국외투자기구인 원고는 법인세법 제98조의6 제4항에서 정한 ‘실질귀속자’에 해당하지 않아 경정청구권자가 될 수 없음

사 건 2018구합84614 제한세율적용을위한경정청구에대한거부처분취소 원 고 주식회사○○○ 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2019. 8. 27. 판 결 선 고

2019. 10. 18.

1. 이 사건 소를 각하한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2016. 10. 18. 원고에게 한, 제한세율 적용을 위한 경정청구에 대한 거부처분을 취소한다.

• 가. 원고는 미합중국 법령(Investment Company Act of 1940)에 따라 1996. 4. 4. 설 립되고 미합중국 SEC(Securities and Exchange Commission)에 등록된 국외투자기구로서, 구 법인세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25194호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제138조의7 제3항 단서에서 정한 국외공모집합투자기구에 해당한다.
• 나. 원고는 국내 상장주식 등에 투자하면서 주식회사 oooooo은행(이하‘CC은행’이라 한다)을 수탁은행으로 선임하여 배당소득을 지급받아 왔는데, 2013. 4. 2.부터 2013. 4. 15.까지 국내 법인들로부터 배당금 합계 000원(이하 ‘이 사건 배당소득’이라 한다)을 지급받을 당시 원천징수의무자인 CC은행에 구 법인세법(2016.12. 20. 법률 제14386호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제98조의6에서 규정한 제한세율 적용신청서, 국외투자기구 신고서 등을 제출하지 않았다. CC은행은 구 법인세법 제98조의6 제3항 에 따라 􎛱대한민국과 미합중국 간의 소득에 관한 조세의 이중과세회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진에 관한 협약􎛲(이하 ‘한․미조세조약’이라 한다)에서 정한 제한세율 15%를 적용하지 않고, 일반세율 20%를 적용하여 이 사건 배당소득에 대한 법인세로 000원을 원천징수․납부하였고, 그 100분의 10에 해당하는 000원을 지방소득세로 특별징수․납부하였다.
• 다. 원고는 2014. 5.경 피고에게 국외투자기구 신고서 등을 제출하면서, 이 사건 배당소득에 대한 기납부세액[일반세율 22%(지방소득세율 포함) 적용]과 제한세율(지방소득세율 포함) 16.5%를 적용한 원천징수세액의 차액인 총 000원(= 법인세 부분 000원 + 지방소득세 부분 000원)의 환급을 구하는 경정청구(구체적인 계산내역은 별지1 참조)를 하였으나, 피고는 2016. 10. 18. 원고에게 이를 거부하는 내용의 통지를 하였다(이하 ‘이 사건 거부통지’라 한다).
• 라. 원고는 이에 불복하여 2017. 1. 10. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판 원은 2018. 8. 28. 심판청구의 당사자적격이 없다는 이유로 이를 각하하였다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 11호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

별지2 기재와 같다.

• 가. 피고의 본안 전 항변 조세조약상 제한세율을 적용받기 위한 경정청구는 구 법인세법 제98조의6 제4항 에서 경정청구권자로 규정하고 있는 실질귀속자 또는 원천징수의무자만이 할 수 있는데, 원고와 같은 국외투자기구는 실질귀속자에 해당하지 않는다. 따라서 경정청구권자에 해당하지 않는 원고의 경정청구를 거부하였다고 하여 항고소송의 대상이 되는 거부처분이 있었다고 볼 수 없으므로, 이 사건 거부통지의 취소를 구하는 이 사건 소는 부적법하여 각하되어야 한다.
• 나. 원고의 주장

1. 원고는 국외공모집합투자기구로서 한․미조세조약의 적용을 받는 미국거주자이고, 이 사건 배당소득은 국내사업장이 없는 원고가 지급받은 배당소득이므로, 이와 같은 사정들에 비추어 보면 원고는 이 사건 배당소득의 실질귀속자로서 구 법인세법 제98조의6 제4항 에서 정한 경정청구권자에 해당한다.

2. 설령 원고가 실질귀속자에 해당하지 않는다고 하더라도, 구 법인세법 제98조의6 제2항, 제6항, 구 법인세법 시행령 제138조의7 제3항 은, 조세조약상 제한세율을 적용받기 위한 절차와 관련하여 국외투자기구가 실질귀속자로부터 제한세율 적용신청서를 제출받아 원천징수의무자에게 제출하거나, 국외공모집합투자기구의 경우 국가별 실질귀속자의 수 및 총투자금액 명세를 국외투자기구 신고서에 첨부하여 원천징수의무자에게 제출하도록 규정하고 있다. 따라서 국외공모집합투자기구로서 위와 같은 신청절차를 담당하는 원고도 경정청구권자에 해당한다고 보아야 한다.

• 다. 판단

1. 원고가 이 사건 배당소득의 실질귀속자에 해당하는지 여부 아래에서 보는 사실관계와 관련 규정의 내용들을 종합하면, 원고는 구 법인세법 제98조의6 제4항 에서 경정청구권자로 규정하는 실질귀속자에 해당한다고 보기 어렵다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

• 가) 원고의 경정청구서에 첨부된 국외투자기구 신고서 중 ‘1-2. 국가별 총투자금액 등 현황’란에는 ‘US: 총투자금액 000원, 실질귀속자 수 000명, ZZ1): 총투자금액 000원, 실질귀속자 수 000명’이라고 기재되어 있는데, 이에 의하더라도 원고 이외의 이 사건 배당소득의 실질귀속자가 별도로 존재함은 분명하다.
• 나) 구 법인세법 시행령 제138조의7 제2항 은 ‘국외투자기구’를 ‘투자권유를 하여 모은 금전 등을 재산적 가치가 있는 투자대상자산의 취득, 처분 또는 그 밖의 방법으로 운용하고 그 결과를 투자자에게 배분하여 귀속시키는 투자행위를 하는 기구로서 국외에서 설립된 것’으로 정의하고 있다. 그런데 위 정의 자체에 의하더라도, 원고는 국외투자기구로서 투자자들로부터 받은 금전을 운용하고 투자수익을 투자자들에게 배분하여 귀속시키는 행위를 할 뿐, 그 수익과 관련하여 법적 또는 경제적 위험을 부담한다거나 이를 지배․관리․처분할 수 있는 권리를 가지는 등 그 수익에 대한 소유권을 실질적으로 보유하고 있다고 볼 수는 없고, 오히려 수익의 귀속자인 ‘투자자’가 이 사건 배당소득의 실질귀속자가 될 뿐이다.
• 다) 제한세율 적용을 위한 원천징수절차 특례와 관련한 구 법인세법 제98조의6, 구 법인세법 시행령 제138조의7, 제138조의8은, 구 법인세법 시행령 제138조의7 제5항 각호에 따라 실질귀속자로 간주되는 예외적 경우를 제외하고는 국외투자기구와 실질귀속자를 준별하여 규정하고 있다. 그런데 구 법인세법 시행령 제138조의7 제5항 은, ‘ 국민연금법 등에 준하는 체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 연금’(제1호), ‘체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 비영리단체로서 수익을 구성원에게 분배하지 아니하는 기금’(제2호), ‘조세조약에서 실질귀속자로 인정되는 것으로 규정된 국외투자기구’(제3호)를 실질귀속자로 간주하고 있으나, 원고는 구 법인세법 시행령 제138조의7 제5항 각호에 해당하지 않는다.

2. 국외공모집합투자기구가 경정청구권자에 해당하는지 여부

1. 나라별 국가코드 중 ‘기타국가’를 의미한다.

• 가) 먼저 구 법인세법 제98조의6, 구 법인세법 시행령 제138조의7 제1항, 제3항은 조세조약상 제한세율 적용을 받기 위하여 국내원천소득의 실질귀속자가 제한세율 적용신청서를 원천징수의무자에게 제출하도록 하되, 국내원천소득이 국외투자기구를 통하여 귀속되는 경우 국외투자기구가 실질귀속자로부터 제한세율 적용신청서를 제출받아 국외투자신고서에 실질귀속자 명세를 첨부하여 원천징수의무자에게 제출하도록 하고, 국외공모집합투자기구의 경우 구 법인세법 시행령 제138조의7 제3항 각호의 사항에 관한 서류와 국가별 실질귀속자의 수 및 총투자금액 명세를 국외투자기구신고서에 첨부하여 제출하도록 함으로써, 실질귀속자의 제한세율 적용신청서 제출에 갈음하도록 규정하고는 있다.
• 나) 그러나 위와 같은 규정은 행정상 능률․편의를 위하여 마련된 것으로 보일뿐이고, 실질귀속자와 국외투자기구, 국외공모집합투자기구를 준별하고 있는 구 법인세법 관련 규정들에 비추어 보면, 위와 같은 규정을 들어 국외투자기구 및 국외공모집합투자기구를 실질귀속자와 동일하게 경정청구권자에 해당하는 것으로 볼 수는 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

3. 소결론 납부의무자의 세법에 근거하지 아니한 경정청구에 대하여 과세관청이 이를 거부하는 회신을 하였다고 하더라도 이를 가리켜 항고소송의 대상이 되는 거부처분으로 볼 수 없다(대법원 2010. 2. 25. 선고 2007두18284 판결 등 참조). 이 사건에서 원고에게 경정청구권이 인정되지 않는 이상 원고의 경정청구에 대하여 피고가 이를 거부하는 취지의 이 사건 거부통지를 하였다고 하더라도, 이는 항고소송의 대상이 되는 거부처분으로 볼 수 없다. 따라서 이 사건 거부통지의 취소를 구하는 이 사건 소는 부적법하다. [한편, 지방소득세는 납세의무자가 관할 지방자치단체의 장에게 신고·납부하고 그 결정 또는 경정 역시 관할 지방자치단체의 장이 하는 지방세이므로(지방세법 제85조 이하 참조), 지방소득세 경정청구 거부처분 취소소송의 피고는 관할 세무서장이 아닌 소득세 납세지를 관할하는 지방자치단체의 장이 된다. 따라서 원고의 청구 중 지방소득세 경정청구 거부처분의 취소를 구하는 부분은 피고적격이 없는 행정청을 상대로 한 것이어서 역시 부적법하고, 이를 지적하는 피고의 이 부분 본안 전 항변도 이유 있다.]

이 사건 소는 부적법하므로 이를 각하하기로 하여 주문과 같이 판결한다.