조합채무를 피상속인의 채무로 보아 상속재산가액에서 차감할 것인지

사 건 서울행정법원-2018-구합-50765 원 고 AAA 피 고 AA세무서장 변 론 종 결

2018. 11. 8. 판 결 선 고

2019. 1. 31.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2016. 11. 5. 원고들에 대하여 한 상속세 3,714,039,055원의 경정거부처분을 취 소한다.

• 가. 원고들은 2014. 3. 3. 사망한 qwe(이하 ‘피상속인’이라 한다)의 공동상속인들이
• 다. 원고들은 2014. 9. 30. 피고에게 상속재산가액 65,567,832,352원, 상속공제금액 37,672,973,001원, 상속세과세가액 28,500,959,351원으로 한 상속세 10,732,634,708원을 신고하였다.
• 나. 서울지방국세청장은 2015. 3. 27.부터 2015. 9. 25.까지 상속세 조사를 실시하여,

① 원고들이 신고한 상속공제금액 중 피상속인이 lkj협동조합중앙회(이하 ‘wq’이 라 한다)에 대하여 부담하는 uio산업 주식회사의 채무에 대한 보증채무 및 경과이 자 합계 3,922,435,210원을 제외한 나머지 상속채무에 대하여 신고시인하고, ② 또한 사전증여재산이 신고 누락되었다고 보아, 피고에게 과세자료를 통보하였다. 이에 따라 피고는 위와 같이 신고 부인된 보증채무 및 경과이자 3,922,435,210원 등을 반영하여

2015. 12. 16. 원고들에게 추가로 상속세 2,725,346,020원(가산세 포함)을 경정․고지하 였다.

• 다. 한편, 피상속인과 그 배우자인 원고 klj는 2002. 9. 17.부터 피상속인의 사망 시까지 서울 oi구 ku대로 290(jky동, 646-1, 647, 651, 652-4)을 공동사업장 소 재지로 하여 ‘fg기업’이라는 상호로 피상속인 7/10, 원고 klj 3/10 의 분배비율로 부동산임대업 및 웨딩홀․뷔페업을 공동으로 영위(이하 ‘이 사건 공동사업장’이라 한 다)하였다. 원고들은 위 가.항의 상속세 신고 당시 피상속인 명의의 금융기관채무 중 이 사건 공동사업장의 2013. 12. 31. 기준 표준대차대조표에 장기 차입금으로 계상된 wq에 대 한 대출채무 합계 208억 1,000만 원(이하 ‘쟁점 차입금’이라 한다)을 상속개시 당시 이 사건 공동사업장에 귀속된 채무로 보아, 피상속인의 7/10 지분 상당액인 149억 3,600 만 원을 상속공제액에 해당하는 상속채무로 신고하였고, 이에 대하여 서울지방국세청 장은 위 나.항과 같이 신고 시인 결정을 하였다. 그런데 원고들은 2016. 6. 3. 피고에게 ‘쟁점 차입금은 fg기업이 아닌 피상속인의 단독 채무이므로 나머지 3/10 지분 상당액인 58억 7,400만 원에 대해서도 추가로 상속 공제액에 해당하는 상속채무로 인정하여 상속세액을 3,714,039,055원 감액해 달라’는 취지의 경정청구를 하였다. 이를 정리하면 아래 <표 1>과 같다.
• 라. 피고는 2016. 11. 15. 원고들에게 ‘쟁점 차입금은 피상속인의 공동사업 지분율에 해당하는 금액만 공제하여야 한다’는 이유로 경정청구를 거부하였다(이하 ‘이 사건 처 분’이라 한다).
• 마. 원고들은 이 사건 처분에 불복하여 이의신청을 거쳐 2017. 5. 31. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2017. 10. 24. 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제2, 8호증의 각 기재, 변론 전체 의 취지

• 가. 원고들의 주장 쟁점 차입금은 채권자인 wq과의 관계에서 피상속인의 개인 명의로 대출약정이 체 결되었는바, 위 대출약정이 통정허위표시로서 무효라는 등의 특별한 사정이 없는 이상 쟁점 차입금 채무가 피상속인의 단독 채무라는 사실은 번복될 수 없고, 쟁점 차입금이 이 사건 공동사업장의 운영에 사용되지도 않았으므로, 쟁점 차입금은 그 전부가 피상 속인이 종국적으로 부담하여 지급하여야 할 것이 확실한 채무에 해당한다. 따라서 쟁 점 차입금 전액을 상속재산가액에서 공제하여 달라는 원고들의 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 위법하다.
• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 인정사실

1. 이 사건 공동사업장은, 서울 oi구 jky동 646-1 토지 및 그 지상 4층 건 물, 같은 동 652-4 토지 및 그 지상 3층 건물에서 부동산 임대업을 영위하는 공동사업 장과 같은 동 647 토지 및 그 지상 4층 건물에서 웨딩홀 및 뷔페업을 영위하는 공동 사업장으로 구성되어 있다.

2. 피상속인은 이 사건 공동사업장과 별개로, 2004. 12. 19. 서울 oi구 kj동 1097-4 토지에 지하 2층, 지상 15층의 kj갤러리 관광호텔을 신축한 뒤 이를 단독으 로 운영하였다(이하 ‘이 사건 단독사업장’이라 한다).

3. 피상속인은 2013. 1. 3. wq으로부터 쟁점 차입금인 기업시설자금 128억 1,000 만 원 및 80억 원을 각 대출받았는데, 이때 wq이 마련한 ‘여신거래기본약관(기업용)’ 서식을 사용하여 각 대출약정서가 작성되었고, 위 각 대출약정서에는 ‘여신거래를 함에 있어 wq여신거래기본약관(기업용)이 적용된다’고 기재되어 있다. 쟁점 차입금은 이 사건 공동사업장의 기존 차입금에 대한 대환 용도로 사용되었고, 피상속인과 원고 klj는 쟁점 차입금을 이 사건 공동사업장의 2013년 표준대차대조 표에 장기 차입금으로 계상하였다. 피상속인과 원고 klj는 쟁점 차입금에 대한 담보로 이 사건 공동사업장 중 서울 oi구 jky동 647 토지 및 건물, 646-1 토지 및 건물에 각 근저당권을 설정하였고, 원고 klj는 피상속인이 사망한 뒤 2014. 6. 30. 계약인수를 원인으로 하여 위 각 근 저당권의 채무자를 원고 klj로 변경하였다.

4. 원고들은 당초 경정청구 당시 ‘피상속인은 wq으로부터 128억 1,000만 원을 차입하여 피상속인과 원고 klj가 공동 운영하는 이 사건 공동사업장의 건물 신축 및 운영자금으로 사용하였고, wq으로부터 80억 원을 차입하여 이 사건 공동사업장 내 웨딩홀 리모델링 공사 및 주차장 건물 신축공사를 하였으며, 쟁점 차입금의 이자 납입도 이 사건 공동사업장의 사업용 계좌(명의자: 피상속인)에서 출금하여 납부하였 다’고 설명하였다(갑 제2호증). [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2, 4 내지 8, 12호증, 을 제1, 3, 6 내지 8호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 라. 판단 1) 상속세 및 증여세법 제14조 제1항 제3호, 구 상속세 및 증여세법 시행령(2015.

2. 3. 대통령령 제26069호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법 시행령’이라 한다) 제10 조 제1항의 규정에 따라 상속재산 가액에서 공제될 피상속인의 채무는, 상속개시 당시 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻 하는 것이고, 이와 같은 사유는 상속세 과세가액결정에 예외적으로 영향을 미치는 특 별한 사유에 속하므로 그 존재 사실에 관한 주장․입증의 책임은 과세가액을 다투는 납세의무자 측에 있다(대법원 1983. 12. 13. 선고 83누410 판결, 대법원 2004. 9. 24. 선고 2003두9886 판결 등 참조). 한편 조합의 업무를 집행하는 조합원은 그 업무집행의 대리권이 있는 것으로 추정되 고(민법 제709조), 조합의 채무는 조합원의 채무로서 특별한 사정이 없는 한 조합의 채 권자는 각 조합원에 대하여 지분의 비율에 따라 또는 균일적으로 변제의 청구를 할 수 있을 뿐이나, 조합채무가 특히 조합원 전원을 위하여 상행위가 되는 행위로 인하여 부 담하게 된 것이라면 상법 제57조 제1항 을 적용하여 조합원들의 연대책임을 인정함이 상당하며(대법원 1998. 3. 13. 선고 97다6919 판결 등 참조), 각 조합원은 조합채무에 대해 손실분담비율에 따라 각자의 재산으로 채무를 변제할 책임을 지는 것이므로, 어 느 조합원이 손실분담비율을 넘어 책임을 지게 되면, 다른 조합원에게 그에 대한 구상 권을 행사할 수 있다. 또한 어느 조합원이 자신이 단독으로 채무를 부담하여 조달한 자금을 조합의 사업에 투입한 경우, 조합원들 사이에서는 다른 특별한 사정이 없는 한 위 조합원이 부담한 채무액 중 자신의 손실분담비율을 넘어서는 부분을 다른 조합원에 게 그 손실분담비율에 따라 구상하기로 하는 묵시적인 약정이 체결되어 있다고 봄이 타당하다.

2. 위 법리에 비추어 이 사안을 본다. 앞서 인정한 사실에 의하면, 이 사건 공동사업장은 피상속인과 원고 klj가 서 로 출자하여 부동산 임대 및 웨딩․뷔페업이라는 공동사업을 경영하는 조합으로서의 성격을 지닌다고 판단된다. 한편 앞서 본 인정사실과 을 제8호증의 기재, 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 ① 쟁점 차입금의 대출계약서상 채무 명의자가 피상속인으로만 기재되어 있기는 하나, 쟁점 차입금은 이 사건 공동사업장의 운영을 위한 목적으로 대출받은 금원으로 이를 이 사건 공동사업장의 장기 차입금으로 계상한 점, ② 채권자인 wq에서도 기업시설자금 명목으로 쟁점 차입금을 대출하여 주었고, 쟁점 차입금 관련 대출계약서를 작성한 wqoi시장지점에서는 당시 공동채 무의 경우 통상적으로 대출약정서 등에 주채무자 1인을 기재하였던 것으로 보이는 점 에 비추어, 쟁점 차입금은 피상속인과 원고 klj가 조합인 이 사건 공동사업장 운영 을 위하여 대출을 받으면서 피상속인이 이 사건 공동사업장의 업무집행조합원 자격에 서 그 명의로 대출약정을 체결하고 부담하게 된 조합채무라고 봄이 타당하다. 따라서 이 사건 공동사업장의 조합원인 피상속인과 원고 klj는 이 사건 공동사업 장을 운영하면서 부담한 쟁점 차입금 채무에 대하여 민법상 조합원으로서의 책임을 부 담하고, 나아가 피상속인과 원고 klj는 이 사건 공동사업장을 위하여 상행위가 되 는 행위로 인하여 쟁점 차입금 채무를 부담하게 된 것이라고 봄이 상당하므로 피상속 인과 원고 klj는 상법 제57조 제1항 에 따라 연대하여 wq에 쟁점 차입금을 지급할 의무가 있다. 또한 쟁점 차입금 대출채무가 wq과의 대외적인 관계에서는 피상속인의 단독 채무 로 볼 여지가 있다고 하더라도, 앞서 인정한 사실관계에 의하면 쟁점 차입금은 이 사 건 공동사업장에 투입된 것으로 볼 수 있고, 특별한 사정이 없는 한 피상속인과 원고 klj 사이에 쟁점 차입금 대출채무 중 피상속인의 손실부담비율을 초과하는 3/10 부 분을 원고 klj에게 구상하기로 하는 묵시적인 약정이 체결되었음이 추인된다. 결국 피상속인은 쟁점 차입금을 자신의 손실분담비율인 7/10을 넘어 책임을 지게 되 면 원고 klj에게 그에 대한 구상권을 행사할 수 있으므로, 쟁점 차입금 대출채무 중 피상속인의 지분비율을 초과하는 3/10 부분은 상속개시 당시 피상속인이 종국적으 로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무로 볼 수 없다.

3. 이와 관련하여 원고들은 이 사건 공동사업장의 재무상태표에 의하더라도 쟁점 차입금이 이 사건 공동사업장에 사용되거나 귀속되어 있지 않음이 명확하므로, 쟁점 차입금이 이 사건 공동사업장을 위한 대출금임을 전제로 하는 이 사건 처분은 위법하 다고 주장하나, 원고들의 위 주장은 다음과 같은 이유로 받아들일 수 없다.

• 가) 원고들은, 2013년 말경을 기준으로 이 사건 공동사업장의 자산 순증가액은 2002년 말경 대비 109억 100만 원인 반면 금융기관 대출채무가 208억 1,000만 원에 이르러, 대차평균의 원리에 따라 자산순증가액을 초과한 부채는 이 사건 공동사업장 외에서 사용된 것으로 보아야 한다거나, 쟁점 차입금 대출채무는 이 사건 공동사업장 의 기존 장기 차입금에 대한 대환 용도로 이루어진 것인데, 그 장기 차입금의 발생 원 인을 살펴보면, 이 사건 공동사업장의 차입금이 2008년 말경 34억 원에서 2009년 말 경 223억 원으로 189억 원이 증가하였음에도 2009년 이 사건 공동사업장의 증축비용 은 55억 8,600만 원에 불과하여 나머지 차액인 133억 1,200만 원은 이 사건 공동사업 장 외에서 사용된 것으로 보아야 하는바, 결국 이 사건 공동사업장 외에서 사용된 장 기 차입금에 대한 대환 용도로 이루어진 쟁점 차입금 대출채무도 이 사건 공동사업장 에 귀속될 수 없다고 주장한다. 그러나 대차평균의 원리는 재무상태표의 차변과 대변의 합계, 즉 자산총액이 부채 및 자본의 총액과 일치해야 한다는 것인데, 2002년 말경부터 2013년 말경까지 사이에 다른 부채 및 자본 항목의 증감 여부를 알 수 없는 점, 이 사건 공동사업장의 금융기 관 대출채무가 자산의 순증가액을 초과하더라도 그 발생 원인으로 부외자산의 형성가 능성 등 다른 요소의 개입을 배제할 수 없는 점, 자산 항목 중 일부인 증축 비용과 부 채항목 중 일부인 장기 차입금 증가분만을 비교하여 그 차액 상당이 이 사건 공동사업 장이 아닌 다른 곳에서 사용되었다고 볼 수는 없는 점에 비추어, 원고가 앞서 주장한 사정만으로 쟁점 차입금 대출채무가 이 사건 공동사업장의 조합채무가 아니라 피상속 인의 개인적인 목적 또는 피상속인이 운영하는 별개의 이 사건 단독사업장에 사용된 것으로 피상속인의 단독 채무라고 볼 수 없다.
• 나) 원고들은, wq으로부터 대환 대출을 받은 쟁점 차입금과 관련된 이 사건 공 동사업장의 2002년부터 2013년까지의 대출채무 관련 지급이자만 약 110억 원을 초과 하는데, 이 사건 공동사업장의 손익계산서에 이자비용으로 인식된 금액은 62억 5,900 만 원에 불과하여 이 사건 공동사업장에 귀속된 차입금 중 일부는 조합채무가 아님을 알 수 있다고 주장한다. 그러나 원고들이 위 주장을 뒷받침하는 증거로 제출한 은행차입금 및 지급이자 문건 (갑 제11호증)은 원고들이 임의로 작성한 문서인 데다가, 을 제9호증의 기재에 의하면 위 문서에 기재된 채무 중 일부는 피상속인의 이 사건 단독사업장의 대차대조표에 장 기차입금으로 계상된 것으로 보이기도 하는바, 위 자료만으로 쟁점 차입금 대출채무가 이 사건 공동사업장의 채무가 아니라고 할 수는 없다.
• 다) 원고들은, 피상속인이 2004년 이 사건 단독사업장을 취득하는 데에 70억 9,800만 원이 소요되었는데, 그 중 56억 원은 위 단독사업장의 차용금으로, 나머지 14 억 9,800만 원은 이 사건 공동사업장의 자금으로 충당하였다고 주장한다. 그러나 이 사건 공동사업장의 2004년 재무상태표에는 자산으로 토지 27억 1,600만 원, 건물 41억 7,900만 원, 기타 12억 8,900만 원이 기재되어 있을 뿐이고, 달리 원고 들의 위 주장은 뒷받침할 만한 자료가 없다.
• 라) 원고들은 이 사건 공동사업장의 차입금 중 2006. 7. 31. 수표인출액 41억 5,200만 원의 사용처를 알 수 없으므로, 이 또한 이 사건 공동사업장의 채무로 귀속시 킬 수 없다고도 주장하나, 원고들의 주장과 같은 사정만으로 위 금액 상당을 이 사건 공동사업장의 채무에서 제외시킬 수 없을 뿐만 아니라, 원고들은 당초에 과세관청에 위 금액에 대하여 이 사건 공동사업장의 운전자금으로 대출받은 jh대출금을 대환한 것으로 추정된다고 소명한 바도 있다.

4. 따라서 쟁점 차입금 대출채무가 피상속인이 단독 채무라는 원고들의 주장은 이 유 없고, 결국 이 사건 처분은 적법하다.

그렇다면 원고들의 청구는 모두 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.