구 상증세법상 보충적 평가방법에 따라 이 사건 주식의 가액을 평가함에 있어 이 사건 이월과세액을 부채에 포함할 수는 없음

사 건 2018구합88463 증여세경정청구거부처분취소 원 고 AAA 외 5명 피 고 aa세무서장, bb세무서장, cc지방국세청장 변 론 종 결

2020. 2. 27. 판 결 선 고

2020. 3. 10.

1. 원고 AAA, BBB, CCC의 피고 aa세무서장에 대한 소 및 원고 DDD, EEE, FFF의 피고 aa지방국세청장에 대한 소를 각 각하한다.

2. 원고 AAA, BBB, CCC의 피고 aa지방국세청장에 대한 청구 및 원고 DDD, EEE, FFF의 피고 bb세무서장에 대한 청구를 각 기각한다.

3. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청구취지 [주위적 청구취지]

1. 피고 aa세무서장이 2018. 1. 14. 원고 AAA, BBB, CCC에 대하여 한 별지 1 기재 각 증여세 경정청구에 대한 거부처분을 모두 취소한다.

2. 피고 bb세무서장이 2019. 12. 2. 1) 원고 DDD, EEE, FFF에 대하여 한 별지 1 기재 각 증여세 경정청구에 대한 거부처분을 모두 취소한다. [예비적 청구취지]

1. 피고 aa지방국세청장이 2017. 12. 18. 원고들에 대하여 한 별지 1 기재 각 증여세 경정청구에 대한 거부처분을 모두 취소한다.

2. 피고 bb세무서장이 2019. 12. 2. 2) 원고 DDD, EEE, FFF에 대하여 한 별지 1 기재 각 증여세 경정청구에 대한 거부처분을 모두 취소한다.

• 가. 원고 AAA, DDD 및 GGG은 서울 ○○구 ○○동 ××× 외 2필지 및 그 지상건물(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)을 공동으로 현물출자하여(이하 ‘이 사건 현물출자’라 한다) 2010. 4. 22. 부동산 임대업 등을 영위하는 비상장회사인 주식회사 dd개발(이하 ‘dd개발’이라 한다)을 설립하였다.
• 나. 원고 AAA, DDD 및 GGG은 2010. 5.경 피고 aa세무서장에게 이 사건 현물출자에 따른 양도소득세 및 지방소득세 합계 17,101,318,547원(이하 ‘이 사건 이월과세액’이라 한다)에 대하여 구 조세특례제한법(2011. 12. 31. 법률 제11133호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제32조에 따른 이월과세를 신청하여 승인받았다.
• 다. 원고 AAA, DDD 및 GGG은 2011. 12. 19. 이 사건 현물출자로 취득한 dd개발의 주식(원고 AAA 11.94%, 원고 DDD 6.92%, GGG 81.14%)을 포괄적 주식 교환 방식으로 비상장회사인 주식회사 eeee(이하 ‘eeee’이라 한다)에 양도하여, dd개발은 eeee의 100% 자회사가 되었다.
• 라. 원고들은 2014. 12. 31. GGG으로부터 eeee의 주식 181,215주(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)을 별지 1 표 ‘수증 주식수’란 기재와 같이 증여(이하 ‘이 사건 증여’라 한다)받았다.
• 마. 원고들은 2015. 3. 31. 구 상속세 및 증여세법(2016. 12. 20. 법률 제14388호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다)에 따른 보충적 평가방법으로 이 사건주식의 증여재산가액을 산정함에 있어, 이 사건 이월과세액을 부채에 가산하지 않고 이 사건 주식을 1주당 198,713원으로 평가하여, 별지 1 표 ‘신고납부’란 기재와 같이 각 증여세 합계 14,859,818,132원(이하 ‘이 사건 증여세’라 한다)을 신고․납부하였다.
• 바. 피고 aa지방국세청장은 2015. 7. 9.부터 2015. 8. 27.까지 이 사건 증여세에 대한 세무조사를 실시한 결과 신고시인으로 조사종결하였다.
• 사. 원고들은 이 사건 이월과세액을 dd개발의 부채에 가산하여 순자산가액을 재계산하여 이 사건 주식의 증여재산가액을 1주당 152,937원으로 재평가해야 한다고 주장하면서, 원고 AAA, BBB, CCC은 2017. 11. 13. 피고 aa세무서장에게, 원고 DDD, EEE, FFF은 2017. 11. 13. 피고 bb세무서장에게 각 별지 1 표 ‘경정청구 금액’란 기재와 같이 증여세 환급을 구하는 경정청구(이하 ‘이 사건 경정청구’라 한다)를 제기하였다.
• 아. 피고 aa지방국세청장은 2017. 12. 18. 원고들에게 당초 증여세 조사시 결정한 처분이 정당하다는 이유로 이 사건 경정청구를 거부하는 처분을 하였다.
• 자. 원고들은 2018. 3. 14. 조세심판원에 피고 aa세무서장, bb세무서장을 상대로 이 사건 경정청구에 대한 거부처분의 취소를 구하는 조세심판을 청구하였으나, 2018. 9. 12. 기각되었다.
• 차. 피고 bb세무서장은 2019. 12. 2. 원고 DDD, EEE, FFF에 대하여 이 사건 경정청구를 거부하는 처분을 하였다.
• 카. 피고 aa지방국세청장은 2019. 12. 10. 원고 DDD, EEE, FFF에 대하여 ‘위 원고들이 피고 bb세무서장에 대하여 접수한 이 사건 경정청구에 대하여, 2017. 12. 18. 피고 aa지방국세청장 명의로 거부통지가 이루어졌으나, 위 원고들의 주소지는 인천이어서 피고 aa지방국세청장은 위와 같은 거부통지를 할 권한이 없는 것으로 판단된다’는 이유로, 피고 aa지방국세청장이 한 위 2017. 12. 18.자 거부처분 중 위 원고들에 대한 부분을 직권취소하였다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증, 을 제4, 5호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함), 변론 전체의 취지

2. 피고들의 본안 전 항변에 관한 판단

• 가. 원고 AAA, BBB, CCC의 피고 aa세무서장에 대한 소

1. 본안 전 항변의 요지 피고 aa세무서장은 2018. 1. 14. 위 원고들에 대하여 이 사건 경정청구에 대한 거부처분을 한 적이 없으므로, 이 부분 소는 피고적격이 없는 자를 대상으로 한 것으로 부적법하다.

2. 판단 원고 AAA, BBB, CCC의 이 사건 경정청구에 대하여 피고 aa지방국세청장이 그 경정청구일로부터 2개월 내인 2017. 12. 18. 위 경정청구를 거부하는 처분을 한 사실은 앞서 본바와 같다. 한편 상속세 및 증여세법 제6조 제2항 본문, 제1항 본문에 의하면 피고 aa지방국세청장은 위 원고들의 주소지를 관할하는 지방국세청장으로서 국세청장이 특히 중요하다고 인정하는 것에 대한 증여세 과세권한이 인정되므로, 위 원고들을 상대로 이 사건 경정청구에 대한 거부처분을 할 권한 역시 인정된다. 따라서 위 원고들은 실제로 이 사건 경정청구에 대한 거부처분을 한 피고 aa지방국세청장을 상대로 위 거부처분의 적법 여부를 다투어야 한다. 그러므로 위 원고들의 피고 aa세무서장에 대한 소는 피고적격이 없는 자를 상대로 제기된 것이거나, 부존재하는 처분을 대상으로 한 것이어서 부적법하고, 이를 지적하는 피고 aa세무서장의 본안 전 항변은 이유 있다.

• 나. 원고 DDD, EEE, FFF의 피고 bb세무서장에 대한 소

1. 본안 전 항변의 요지 피고 bb세무서장은 위 원고들에 대하여 2019. 12. 2. 이 사건 경정청구에 대한 거부처분을 하였으므로, 처분일자를 ‘2018. 1. 14.’가 아니라 ‘2019. 12. 2.’로 수정하여야 한다.

2. 판단

• 가) 구 국세기본법(2018. 12. 31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제45조의2 제3항 본문은 ‘제1항과 제2항에 따라 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다’고 규정하고, 그 단서는 ‘다만, 청구를 한 자가 2개월 이내에 아무런 통지를 받지 못한 경우에는 통지를 받기 전이라도 그 2개월이 되는 날의 다음 날부터 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구 또는 감사원법에 따른 심사청구를 할 수 있다’고 규정하고 있다. 위 단서 규정은 2개월 이내에 경정청구에 대한 통지를 받지 못한 경우에는 이에 대하여 신속하게 불복절차를 밟을 수 있도록 하기 위한 것으로 납세자의 신속하고 효율적인 권리구제를 위한 규정인바, 만일 2개월 이내에 경정청구에 대한 통지를 받지 못하여 전심절차를 거쳐 항고소송이 제기된 후 실제로 경정청구에 대한 거부처분이 이루어졌다고 하더라도, 이를 들어 이미 진행 중인 항고소송이 소의 이익을 상실하여 부적법하게 된다고 볼 수는 없고, 당사자의 의사에 반하지 않는 한도에서 실제로 이루어진 거부처분으로 처분일자를 정정하여 판단하는 것이 납세자의 신속하고 효율적인 권리구제에 부합한다고 할 것이다.
• 나) 살피건대, 피고 bb세무서장이 위 원고들의 이 사건 경정청구에 대하여 2개월 내에 아무런 통지를 하지 아니한 사실, 이에 위 원고들은 구 국세기본법 제45조의2 제3항 에 따라 그 경정청구일로부터 2개월이 되는 날인 2018. 1. 14.자로 피고 bb세무서장의 거부처분이 있었던 것으로 보아 그 거부처분의 취소를 구하는 취지로 전심절차를 거친 후 이 사건 소를 제기한 사실, 피고 bb세무서장이 이 사건 소송 계속 중인 2019. 12. 2. 비로소 위 원고들에 대하여 이 사건 경정청구에 대한 거부처분을 한 사실은 앞서 인정한 것과 같다. 위 인정사실을 위 법리에 비추어 보면 피고 bb세무서장이 이 사건 소송 계속 중에 실제로 이 사건 경정청구에 대한 거부처분을 하였다고 하더라도, 그 거부처분에 대한 취소소송의 소의 이익이 상실된다고 볼 수는 없으므로, 이와 다른 전제에 선 피고 bb세무서장의 본안 전 항변은 이유 없다. 다만 피고 bb세무서장이 실제로 이 사건 경정청구에 대한 거부처분을 한 ‘2019. 12. 2.’로 거부처분의 처분일자를 정정하여 판단하는 것이 오히려 위 원고들이나 피고 bb세무서장의 의사에도 부합하는 것으로 보이므로, 위와 같이 처분일자를 정정하여 판단하기로 한다.
• 다. 원고 DDD, EEE, FFF의 피고 aa지방국세청장에 대한 소

1. 본안 전 항변의 요지 피고 aa지방국세청장은 위 원고들에 대하여 2017. 12. 18.자로 한 거부처분을 직권취소하였으므로, 이 부분 소는 부존재하는 행정처분을 대상으로 한 것이거나 과거의 법률관계의 효력을 다투는 것으로서 소의 이익이 없어 부적법하다.

2. 판단

• 가) 행정처분이 취소되면 그 처분은 취소로 인하여 그 효력이 상실되어 더 이상 존재하지 않는 것이고, 존재하지 않는 행정처분을 대상으로 한 취소소송은 소의 이익이 없어 부적법하다(대법원 2006. 9. 28. 선고 2004두5317 판결 등 참조).
• 나) 살피건대, 피고 aa지방국세청장이 2017. 12. 18. 위 원고들에 대하여 이 사건 경정청구에 대한 거부처분을 하였다가, 2019. 12. 10. 위 거부처분을 직권취소한 사실은 앞서 본바와 같다. 따라서 이 부분 소는 부존재하는 행정처분을 대상으로 하는 것이어서 소의 이익이 없어 부적법하고, 이를 지적하는 피고 aa지방국세청장의 본안 전 항변은 이유 있다.
• 라. 소결론 결국 원고 AAA, BBB, CCC의 피고 aa세무서장에 대한 소 및 원고 DDD, EEE, FFF의 피고 aa지방국세청장에 대한 소는 부적법하다. 그러므로 이 사건의 본안 심판대상은 원고 AAA, BBB, CCC이 피고 aa지방국세청장을 상대로 2017. 12. 18.자 경정청구 거부처분의 취소를 구하는 청구(예비적 청구취지 제1항 중 위 원고들에 대한 부분) 및 원고 DDD, EEE, FFF이 피고 bb세무서장을 상대로 2019. 12. 2.자 경정청구 거부처분의 취소를 구하는 청구 부분(주위적 청구취지 제2항)이 된다(이하 위 각 거부처분을 통틀어 ‘이 사건 처분’이라 한다).

• 가. 원고들의 주장 이 사건 이월과세액은 이 사건 현물출자 당시 이미 발생한 소득에 대한 법인세액에 해당하고, 그 세액도 확정되어 있으므로, 구 상속세 및 증여세법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령 제26069호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제55조 제2항, 구 상속세 및 증여세법 시행규칙(상속세 및 증여세법 시행규칙(2019. 3. 20. 기획재정부령 제719호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행규칙’이라 한다) 제17조의2 제3호 가목에 따라 법인의 부채에 가산하여야 한다. 따라서 구 상증세법상 보충적 평가방법에 따라 이 사건 주식의 1주당 시가를 산정하는 과정에서 이 사건 이월과세액을 dd개발의 부채에 가산하여 순자산가액을 산정하여야 함에도, 이를 부인한 이 사건 처분은 위법하다.
• 나. 관계 법령 별지 2 기재와 같다.
• 다. 판단 관계 법령의 내용과 취지 등에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 구 상증세법상 보충적 평가방법에 따라 이 사건 주식의 가액을 평가함에 있어 이 사건 이월과세액을 dd개발의 부채에 포함할 수는 없다 할 것이다. 따라서 원고들의 주장은 이유 없다.

1. 한국거래소에 상장되지 아니한 주식의 가액을 산출하기 위하여 당해 법인의 순자산가액을 계산함에 있어, 구 상증세법 시행규칙 제17조의2 제3호 가목에 따라 당해 법인의 재산평가가액에서 공제하여야 할 부채 중 하나인 ‘평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액’은 평가기준일까지 그 법인의 재산평가가액에 포함되는 소득에 대하여 이미 부과되었거나 부과될 것이 확정적인 법인세액을 의미한다(대법원 1998. 11. 27. 선고 96누16308 판결 참조). 그런데 구 조세특례제한법 제2조 제1항 제6호 에 의하면 개인으로부터 사업용 고정자산을 양수한 법인은 그 자산을 재차 양도하는 경우에 비로소 개인이 당초 납부하여야 했던 양도소득 산출세액 상당액을 법인세로 납부할 의무가 발생하는 것이므로, 그 자산을 양도하기 전까지는 이월과세액이 위 ‘평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액’에 해당한다고 할 수 없다.

2. 구 조세특례제한법(2014. 12. 23. 법률 제12853호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은, 법인의 설립일부터 5년 이내에 법인이 이월과세를 적용받은 거주자로부터 승계받은 사업을 폐지하거나(제1호), 위 거주자가 법인전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 100분의 50 이상을 처분하는 경우(제2호)에는 법인이 아니라 위 거주자가 이월과세액을 법인세가 아니라 양도소득세로 납부하도록 규정하고 있는바, 이 사건 증여 당시에는 위 5년의 사후관리 기간이 도과하지 않았다.

3. dd개발의 재무상태표(을 제2호증)에 의하면 dd개발은 2014 사업연도까지 이 사건 이월과세액을 재무제표상 부채로 계상하지도 않았다.

그렇다면 원고 AAA, BBB, CCC의 피고 aa세무서장에 대한 소 및 원고 DDD, EEE, FFF의 피고 aa지방국세청장에 대한 소는 부적법하므로 이를 각 각하하고, 원고 AAA, BBB, CCC의 피고 aa지방국세청장에 대한 청구 및 원고 DDD, EEE, FFF의 피고 bb세무서장에 대한 청구는 이유 없으므로 이를 각 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다. 1) 원고 DDD, EEE, FFF은 처분일자를 ‘2018. 1. 14.’로 기재하였으나, 이는 오기이므로 정정한다.(이유 2.나.항 참고) 2) 위 각주 1) 기재와 같다.