대여금채권 중 미회수금액은 평가기준일인 상속개시일 당시 회수 불가능하였거나 회수가능성을 의심할 만한 중대한 사유가 발생한 경우에 해당한다고 보기 어려우며, 채무자의 도산으로 상속채권이 사후적으로 회수불능된 경우가 후발적 경정청구사유에 해당한다고 보기 어려움
대여금채권 중 미회수금액은 평가기준일인 상속개시일 당시 회수 불가능하였거나 회수가능성을 의심할 만한 중대한 사유가 발생한 경우에 해당한다고 보기 어려우며, 채무자의 도산으로 상속채권이 사후적으로 회수불능된 경우가 후발적 경정청구사유에 해당한다고 보기 어려움
사 건 2017구합82987 상속세경정거부처분취소 원 고
1. 최○○
2. 윤○○ 피 고 aa지방국세청장 변 론 종 결
2018. 6. 28. 판 결 선 고
2018. 8. 23.
1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.
2. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청구취지 피고가 2016. 12. 27. 1) 원고 2) 에 대하여 한 상속세 경정거부처분을 취소한다.
1. 갑 제1호증의 기재에 의하면 피고의 처분일은 2016. 12. 27.이고, 소장에 기재된 ‘2017. 1. 3.’은 원고들이 경정거부통지서를 수령한 날로 보인다.
2. 소장에 의하면, 원고 최○○의 상속세 경정청구에 대하여 피고의 거부처분이 이루어지고, 이에 대하여 원고 윤○○이 심판청구를 함에 따라, 원고 최○○를 주위적 원고로, 원고 윤○○을 예비적 원고로 보아 피고의 경정거부처분을 다투는 것인바, 청구취지에 기재된 ‘원고’는 ‘주위적으로 원고 최○○’, 예비적으로 ‘원고 윤○○’을 의미하는 것으로 보인다. 한편 원고 최○○, 윤○○은 피상속인의 재산을 공동으로 상속하여 상속세 연대납세의무를 부담하고 있고, 변론 전체의 취지에 의하면 원고 윤○○은 대표상속인에 해당함을 알 수 있으므로, 원고 최○○의 경정신청이나 원고 윤○○의 심판청구는 각 나머지 원고를 대리하여 함께 신청 내지 청구한 것으로 볼 수 있다.
1. 이 사건 대여금채권의 변제순위가 추순위인 점, 피상속인의 사망 무렵 bbb는 수년간 상가의 대규모 미분양으로 재무상황이 계속 악화되고 있었고, 2014. 1. 준공 이후 30% 이상 할인 분양을 실시하고도 상가 미분양이 해소되지 않아 2014. 6. 외부감사인의 부적정 의견을 받고 주식 매매거래가 정지된 점, 2014. 12. 2. bbb의 자본금 79%가 잠식되고, 감사인의 계속된 부적정 의견 표명 등에 따라 2015. 1. bbb 주식의 상장폐지 및 금융기관 대출원리금 연체 등의 상황이 이어진 점, 결국 bbb는 2015. 7. 잔여 상가를 일괄 처분하여 일부 채무만 변제한 채 2016. 6. 파산선고를 받은 점 등 이 사건 상속개시 전후에 일어난 일련의 사실관계에 비추어, 이 사건 대여금채권 중 이 사건 미회수금액은 상속개시일인 2013. 7. 16. 당시 이미 그 회수가능성을 의심할 만한 중대한 사유가 발생하여 액면금액으로 채권의 가액을 평가하는 것이 현저히 불합리한 경우에 해당한다. 따라서 이 사건 미회수금액을 상속개시 당시 회수불가능한 채권으로 평가하여 상속재산 가액에서 제외함이 응능과세원칙과 조세법률주의, 상속세 및 증여세법 제60조 에서 규정한 시가에 의한 산정원칙에 부합하므로, 이는 국세기본법 제45조의2 제1항 제1호 가 규정하는 통상적 경정청구사유에 해당한다.
2. 원고들을 비롯한 피상속인의 상속인들은 이 사건 대여금채권의 회수가능성이 어느 정도인지 계량평가할 방법이 없어 일단 액면금액 전부를 상속재산 가액에 포함시켜 과세표준을 산정하고 상속세를 신고·납부하였으나, 그 후 이 사건 대여금채권 중 이 사건 미회수금액과 연체이자액의 회수불가능이 확정되었고, 이는 국세기본법 시행령 제25조의2 제3호 에 준하는 사유로서 국세기본법 제45조의2 제2항 제5호 가 규정한 후발적 경정청구사유에 해당한다.
1. bbb의 설립과 자금조달
2. bbb의 사업 진행과 재무상태 등
3. bbb의 채무연체와 파산절차
1. 통상적 경정청구사유 주장에 관한 판단
① BBB는 2013. 7. 16. 상속개시일 무렵 자산총계 624억 원, 부채총계 463억 원으로 자산이 부채보다 많았다.
② BBB는 2013사업연도에 cc생명보험으로부터 230억 원 상당의 자금을 조달하고, 2014사업연도에는 7개 저축은행으로부터 200억 원 상당의 자금을 조달하였다.
③ 외부감사인이 2014. 4. 30. 기준 반기보고서에 대하여 부정적 의견을 표명하였고, 2014. 12. 2. 자본금의 79%가 침식되었으며, 이 사건 대여금채권에 선순위채권이 변제되기까지 청구할 수 없다는 제한이 있었기는 하나, 원고 최○○는 이 사건 대여금채권에 대한 월 4,500만 원 상당의 이자를 상속개시일 이후 2014. 10. 1.까지 지급받았고, 2015. 2. 3.에 이르러서야 선순위 대출원리금에 대한 첫 번째 연체가 발생하였다.
④ 이 사건 상속개시 당시 △△아이파크의 상가 분양률이 저조하기는 하였으나, BBB가 공시한 2012. 7. 31. 기준 분기보고서에 의하면, 상가는 오피스텔과 달리 준공 건물의 확인 및 관련 단지 내 입주 및 분양현황을 확인하여 건물 준공시점 무렵 계약을 체결하는 것이 일반적이었던 것으로 보이고, 상속개시 당시에는 아직 △△아이파크가 준공되기 전이었다. 또한 상속개시일 무렵 침체된 상가 분양시장과 인근 지역 상가의 할인분양 실시 등으로 사업계획에 따른 상가분양이 이루어지지 않은 상황이었고, 이후 종국적으로 30%에 이르는 할인분양을 실시하다가 미분양상가의 일괄 매각에까지 이르기는 하였으나, 부동산 분양과 관련된 위험은 부동산 개발분양업체가 갖는 통상적인 사업 위험이자 변동 가능한 사정이라는 점, 이 사건 상속개시일 무렵에는 아직 △△아이파크가 준공되기 전이었고 30% 할인분양 결의는 2014. 5. 30.에야 이루어진 점을 더하여 보면, 위와 같은 사정만으로 상속개시일 무렵 이미 이 사건 대여금채권의 회수 가능성을 의심할 만한 중대한 사유가 발생하였다고 볼 수 없다.
2. 후발적 경정청구사유 주장에 관한 판단 가) 국세기본법 제45조의2 제2항 은 '과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 그 사유가 발생한 것을 안 날로부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다'고 규정하면서 제5호에서 ‘제1호 내지 제4호와 유사한 사유로서 대통령령이 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때’를 규정하고 있다. 그리고 국세기본법 시행령 제25조의2 는 위 제5호에서 정한 사유 중 하나로, 제3호에서 ‘최초의 신고·결정 또는 경정을 할 때 장부 및 증거서류의 압수, 그 밖의 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었으나 그 후 해당 사유가 소멸한 경우’를, 제4호에서 ‘제1호부터 제3호까지의 규정과 유사한 사유에 해당하는 경우’를 각 규정하고 있다. 그러므로 채무자의 도산으로 상속채권이 사후적으로 회수불능된 경우를 최초의 신고를 할 때 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었던 경우에 준하는 경우로 보아 후발적 경정청구사유로 삼을 수 있는지 문제된다.
① 앞서 본 바와 같이 상증세법은 상속재산의 가액을 상속개시일 당시의 시가로 평가하여 상속세를 과세하도록 규정하고 있는바, 상속세는 장래의 실현을 전제로 과세하는 것이 아니므로, 장래에 상속재산인 금전채권이 실현되지 아니하였다고 하더라도, 당초 상속개시일 당시의 시가 평가의 적정성이나 합리성 여부는 별론으로 하고, 이를 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었던 경우에 준하여 후발적으로 과세의 기초가 해소되거나 감축된 경우에 해당한다고 볼 수는 없다.
② 상증세법 제79조에서는 납세자의 권익을 제고하기 위하여 국세기본법상의 경정청구제도와 별도로 상속세 과세요건의 특성을 반영하여 상속개시일 이후 상속재산의 가액변동에 대해 경정청구를 할 수 있는 특례를 규정하고 있는데, 제1항에서 ‘상속재산에 대한 상속회복청구소송 등 대통령령으로 정하는 사유로 상속개시일 현재 상속인 간에 상속재산가액이 변동된 경우’와 ‘상속개시 후 1년이 되는 날까지 상속재산의 수용 등 대통령령으로 정하는 사유로 상속재산의 가액이 크게 하락한 경우’를 상속재산가액 변동에 따른 경정청구사유로 삼고 있다.
③ 원고가 인용하는 대법원 2014. 1. 29. 선고 2013두18810 판결6)은 소득세에 관한 사안으로, 소득세에서는 소득의 귀속시기에 관하여 권리확정주의를 채택한 결과, 실질적으로 불확실한 소득에 대하여 장래 그것이 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세가 되고 있으므로 소득의 원인이 된 채권이 나중에 회수불능이 되면 소득세 과세의 전제가 상실된다고 보아야 하는 반면, 상속세는 앞서 ①, ②항에서 본 바와 같이 장래의 실현을 전제로 하는 과세가 아니고, 상증세법에서 상속개시 당시 시가로 상속재산을 평가하도록 규정하고 있으며, 이와 같은 사정을 반영하여 사후적인 상속재산 가액 변동과 관련한 경정 등 청구의 특례를 규정하고 있는 점 등을 고려할 때, 위 법리가 상속세사안에서도 그대로 적용된다고 보기는 어렵다.
④ 설령 원고들의 주장과 같이 상속개시 무렵 채권의 회수가능성을 의심한 만한 현저한 사유가 있다가 그 이후 회수불능이 명확해진 경우에는 후발적 경정청구사유에 해당할 수 있다고 본다 하더라도, 이 사안에 있어 상속개시 무렵 이 사건 대여금채권의 회수가능성을 의심할 만한 현저한 사유가 있다고 보기 어려움은 앞서 본 바와 같다.
6. 회사의 배당결의에 따라 납세자의 배당금에 관한 권리가 확정적으로 발생하였으나 회사의 도산 등으로 회수불능이 된 사안에서, 납세의무의 성립 후 소득의 원인이 된 채권이 채무자(회사)의 도산 등으로 인하여 회수불능이 되어 장래에 그 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적으로 명백하게 된 경우 국세기본법 시행령 제25조의2 제4호 가 정한 후발적 경정청구사유에 해당한다고 판시하였다.
그렇다면 원고들의 이 사건 청구는 모두 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 1) 갑 제1호증의 기재에 의하면 피고의 처분일은 2016. 12. 27.이고, 소장에 기재된 ‘2017. 1. 3.’은 원고들이 경정거부통지서를 수령한 날로 보인다. 2) 소장에 의하면, 원고 최○○의 상속세 경정청구에 대하여 피고의 거부처분이 이루어지고, 이에 대하여 원고 윤○○이 심판청구를 함에 따라, 원고 최○○를 주위적 원고로, 원고 윤○○을 예비적 원고로 보아 피고의 경정거부처분을 다투는 것인바, 청구취지에 기재된 ‘원고’는 ‘주위적으로 원고 최○○’, 예비적으로 ‘원고 윤○○’을 의미하는 것으로 보인다. 한편 원고 최○○, 윤○○은 피상속인의 재산을 공동으로 상속하여 상속세 연대납세의무를 부담하고 있고, 변론 전체의 취지에 의하면 원고 윤○○은 대표상속인에 해당함을 알 수 있으므로, 원고 최○○의 경정신청이나 원고 윤○○의 심판청구는 각 나머지 원고를 대리하여 함께 신청 내지 청구한 것으로 볼 수 있다. 3) 당초 2011. 3. 10. 부동산매매계약 체결 당시에는 계약체결일에 계약금 20억 원, 매매완결일(2011. 5. 31.)에 잔금 503억 원을 지급하는 것으로 약정하였으나(갑 제6호증), 이후 피상속인 등 매도인들이 bbb의 유상증자절차에 참여하기로 하면서, 중도금 70억 원을 증자완료 즉시 지급하고, 나머지 잔금은 매매완결일에 지급하되, 매매완결일을 2011. 12. 31.로 변경한 것으로 보인다(갑 제8호증). 4) 원고 최○○가 피상속인의 대주 지위를 상속받았다. 5) 다만 BBB의 환급세액이 존재하여 원고 최○○는 2017. 2.에 45,689,430원을 최후배당 받았고, 이는 일반파산채권 중 이자의 일부에 충당되었다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.