 것은 원고의 일방적인 주장이고 정확한 거래가액을 알지 못하며 거래를 중개한 매제의 말만 믿고 차액으로 15억 원 정도를 추가로 정산해 주었을 뿐이다’라는 취지로 진술하였다. 이와 같이 전CC은 이 사건 교환계약 체결 당시 교환대상 부동산의 가액을 객관적으로 평가한 적이 없다는 취지의 핵심적인 내용을 비교적 일관되게 진술하고 있고 특별히 허위로 진술할 만한 동기나 이유가 없는바, 그 신빙성을 충분히 인정할 수 있다. 그 반면에, 이 사건 교환계약 체결 당시 ○○동 전체 토지의 거래가액을 60억 원으로 책정하였다는 원고의 주장은 거래상대방인 전CC의 신빙성 있는 진술과 정면으로 배치되고 이를 뒷받침할 만한 객관적인 증거가 없어 그대로 믿기 어렵다.

• 나) 2001. 6. 25.자 매매계약서의 신뢰성 부동산등기부에 기재된 등기원인에 의하지 아니하고 다른 원인으로 적법하게 소유권이 이전된 사실이 증명될 경우 그 등기원인에 관한 등기의 추정력은 깨어진다. 매매대금이 60억 원으로 기재된 2001. 6. 25.자 매매계약서(갑 제7호증)는 쟁점토지1, 2의 등기원인에 관한 진정한 처분문서로 보기 어렵고 실제 그 등기원인은 매매계약이 아니라, 2001. 9. 20.자 이 사건 교환계약으로 볼 수 있다. 그 이유는 아래와 같다.

(1) 쟁점토지1, 2의 각 부동산등기부상 원고의 소유권 취득에 관한 등기원인이 “2001. 6. 25.자 매매”가 아니라, “2001. 9. 20.자 매매”로 기재되어 있고, 원고가 앞서 본 <표1> 기재와 같이 양도소득세 예정․신고 납부를 하면서 매매대금이 60억 원으로 기재된 2001. 6. 25.자 매매계약서를 취득가액의 증빙자료로 제출한 바 있으나 세무조사 이래 이 소송에 이르기까지 원고가 위 매매대금 60억 원 수수를 입증할 만한 객관적인 자료를 전혀 제출하지 못하였다.

(2) 무엇보다 위 매매계약서에 기재된 작성일자(체결일자)가 등기부상 등기원인 일자(2001. 9. 20.)와 일치하지 않는다. 또한 원고는 세무조사 당시 전CC과의 부동산 거래가 매매계약이라는 입장을 취하다가 조세심판청구 이래 이 사건 소송에 이르기까지 종전의 입장을 번복하여 실제 그 등기원인은 매매계약이 아니라 교환계약이라고 주장하고 있는바, 2001. 6. 25.자 매매계약서를 쟁점토지1, 2에 관한 진정한 등기원인 서류로 볼 수 없다.

• 다) 전CC이 작성한 각 확인서의 신뢰성 매도가액이 60억 원으로 기재된 전CC의 2004. 9. 2.자 부동산거래사실 확인서(갑 제5호증)는 실제 거래일로부터 3년이나 지나서 원고의 요청에 따라 작성된 것이고, 위와 같은 취지의 내용이 담긴 2017. 8. 17.자 전CC의 확인서(갑 제9호증의 1)는 이 사건 처분 직후 원고가 이의신청을 하기 전에 원고의 요청으로 작성된 것인바, 위 각 확인서는 앞서 본 바와 같이 신빙성이 인정되는 갑 제8호증(전CC 자필 확인서)의 기재 및 증인 전CC의 증언에 비추어 그대로 믿기 어렵다.
• 라) 중개인 류EE의 확인서의 신뢰성 이 사건 교환계약을 중개한 류EE의 2017. 8. 10.자 확인서(갑 제6호증)은 이 사건 처분 직후 원고가 이의신청을 하기 전에 원고의 요청으로 작성된 것인바, 부동산 시세를 반영하여 ○○동 전체 토지의 가액을 60억 원으로, 원고의 부동산을 75억 원으로 각 평가하여 차액 15억 원을 정산하였다는 내용이다. 그러나 부동산 평가액에 관한 중요 부분이 정작 이 사건 교환계약서(갑 제4호증의 2)에는 전혀 기재되어 있지 않으며, 그 밖에 원고와의 관계 및 그 작성 경위 등에 비추어 그대로 믿기 어렵다. 설령 그런 내용이 기재되어 있다 할지라도 목적물의 금전 가치를 표준으로 하는 가치적 교환으로 볼 만한 객관적인 평가절차를 거친 것이라고 보기 어렵고 사실상 쌍방의 합의에 따라 평가차액만을 결정하였다고 볼 여지가 다분하다.
• 마) 소급감정평가서의 신뢰성 원고의 의뢰로 2017. 11. 26. 작성된 감정평가서는 조세심판절차에서 새로이 증거로 제출된 것으로 2001. 10. 4. 기준 ○○동 전체 토지의 시가를 약 45억 원으로 평가하고 있다. 그러나 이는 무려 16년이나 소급하여 감정평가를 실시한 것으로 이 사건 교환계약 체결 당시 실제 시가감정 등 객관적인 평가절차를 거치지 않은 이상, 이를 토대로 이 사건 교환계약이 객관적인 가치 교환을 전제로 한 것이라고 추인할 수는 없다.
• 바) 원고의 모순된 기타 정황들

(1) 2001년 쟁점토지1, 2 취득 당시 대비 2014년 양도 당시의 공시지가는 약 7배 상승한 반면에, 원고가 신고한 취득가액과 양도가액에 의할 경우 약 1.3배 정도 상승한 수준에 불과하여 원고가 신고한 취득가액은 일반 거래관념상 지나치게 높은 수준으로 선뜻 납득하기 어렵다.

(2) 원고는 ○○동 전체 토지 중 쟁점토지1, 2 이외에 분할된 다른 지번의 토지를 2007년부터 2012년까지 사이에 3차례 양도하고 양도소득세를 신고․납부하면서 그 취득가액에 대하여 2014년 양도소득세 신고․납부 때와 다르게 환산취득가액으로 신고하였다. 원고가 ○○동 전체 토지를 실제 60억 원으로 평가하여 취득한 것이 사실이라면, 위 각 양도소득세 신고 시 그 취득가액을 환산취득가액으로 신고할 이유가 없었는바, 이 사건 소송에서는 종전 입장과 정반대의 모순된 입장을 취하는 셈이 되어 이와 같이 일관성 없는 원고의 주장은 믿기 어렵다.

3. 소결론 결국, 이 사건 교환계약서, 2001. 6. 25.자 매매계약서, 전CC, 류EE의 각 확인서, 소급감정평가서는 부동산 평가액 등 중요 부분이 미비하고 그 작성 경위와 다른 증거들에 비추어 쟁점토지1, 2의 취득 당시 실지거래가액을 확인할 만한 객관적인 증거로 삼기에 부족하거나 믿기 어려운 증거들에 불과하다. 달리 이 사건 교환계약이 교환대상 목적물의 객관적 가액 평가를 기준으로 한 가치적 교환을 한 계약에 해당한다고 볼 만한 객관적인 증거가 없다. 따라서 쟁점토지1, 2의 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에 해당하는바, 구 소득세법 시행령 제176조의2 제2, 3항에 따라 매매사례가액과 감정가액의 평균액이 제시되지 않은 이 사건에서 피고가 환산취득가액으로 쟁점토지1, 2의 취득 당시의 취득가액을 산정하고 이 사건 처분을 한 것은 정당하다.

그렇다면 이 사건 소 중 이 사건 감액 가산세의 취소를 구하는 부분은 부적법하여 각하하고, 원고의 나머지 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.