손금이 발생할지 여부가 상당히 높은 정도로 성숙, 확정되지 않은 경우 당해 사업연도의 손금에 산입할 수 없음

사 건 2018구합53528 법인세부과처분취소 원 고 주식회사 ●● 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2018. 11. 8. 판 결 선 고

2018. 12. 6.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2017. 5. 10. 원고에 대하여 한 2015 사업연도 법인세 240,717,090원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 주택건설업 등을 목적으로 하는 법인으로, 2013. 4.경 울산 ○구 ○○동 ○○ 일대 토지(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)를 매입하여 그 지상에 ‘○○로 1차아파트’(이하 ‘이 사건 1차아파트’라 한다) 4개동 207세대 및 상가 8호를 신축한 후 분양하였고, 원고와 특수관계에 있는 주식회사 ■■건설(이하 ‘■■건설’이라 한다)은 2013. 4.경 이 사건 토지와 인접한 울산 ○구 ○○동 ○○ 일대 토지를 매입하여 그 지상에 ‘○○로 2차아파트’(이하 ‘이 사건 2차아파트’라 한다) 4개동 205세대를 신축한 후 분양하였다.
• 나. 원고는, ① 이 사건 1차아파트 신축공사의 시공사인 주식회사 ◇◇(이하 ‘◇◇’이라 한다)과의 소송예상비용 234,874,505원, 이 사건 1차아파트 관련 하자보수요구 등 입주민 민원발생 예상비용 200,000,000원, 이 사건 1차아파트 관련 취득세 추가납부 예상비용 220,513,138원(이 사건 1차아파트와 관련하여 신고․납부한 2015년분 취득세 1,102,565,696원의 20% 상당) 합계 655,387,643원(이하 ‘이 사건 예상비용’이라 한다)을 2015 사업연도 손금에 산입하였고, ② 주식회사 ■■종합개발(이하 ‘■■종합개발’이라 한다)과 이 사건 1, 2차아파트 신축공사와 관련하여 사업관리용역을 제공받기로 하는 계약(이하 ‘이 사건 용역계약’이라 한다)을 체결하고, 용역대금으로 594,000,000원(이하 ‘이 사건 용역비’라 한다)을 ■■종합개발에 지급한 후 그 전액을 2015 사업연도 손금에 산입하였으며, ③ 2015. 12.경 지급받은 이 사건 1차아파트 상가(102호, 105호, 108호) 분양잔대금 합계 1,073,966,560원(이하 ‘이 사건 상가 분양잔대금’이라 한다)을 잔금지급시기가 도래하지 않았음을 이유로 선수금으로 계상하였다가 2016 사업연도 소득으로 익금산입하였다.
• 다. ○○지방국세청장은 2017. 1. 18.부터 2017. 3. 25.까지 원고의 2015 사업연도 법인세 관련 세무조사를 실시하였는데, 그 결과 이 사건 예상비용은 그 지출의무가 성숙․확정되지 않았다고 보아 손금불산입하고, 이 사건 용역비는 원고와 ■■건설의 공동경비이므로 총 분양가액(상가 분양대금 제외) 중 이 사건 2차아파트 분양가액이 차지하는 비율로 안분한 금액인 274,487,735원을 공동경비 초과부담액으로 보아 손금불산입하며, 이 사건 상가 분양잔대금은 2015 사업연도의 익금에 해당함을 이유로 위 분양잔대금 1,073,966,560원을 2016 사업연도의 익금에서 제외하고 2015 사업연도의 익금에 산입한 과세자료를 피고에게 통보하였고, 이에 따라 피고는 2017. 5. 10. 원고에게 2015 사업연도 법인세 503,087,120원(가산세 포함, 이하 같다)을 결정․고지하였다(이하 ‘이 사건 종전 처분’이라 한다).
• 라. 원고는 이 사건 종전 처분에 불복하여 2017. 7. 31. 국세청장에게 심사청구를 하였고, 국세청장은 2017. 11. 14. ‘이 사건 상가 분양잔대금을 2016 사업연도의 익금으로 하여 법인세 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다’고 결정하였으며, 이에 따라 피고는 2017. 12. 8. 원고에게 이 사건 종전 처분에 따른 2015 사업연도 법인세 503,087,120원 중 262,370,030원을 감액경정하였다(이하 위와 같이 감액되고 남은 2015 사업연도 법인세 240,717,090원의 부과처분을 ‘이 사건 처분’이라 한다). [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 을 제1, 2, 4, 5호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 피고의 이 사건 처분은 아래와 같은 이유로 위법하다.

1. 이 사건 예상비용은 그 범위에 다툼이 있을 뿐 모두 2015 사업연도에 지출이 확정적으로 예정되어 있던 필요경비에 해당하고, 원고는 기업회계기준 내지 관행에 따라 위 예상비용을 산정하여 손금산입하였을 뿐 그 귀속시기 등을 고의적으로 조작한 것이 아니므로, 위 예상비용의 손금 귀속시기는 2015 사업연도라고 봄이 타당하다.

2. 원고와 ■■건설은 사업상 편의를 위해 이 사건 1, 2차아파트 신축공사를 분리하여 수행하였을 뿐 공동사업을 영위한 것이 아니고, 원고는 이 사건 1차아파트의 분양면적이 이 사건 2차아파트에 비해 넓고, 이 사건 1차아파트에 상가가 포함되어 있는 점, 이 사건 1차아파트의 분양가액 및 예상수익이 이 사건 2차아파트에 비해 큰 점 등을 고려해 이 사건 용역비 전부를 부담하기로 ■■건설과 합의한 후, 이에 따라 위 용역비 전부를 ■■종합개발에게 지급하였으므로, 이 사건 용역비 중 일부가 공동경비 초과부담액에 해당한다고 할 수 없다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 인정사실

1. 김AA은 원고 설립시부터 2014. 10. 10.까지, 김BB은 그 이후부터 2015. 말까지 원고의 최대주주(지분율 48%)였는데, 김AA, 김BB은 같은 기간 ■■건설의 최대주주(지분율 44.5%)이기도 하였다.

2. 원고로부터 이 사건 1차아파트 신축공사를 도급받은 ◇◇이 2015. 12. 9. 원고를 상대로 추가공사대금 등의 지급을 구하는 지급명령신청(○○지방법원 2015차5○○○○호)을 하여 추가공사대금 등 합계 204,238,700원 및 이에 대한 지연손해금의 지급을 명하는 지급명령정본이 2016. 3. 3. 원고에게 송달되었는데, 원고가 2016. 3. 8. 위 지급명령에 대하여 이의신청을 하여 ○○지방법원 2016가합4○○○호 공사대금 소송으로 이행되었다. 위 제1심 법원은 2017. 8. 10. ‘원고는 ◇◇에게 추가공사대금 등 합계 196,869,864원 및 이에 대한 지연손해금을 지급하라’는 판결(이하 ‘이 사건 관련 판결’이라 한다)을 선고하였고, 원고의 항소(○○고등법원 2017나2○○○○호) 및 상고(대법원 2018다2○○○○호)가 기각되어 2018. 7. 17. 이 사건 관련 판결이 확정되었다.

3. 원고와 ■■종합개발 사이에 2012. 12. 26. 체결된 이 사건 용역계약의 주된 내용은 아래와 같다.

• 용역명: 울산 ○구 ○○동 아파트 신축공사 PM 용역

• 위치: 울산 ○구 ○○동 ○○번지 외

• 공사규모: 1단지 207세대, 2단지 205세대 제2조(용역의 목적) 본 계약은 원고(이하 ‘갑’이라 한다)가 상기 아파트 신축사업을 추진함에 있어 사업관리(Project Management, PM)의 용역을 ■■종합개발(이하 ‘을’이라 한다)에게 위임 진행토록 함에 있다. 제3조(용역기간)

1. PM용역기간은 용역착수일(2013. 1. 1.)부터 준공일이 속한 달의 익월 말일까지로 한다.

2. 갑과 을이 상호 합의하였을 때 용역기간을 종료할 수 있다. 제4조(용역비책정 및 용역비의 지급시기)

1. 용역비는 용역착수일리 속한 월(2013. 1.)부터 매월 1,500만 원(급여, 출장비, 접대비 등 모든 기타비용 포함)으로 책정하고 준공일이 속한 달의 익월 말일까지 계산하여 청구한다. 그 지급시기는 준공 후 사업이 종료되는 시점에 갑이 신탁회사로부터 배당을 받은 후 1개월 이내로 한다.

2. 을은 월 1,500만 원 외 추가금액을 청구할 수 없다. 을은 갑에게 세금계산서를 발행하여 청구하고 부가가치세는 별도로 지급하기로 한다. 갑은 청구일로부터 7일 이내에 현금으로 지급한다.

3. 을이 요청하고 갑이 인정할 경우 을은 중간정산금을 청구할 수 있다. 제5조(을의 업무범위)

1. 을은 업무 착수 전에 PM 업무를 수행할 담당자를 선임한 후 갑에게 통지하여야 한다. 을은 상품기획, 시공사선정, 파이낸스 지원, 행정기관 인허가 지원업무부터 입주 지정일의 입주관리 업무까지로 한다.

2. 본 계약의 체결 후 성공적인 사업수행을 위하여 시공사 협의 및 금융협의, 설계사 협의에 대한 갑의 지시는 반드시 을을 경유하여야 한다.

4. 이 사건 1, 2차아파트의 분양가액 및 원고와 ■■건설의 신고 수입금액은 아래와 같다.

5. 피고는, 원고가 2015 사업연도에 전액 손금산입한 이 사건 용역비 중 이 사건1, 2차아파트의 총 분양가액(상가 분양대금 제외)에서 이 사건 2차아파트의 분양가액이 차지하는 비율에 해당하는 금액 274,487,735원[= 594,000,000원 × 54,362,854,545원 / 117,642,909,090원(= 120,965,658,230원 - 3,322,749,140원)]을 원고의 공동경비 초과부담액으로 보아 손금불산입 하였다[한편, 피고가 위와 같이 이 사건 용역비 중 일부를 손금부인한 근거로 삼은 법인세법 시행령(2016. 2. 12. 대통령령 제26981호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제48조 제1항 제2호 가목에서는 직전 사업연도의 매출액을 기준으로 공동경비 초과부담액을 산정하도록 하고 있는데, 이에 따라 원고의 공동경비 초과부담액을 산정하면 289,394,760원{= 594,000,000원 × 23,328,209,556원 / 47,882,541,012원(= 24,554,331,456원 + 23,328,209,556원)}이 되어, 오히려 피고가 산정한 위 공동경비 초과부담액 274,487,735원을 초과하게 된다].

6. 울산광역시 ○구청장은 2016. 11. 10. 원고에게 이 사건 1차아파트의 취득과 관련한 취득세 등 합계 40,078,650원을 부과하였고, 원고는 2016. 11. 30. XX신탁 주식회사를 통해 위 취득세 등을 납부하였다.

7. 이 사건 1차아파트 입주자대표회의는 2018. 2. 13. 원고 등을 상대로 하자보수비용 중 일부로서 3억 원의 지급을 구하는 소(○○지방법원 2018가합5○○○○호)를 제기하여 소송계속 중이다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제3 내지 5, 11, 15, 내지 21호증, 을 제3, 6호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 라. 판단

1. 이 사건 예상비용 관련 주장에 대한 판단 가) 법인세법 제40조 제1항 은 ‘내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도AAAA로 한다’고 규정하고 있는데, 익금이 확정되었다고 하기 위해서는 소득의 원인이 되는 권리가 실현가능성에서 상당히 높은 정도로 성숙되어야 하고, 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계에서는 익금이 확정되었다고 할 수 없으며, 여기서 소득의 원인이 되는 권리가 실현가능성에서 상당히 높은 정도로 성숙되었는지는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상․사실상의 여러 사정을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다(대법원 2011. 9. 29. 선고 2009두11157 판결 참조). 그리고 위와 같은 법리는 손금의 귀속시기에 있어서 손금이 발생하였다고 볼 수 있는지 여부에 관해서도 동일하게 적용될 수 있다.

• 나) 먼저, 이 사건 예상비용 중 ◇◇과의 소송예상비용 234,874,505원에 대하여 보건대, 위 인정사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들 즉, ① ◇◇이 원고를 상대로 이 사건 1차아파트와 관련한 추가공사대금 등의 지급을 구하는 지급명령신청을 하기는 하였으나, 지급명령신청 시점은 2015. 12. 9.이고, 지급명령정본이 원고에게 송달된 시점은 2016. 3. 3.인 점, ② 원고가 2016. 3. 8. 위 지급명령에 대하여 이의신청을 하여 소송절차로 이행되었고, 2017. 8. 10. ‘원고는 ◇◇에게 추가공사대금 등 합계 196,869,864원 및 이에 대한 지연손해금을 지급하라’는 이 사건 관련 판결이 선고되었으나, 이에 대해 원고가 항소 및 상고하여 2018. 7. 17. 비로소 위 관련 판결이 확정된 점, ③ 달리 원고가 위 소송에서 승소할 가능성이 없었다거나, 2015 사업연도에 원고가 ◇◇에게 이 사건 1차아파트 관련 추가공사대금 등 채무를 부담할 것이 확정적으로 예상되었다고 볼 만한 사정이 존재하지 않는 점, ④ 법인세법 기본통칙 40-71…20은 ‘법원의 판결에 의하여 지급하거나 지급받는 손해배상금 등은 법원의 판결이 확정된 날이 속하는 과세연도의 익금 또는 손금에 산입한다’고 규정하고 있는 점 등을 종합하면, 이 사건 관련 판결이 확정되기 전인 2015 사업연도에는 위 예상비용의 발생 여부 및 그 범위가 불분명하여 손금이 발생할지 여부가 상당히 높은 정도로 성숙․확정되었다고 할 수 없다.
• 다) 다음으로 이 사건 예상비용 중 입주민 민원발생 예상비용 200,000,000원에 관하여 보건대, 갑 제7 내지 9호증의 각 기재와 위 인정사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들 즉, ① 2015년 말까지 원고가 이 사건1차아파트와 관련하여 하자보수비를 지출하거나 입주민들로부터 하자보수청구를 받은 사실도 없는 점, ② 이 사건 1차아파트 입주자대표회의는 2016. 8. 이후에 비로소 원고에게 하자보수를 요청하고, 2018. 2. 13. 원고 등을 상대로 하자보수비의 지급을 구하는 소송을 제기한 점, ③ 일반기업회계기준은 제16장에서는 ‘공사종료 후에 하자보수 의무가 있는 경우에는 합리적이고 객관적인 기준에 따라 추정된 금액을 하자보수비로 하여 그 전액을 공사가 종료되는 회계연도의 공사원가에 포함하고, 동액을 하자보수충당부채로 계상하며, 위와 같이 설정된 하자보수충당부채는 이후 실제로 발생한 하자보수비와 상계한다’고 규정하고 있을 뿐이고, 원고가 어떠한 기준과 자료 등에 근거하여 위와 같은 예상비용을 산정한 것인지도 불분명한 점 등을 종합하면, 2015 사업연도에는 위 예상비용의 발생 여부 및 그 범위가 불분명하여 손금이 발생할지 여부가 상당히 높은 정도로 성숙․확정되었다고 할 수 없다.
• 라) 마지막으로, 이 사건 예상비용 중 취득세 추가납부 예상비용 220,513,138원에 관하여 보건대, 위 인정사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들 즉, ① 이 사건 1차아파트의 취득과 관련한 취득세 등 합계 40,078,650원이 2016. 11. 10. 비로소 원고에게 부과되었고, 원고가 2016. 11. 30. 이를 납부한 점, ② 원고가 2015 사업연도 손금에 산입한 위 취득세 추가납부 예상비용액과 이 사건 1차아파트 취득과 관련하여 원고에게 실제로 부과된 위 취득세 등의 금액 사이에 큰 차이가 존재하는 점, ③ 달리 2015 사업연도에 이 사건 1차아파트의 취득과 관련한 취득세 등이 부과될 것이 확정적으로 예상되었다고 볼 만한 사정이 존재하지도 않는 점 등을 종합하면, 2015 사업연도에는 위 예상비용의 발생 여부 및 그 범위가 불분명하여 손금이 발생할지 여부가 상당히 높은 정도로 성숙․확정되었다고 할 수 없다.
• 마) 따라서 이 사건 예상비용은 모두 원고의 2015 사업연도 손금에 산입되어서는 아니 된다.

2. 이 사건 용역비 관련 주장에 대한 판단 가) 법인세법 제26조 제4호 는 ‘내국법인의 각 소득금액을 계산할 때 법인이 당해 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 영위함에 따라 발생되거나 지출된 손비 중에 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정되는 금액은 손금에 산입하지 아니한다’고 규정하고 있고, 법인세법 시행령 제48조 제1항 제2호 가목은 ‘비출자공동사업자 사이에 제87조 제1항 각 호의 어느 하나의 관계가 있는 경우에는 직전 사업연도 또는 해당 사업연도의 매출액 총액 중 법인이 선택하는 금액(선택하지 아니한 경우에는 직전 사업연도의 매출액 총액을 선택한 것으로 보며, 선택한 사업연도부터 연속하여 5개 사업연도 동안 적용하여야 한다)에서 해당 법인의 매출액이 차지하는 비율에 의한 분담금액을 초과하는 금액을 당해 법인의 소득금액계산에 있어서 손금에 산입하지 아니한다’고 규정하고 있다.

• 나) 살피건대, 원고와 ■■건설이 법인세법 제87조 제1항 의 특수관계에 있는 사실은 앞서 본 바와 같고, 위 인정사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들 즉, ① 원고와 ■■건설은 그 최대주주 및 2대주주가 동일하고, 이 사건 1, 2차 아파트 신축과 관련한 사업기획, 사업일정수립 및 진행, 시공 및 분양 등의 절차를 함께 진행한 점, ② 원고와 ■■건설이 2013년도에 이 사건 1, 2차아파트 견본주택 신축비용과 광고선전비 등을 공동으로 지출하기도 한 점, ③ 원고는 ■■종합개발과 이 사건 1차아파트 및 ■■건설이 신축한 이 사건 2차아파트 모두에 대하여 사업관리용역을 제공받기로 하는 이 사건 용역계약을 체결하고, 이 사건 용역비 전액을 ■■종합개발에 지급한 점, ④ 원고의 주장 자체에 의하더라도 원고와 ■■건설은 이 사건 1, 2차아파트의 분양가액과 예상수익 등을 고려하여 원고가 이 사건 용역비를 전부 부담하기로 하였다는 것인 점 등을 종합하면, 특수관계에 있는 원고와 ■■건설이 이 사건 1, 2차아파트의 신축 및 분양 관련 사업을 공동으로 영위한 것으로 봄이 상당하고, 이 사건 용역비는 원고와 ■■건설의 공동경비에 해당하므로, 위 용역비 중 원고가 법인세법 시행령 제48조 제1항 제2호 가목에서 정한 분담금액을 초과하여 부담한 금액은 원고의 2015 사업연도 손금에 산입되어서는 아니 된다.

3. 소결 따라서 피고의 이 사건 처분은 적법하고, 이와 다른 전제에 선 원고의 위 주장은 이유 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.