주식대금인줄 오인하고 지급한 금액이 편취금액이라도 손금에 해당하고 손금은 주식이 양도될 때 산입됨

사 건 2017구합86637 법인세등부과처분취소 원 고 주식회사 딥AA 피 고 BB세무서장 변 론 종 결

2018. 6. 28. 판 결 선 고

2018. 8. 23.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2017. 2. 1. 원고에 대하여 한 2015년 법인세 265,047,300원(가산세 포함)의 부과처분 중 8,262,910원을 초과하는 부분을 취소한다.

• 가. 원고(2017. 7. 11. '주식회사 미래CC‘에서 ’주식회사 딥AA‘으로 상호가 변경되었다)는 2014. 12. 16. 설립되어 증권정보 제공, 비상장주식 투자 등의 사업을 영위하는 법인이다.
• 나. 원고는 미래DD 주식회사에서 심사역으로 근무하고 있는 김EE를 통해, (1) 2015. 6. 4. 이FF으로부터 주식회사 GG(이하 ‘GG’라 한다) 주식 795주를 주당 6,285,714원에 매수하면서 같은 날 이FF에게 4,997,142,630원을 지급하고, (2) 2015. 8. 3. 이FF으로부터 GG주식 853주를 주당 11,428,571원에 매수하면서 같은 날 이FF에게 9,999,999,625원을 지급하였다(이하, 원고가 이FF으로부터 매수한 주식 합계 1,670주를 통틀어 ‘이 사건 주식’이라 한다).
• 다. 원고는 이 사건 주식 매수와 관련하여 김EE의 추가대금 지급 요구에 따라 주식회사 HH파트너스(이하 ‘HH파트너스’라 한다)의 계좌에 2015. 6. 4.에 2억 2,000만 원, 2015. 8. 4.에 6억 6,000만 원을 각 송금하였다.
• 라. 원고는 위 추가대금의 회계처리를 위하여 HH파트너스와 허위의 자문계약서 및 프로젝트 용역 계약서를 작성하고, HH파트너스로부터 위와 같은 용역을 공급받았다는 내용으로 공급가액 합계 8억 8,000만 원 상당의 전자세금계산서(이하 ‘이 사건 세금계산서’라 한다)를 발급받았다(이하, 원고가 추가 지급한 합계 8억 8,000만 원 중 부가가치세로 처리한 8,000만 원을 제외한 8억 원을 ‘이 사건 쟁점 금액’이라 한다).
• 마. 피고는 2016. 11. 30. 서울남부지방검찰청의 조세범 처벌법 위반사범 고발의뢰에 따라 2016. 12. 13.부터 2017. 1. 23.까지 원고에 대하여 2015년 귀속 부가가치세 세목별 조사를 실시하여 위와 같은 사실을 확인하였다. 피고는 (1) 법인세와 관련하여, 용역비용으로 계상한 이 사건 쟁점 금액을, 실제로는 원고가 김EE에게 이익을 분여할 목적으로 지급한 가공비용으로 보아 손금불산입(기타사외유출)하여, 2017. 2. 1. 원고에게 2015사업연도 법인세 265,047,300원[= 본세 1억 6,000만 원 + 일반과소신고가산세 8,262,911원(다만, 이 부분은 이 사건 쟁점 금액과 무관한 다른 사유로 부과된 금액이다) + 부정과소신고가산세 82,048,394원 + 납부불성실가산세 14,736,000원, 원 단위 절사]을 경정·고지(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)하고, (2) 부가가치세와 관련하여, 사실과 다른 이 사건 세금계산서 수취 거래에 대하여 매입세액 불공제하여, 2017. 2. 6. 원고에 대하여 2015년 제1기 부가가치세 35,342,000원(가산세 포함), 2015년 제2기 부가가치세 102,714,000원(가산세 포함)을 각 경정·고지하였다.
• 바. 원고는 2017. 5. 1. 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나 2017. 9. 12. 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 3, 4, 7호증, 을 제1, 2, 3, 7 내지 9호증 (각 가지 번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 당사자들의 주장

1. 원고의 주장 이 사건 쟁점 금액은 용역의 대가는 아니지만 원고가 김EE로부터 이 사건 주식에 관한 추가 매매대금으로 기망당하여 지급한 금원으로 주식매입대금에 포함되므로 손금으로 인정되어야 하고, 설령 그 손금 귀속시기가 이 사건 주식을 매도한 2016사업연도라 하더라도 원고에게 2015사업연도 법인세 과세표준을 감소시키려는 목적이 있었다고 볼 수 없었던 점 등에 비추어, 이 사건 처분 중 가산세 부분은 여전히 위법하다. 따라서 이 사건 처분 중 이 사건 주식의 추가 매수대금으로 인한 본세 1억 6,000만 원 및 가산세 96,784,394원(= 부정과소신고가산세 82,048,394원 + 납부불성실가산세 14,736,000원) 부분은 위법하여 취소되어야 한다.

2. 피고의 주장 이 사건 쟁점 금액은 원고가 김EE로부터 받아야 할 손해배상채권에 불과하므로 이 사건 주식의 매입대가로 인정될 수 없고, 설령 이 사건 쟁점 금액을 원고가 기망당한 대로 주식매입대금으로 평가하더라도 원고가 이 사건 주식을 2016사업연도에 양도하였으므로 이 사건 쟁점 금액은 2016사업연도의 손금으로 인정될 수 있을 뿐이지 2015사업연도의 손금으로 인정될 수는 없다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 인정사실

1. 이 사건 주식에 대한 2015. 6. 4.자 주식매매(이하 ‘1차 매매’라 한다)와 2015. 8. 3.자 주식매매(이하 ‘2차 매매’라 한다)의 각 주식양수도계약서(을 제1호증의 1, 2)에 는 각 양도대금이 4,997,142,630원(= 1주당 가격 6,285,714원 × 795주), 9,999,999,625원(= 1주당 가격 11,428,571원 × 875주)으로 기재되어 있다.

2. 원고는 위와 같이 주식의 매매가격에 대하여 합의를 마친 후, 김EE의 요구에 따라 1차 매매와 관련하여 2억 2,000만 원, 2차 매매와 관련하여 6억 6,000만 원을 김EE가 운영하는 HH파트너스의 계좌에 각 추가 입금하였다. 이 사건 쟁점 금액은 매매대금과는 시간적 간격을 두고 이체되었고, 2차 매매의 경우 추가 금원이 입금되지 않았음에도 주식양수도계약서상 양도대금이 지급되자 명의개서 절차가 진행되었다.

3. 한편, 원고의 대표자 이II은 두 차례의 주식매매계약 체결, 양수도대금 지급, 명의개서 과정에서 양도인 이FF과 대면하거나 통화한 적이 없고, 모든 절차가 김EE를 통해 이루어졌다. 그리고 아래 4)항에서 보는 바와 같이 이 사건 쟁점 금액과 관련한 김EE에 대한 형사사건에서, 이II은 일관되게 ‘김EE가 매도인인 이FF이 추가로 다른 명의의 계좌로 돈을 받기를 원한다는 취지로 말하면서 이 사건 쟁점 금액과 이에 대한 부가가치세를 추가로 입금할 것을 요구하였다’는 취지로 진술하였다.

4. 김EE는 ‘이FF이 추가로 주식매매대금을 요청한 사실이 없음에도 이II에게 마치 이FF이 이를 요구한 것처럼 기망하여 원고로부터 이 사건 쟁점을 편취하였다’는 특정경제범죄가중처벌등에관한법률위반(사기)죄 혐의 등으로 기소되어 2017. 7. 24. 유죄판결을 선고받았고, 위 판결은 2018. 5. 15. 그대로 확정되었다(서울남부지방법원2016고합xx, 서울고등법원 2017노xx, 대법원 2017도xx).

5. 원고는 2016. 8. 8. 이 사건 주식을 모두 양도하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2, 5, 9호증, 을 제1, 6호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 라. 판단

1. 손금 산입 여부

• 가) 이 사건 쟁점 금액의 성격

(1) 법인세법은 제19조 제1항에서 손금에 관하여 ‘자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액’이라고 정의하면서, 같은 조 제2항에서 ‘제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다’고 규정하고 있으므로, 법인의 순자산을 감소시키는 항목은 위 규정에서 언급하고 있는 바와 같이 특별한 예외규정에 해당하지 않는 한 원칙적으로 손금에 해당한다고 볼 것이다. 그리고 법인세법 제19조 제2항 에서 말하는 손비의 정의, 즉 사업과 관련하여 발생한 일반적으로 용인되는 통상적인 비용이라 함은 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황에서는 지출하였을 것으로 인정할 수 있는 비용을 뜻하고, 그러한 비용에 해당하는지는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 한다(대법원 2009. 11. 12. 선고 2007두12422 판결 등 참조).

(2) 이 사건에 관하여 보건대, 김EE가 마치 이FF이 추가로 주식 매매대금을 요구하는 것처럼 기망하여 이 사건 쟁점 금원을 편취하였다는 사실로 유죄판결을 받아 그 판결이 확정되었음은 앞서 본 바와 같고, 달리 이와 반대되는 사실을 인정할 만한 증거가 없다. 그리고 갑 제4, 8, 9호증(가지번호 포함)의 각 기재에 의하면, 원고가 이 사건 주식을 매수할 당시 GG 주식의 가치가 계속 상승하여 장외시장에서 주가가 급등함에 따라 GG 주식은 원고 외에 여러 곳에서 매수를 원하던 종목이었음을 알 수 있고, 원고가 이FF과 접촉 없이 전적으로 김EE의 중개만을 통해 이 사건 주식거래를 하였던 점에 비추어, 원고는 비록 주식의 매매가격에 대한 합의를 마친 상태이긴 하나 이FF으로부터 주식양수도계약서에 기재된 금액 및 지급 방식과 다른 추가 매매대금 요구가 있다는 김EE의 말을 믿고 이 사건 쟁점 금액을 지급한 것으로 보인다. 이러한 점에 비추어, 원고와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인이라도 위와 같은 상황에서는 원고와 마찬가지로 김EE가 요구하는 돈을 지급하였을 것으로 인정할 수 있다. 따라서 이 사건 쟁점 금액은 이 사건 주식의 취득금액에 해당하는바, 원고의 사업과 관련하여 지출된 비용으로서 통상성과 수익관련성도 인정되므로 손금으로서의 요건을 갖추고 있다고 판단된다.

(3) 이에 대하여 피고는 이 사건 쟁점 금액은 원고의 김EE에 대한 손해배상채권일 뿐이고, 이 또한 김EE가 형사사건이 진행되던 중에 8억 8,000만 원을 두 차례 나누어 공탁하여 2017. 1. 17.과 2017. 2. 17.에 각 수령함으로써 모두 보전되었으므로, 손금에 산입될 수 없다고 다툰다. 그러나 앞서 본 사실관계에 의하면 당초 원고와 김EE 사이에 이 사건 쟁점 금액의 반환이 예정되어 있었다고 볼 수 없고, 법인세법 제40조 제1항 은 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하고 있는바, 원고가 이 사건 쟁점 금액을 주식매매대금으로 인식하였던 점, 김EE가 형사사건에서 이 사건 쟁점 금액을 편취한 것이 아니라고 다투다가 2017년에 비로소 이 사건쟁점 금액 상당을 공탁한 점에 비추어 보면, 세법상 2017사업연도에 원고의 김EE에 대한 손해배상채권이 확정되었음을 인정하여 이때 익금에 산입될 수 있음은 별론으로 하고(법인세법 제15조 제1항, 법인세법 시행령 제11조 제7호 참조, 자산의 취득가액으로 처리한 금액이 환입된 경우 자산의 취득가액에서 차감하여야 할 것이나, 원고는 2016사업연도에 이미 이 사건 주식을 매도한 바 있다), 사후에 편취금이라는 사실이 밝혀졌다는 사정만으로 그 전에 원고의 순자산이 감소되지 않았다고 볼 수는 없다. 따라서 피고의 이 부분 주장은 이유 없다.

• 나) 손금의 귀속사업연도 (1) 법인세법 제41조 제1항 제3호, 같은 법 시행령 제72조 제2항 제5호의2에 따라 금융자산은 매입가액을 그 자산의 취득가액으로 보게 된다. 그리고 위 자산의 취득가액이 비용으로 인식되는 시기는 해당 금융자산을 양도할 때이므로, 이때 비로소 손금으로 인정될 수 있다(법인세법 시행령 제19조 제1호). 그런데 원고가 2016. 8. 8. 이 사건 주식을 양도한 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 이 사건 쟁점 금액은 2015사업연도의 손금으로 인정될 수는 없다.

(2) 한편 피고는 이 사건 소송계속 중 위 (1)항과 같은 내용의 처분사유를 예비적으로 추가하였는바, 이에 대하여 원고는 처분사유의 추가·변경 허용 여부는 당초 소송물이 유지되는지 여부와 소송경제를 고려하여 판단하여야 하는데, 당초 처분사유가 이 사건 쟁점 금액이 법인세법 제19조 의 손금 요건을 갖추지 못하였다는 것임에 비해 추가된 처분사유는 당초 처분사유가 잘못된 것임을 인정하면서 다만 손금의 귀속시기가 2016사업연도라는 것이어서, 실질적으로 소송물이 변경되고 원고가 별개의 불복절차를 다시 거쳐야 하는 불이익을 입게 되므로, 이러한 처분사유의 추가변경은 허용될 수 없다고 다툰다. 과세처분취소소송의 소송물은 과세관청이 결정한 세액의 객관적 존부이므로, 과세관청으로서는 소송 도중 사실심 변론종결 시까지 당해 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 그 사유를 교환·변경할 수 있고, 반드시 처분 당시의 자료만에 의하여 처분의 적법 여부를 판단하여야 하거나 처분 당시의 처분사유만을 주장할 수 있는 것은 아니다(대법원 2002. 10. 11. 선고 2001두1994 판결, 대법원 2011. 1. 27. 선고 2009두1617 판결 등 참조). 위 법리에 비추어 보건대, 이 사건 처분의 당초 처분사유와 예비적으로 추가된 처분사유는 모두 ‘원고가 이 사건 쟁점 금액을 허위의 이 사건 세금계산서를 이용하여 2015사업연도의 용역비로 손금 처리하였다’라는 하나의 객관적 사실관계에 관한 것으로, 과세원인이 되는 기초사실을 달리하는 것이 아니다(원고가 이 사건 주식을 2016사업연도에 매도한 이상, 원고의 주장은 그 자체로 2016사업연도의 손금에 영향을 미칠 수밖에 없는 것이어서, 피고의 예비적 처분사유 추가로 인해 다툼의 대상이 되는 법인세 과세연도가 변경된다거나 원고가 별개의 불복절차를 거쳐야 할 불이익을 입게 되었다고 볼 수도 없다). 따라서 피고가 예비적 처분사유를 추가한 것은 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 이루어진 처분사유의 추가·변경에 해당하여 허용되므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.

• 다) 소결론 따라서 이 사건 쟁점 금액을 2015사업연도의 손금으로 인정하지 아니한 이 사건 처분은 적법하고, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2. 가산세 부과처분의 적법 여부

• 가) 법리 국세기본법 제47조의3 제2항 제1호 는 제26조의2 제1항 제1호에서 정한 ‘대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위’(이하 ‘부정행위’라고 한다)로 법인세 등의 납부세액을 과소신고하거나 환급세액을 초과신고한 경우에는 ‘부정과소신고납부세액과 부정초과신고환급액을 합한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액’과 ‘부정행위로 과소신고된 과세표준관련 수입금액에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액’ 중 더 큰 금액에 '부정과소신고납부세액 등에서 과소신고납부세액 등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액'을 합한 금액을 가산세로 하도록 규정하고 있고, 제26조의2 제1항 제1호의 위임에 따라 국세기본법 시행령 제12조의2 제1항 은 부정행위를 ‘ 조세범 처벌법 제3조 제6항 각 호의 어느 하에 해당하는 행위’로 규정하고 있다. 한편 구 조세범 처벌법(2015.12. 29. 법률 제13627호로 개정되기 전의 것) 제3조 제6항은 부정행위를 ‘다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위’로 규정하면서 제1 내지 7호로 ‘이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장’, ‘거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취’, ‘장부와 기록의 파기’, ‘재산의 은닉, 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐’, ‘고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작’, ‘ 조세특례제한법 제24조 제1항 제4호 에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작’, ‘그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한 행위‘를 들고 있다. 그런데 구 조세범 처벌법 제3조 제1항, 제6항에 규정된 조세포탈죄에서도 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’라 함은, 조세의 포탈을 가능하게 하는 행위로서 사회통념상 부정이라고 인정되는 행위, 즉 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 말하므로 다른 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 아니하지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 아니하는 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 인정할 수 있다(대법원 2014. 2. 21. 선고 2013도13829 판결 참조). 그리고 국세기본법 제48조 제1항 은 ‘정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유(천재지변이나 국세기본법 시행령 제2조 제1항 에 해당하는 사유)에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 때에 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다’ 고 규정하고 있다. 정당한 사유와 관련하여, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니한다(대법원 1995. 11. 7. 선고 95누92 판결, 대법원 2002. 11. 13. 선고 2001두4689 판결 등 참조).
• 나) 판단 원고는, 실제로 이 사건 쟁점 금액을 지출하고 세금계산서까지 발행한 2015사업연도의 손금으로 인식하는 것이 자연스럽고, 이 사건 쟁점 금액을 용역비용으로 처리한 것이 김EE의 기망행위로 인한 것이며, 처음부터 다수의 회원들을 위해 이 사건 주식을 위탁매수하여 매수 직후 위탁자에게 소유권을 이전하였고, 이 사건 처분 시점에는 이 사건 쟁점 금액이 2015사업연도 손금인지 2016사업연도 손금인지 의미가 없고 손금으로 인정받을 수 있다는 결론 자체는 동일하므로, 원고에게 부정과소신고가산세나 납부불성실가산세가 부과되어서는 안 된다는 취지로 주장한다. 그러나 앞서 인정한 바와 같이, 원고가 이 사건 쟁점 금액이 용역비가 아님을 알면서도 허위의 용역계약서를 작성하여 가공비용을 계상하고 거짓의 이 사건 세금계산서를 발행받은 점, 이 사건 쟁점 금액을 2015사업연도의 손금에 산입하고 이에 대한 매입세액을 공제받아 2015사업연도 법인세를 포탈하고 2015년 제1기 부가가치세를 공제받은 점, 법인세의 손금 귀속시기는 순차적으로 그 전 또는 후의 과세기간에 영향을 미치는 점을 앞서 본 법령 규정 및 법리에 비추어 살펴보면, 원고의 행위는 단순히 허위의 신고에 그치는 것이 아니라 2015년도 법인세 및 부가가치세 등을 포탈하겠다는 적극적인 의도를 가지고 그 수단으로서 조세의 부과징수를 불능 또는 현저하게 곤란하게 하는 부정행위를 한 것에 해당한다고 봄이 타당하고, 원고가 이 사건 쟁점 금액을 김EE의 요청에 따라 위와 같이 처리하게 된 것이라거나 그 실질이 주식매입대금이어서 종국적으로는 손금에 산입될 수 있는 금액이라는 사정만으로 이와 달리 보거나, 원고의 의무해태에 정당한 사유가 있다고 볼 수는 없다.
• 다) 소결론 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.