가지급금인정이자상당액은 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날사외유출된것임

사 건 서울행정법원-2017-구합-73341 원 고 AAA주식회사 피 고 CC세무서장 변 론 종 결 2021.10.01. 판 결 선 고 2021.11.05.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2016. 12. 5. 원고에 대하여 한, 소득자를 BBB으로 하는 2011년 귀속187,698,630원 및 2014년 귀속 199,816,000원의 각 소득금액변동통지를 취소한다.

• 가. 원고는 부동산 매매 및 임대업, 부동산개발업 등을 영위하고 있는 회사이다.
• 나. 원고는 2010. 8. 19., 2010. 9. 8., 2010. 11. 16. 3차례에 걸쳐 특수관계인인 원고의 대표이사 BBB에게 70억 원을 대여(이하 ‘이 사건 가지급금’이라 한다)하면서,그 이자는 구 법인세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22577호로 개정되기 전의 것) 제89조 제3항, 구 법인세법 시행규칙(2011. 2. 28. 기획재정부령 제187호로 개정되기 전의 것) 제43조 제3항에서 규정하고 있는 인정이자율(연 8.5%)에 따라 지급하기로 하는 금전소비대차계약을 체결하였다.
• 다. 피고는 2016. 10. 24.부터 2016. 10. 30.까지 원고의 법인세 신고에 대한 현장확인을 실시한 결과, 원고가 2010년부터 2013년까지 발생한 이 사건 가지급금에 대한 이자를 미수수익으로 회계처리한 후 2011년, 2012년 미수이자에 대하여는 BBB에 대한 상여로 처분하였으나, 2010년 미수이자 187,698,630원, 2013년 미수이자 199,816,000원(이하 ‘이 사건 쟁점 미수이자’라 한다)은 누락되어 있음을 확인하였다.
• 라. 피고는 위 현장확인 결과에 따라 2010년 미수이자 187,698,630원을 2011 사업연도에, 2013년 미수이자 199,816,000원을 2014 사업연도에 각 익금산입하고 이를 BBB에 대한 상여로 소득처분하여 2016. 12. 5. 원고에게 위 각 상여처분에 대한 소득금액변동통지를 하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 마. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2017. 2. 7. 조세심판원에 심판청구를 하였으나조세심판원은 2017. 5. 2. 원고의 심판청구를 기각하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제1, 2, 3호증(각 가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장

1. 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 법인세법 시행령’이라 한다) 제11조 제9호의2 나목에서 익금의 귀속시기까지 규정하고 있는 것으로 볼 수 없으므로, 이 사건 쟁점 미수이자는 법인세법 제40조 제2항, 구 법인세법 시행령 제70조 제1항, 구 소득세법 시행령(2021. 2. 17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제45조 제9호의2에 따라 BBB이 이 사건쟁점 미수이자를 실제 지급한 2016. 12. 7.이 속하는 2016 사업연도의 익금으로 산입되는 것으로 보아야 할 뿐만 아니라 2010 사업연도 및 2013 사업연도에는 아직 원고의 BBB에 대한 미수이자 채권이 발생하지도 아니하였다. 그럼에도 이 사건 쟁점 미수이자에 관한 채권(이하 ‘이 사건 이자채권’이라 한다)이 2010 사업연도 및 2013 사업연도에 발생하여 구 법인세법 시행령 제11조 제9호 의2 나목에 따라 그 사업연도 종료일부터 1년이 되는 2011 사업연도 및 2014 사업연도 익금으로 산입됨을 전제로 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

2. 구 법인세법 시행령 제11조 제9호 의2 나목의 규정을 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 이를 회수하지 아니한 경우 곧바로 ‘이자채권을 포기’한 것으로 해석할 수 없고, 나아가 BBB이 2016. 12. 7. 이 사건 쟁점 미수이자를 모두 변제하기까지 한 점에 비추어 보면, 원고가 BBB에 대한 이 사건 이자채권을 포기하였다거나, 이 사건 쟁점 미수이자 상당액이 사외에 유출된 것으로 볼 수 없다. 따라서 원고가 BBB에 대한 이 사건 이자채권을 포기하여 동액이 사외유출 되었음을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다.

3. BBB은 원고의 대표이사로서 이 사건 쟁점 미수이자를 변제할 충분한 자력이 있었는바, 이는 구 법인세법 시행규칙(2019. 3. 20. 기획재정부령 제730호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 법인세법 시행규칙’이라 한다) 제6조의2 제2호, 제4호에 따라 ‘회수 가능한 자산이 확보되어 있는 경우’와 비슷한 사유로서 이 사건 쟁점 미수이자를 회수하지 아니한 것에 정당한 사유가 존재한다.

4. BBB이 이 사건 쟁점 미수이자를 변제하여 경제적 손실을 입게 되었음에도 원고에게 소득이 있는 것으로 의제하여 이 사건 처분을 하는 것은 실질과세원칙에 위배되고, 이 사건 처분에 따라 BBB이 부담하게 된 소득세를 향후 경정청구에 의해 수정할 방법이 없는 점에 비추어 보아도 이 사건 처분은 위법하다.

• 나. 관계 법령 [별지] ‘관계 법령’ 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 인정사실 앞서 본 증거들에 갑 제4호증의 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 다음과 같은 사실이 인정된다.

• 가) 원고가 BBB과 사이에 체결한 금전소비대차계약(이하 ‘이 사건 금전소비대차계약’이라 한다)의 구체적인 내용은 다음과 같다. 1) 금전소비대차계약서 원고와 BBB은 상호 합의하에 다음과 같이 금전소비대차계약을 체결한다. 제2조 [대여조건]

1. 대여금액: ￦ 3,500,000,000원

2. 대여기간: ~ 자금대여일로부터 1년

3. 이자율: 연리 8.5%

4. 원리금상환방법: 만기일 원리금 일시 상환

• 나) 원고는 이 사건 가지급금에서 발생한 이자를 각 연도말에 미수수익으로 회계처리를 한 후 세무조정 과정에서 익금불산입하고 ‘유보’로 소득처분을 하였는데, 이사건 쟁점 미수이자에 대한 세무조정 내역은 아래 표 기재와 같다. 2) 계상일자 내용 금액 세무처리

2010. 12. 31. 2010년 발생분 이자 187,698,630원 익금불산입 (유보처분)

2013. 12. 31. 2013년 발생분 이자 199,816,000원 익금불산입 (유보처분)

• 다) BBB은 2016. 12. 7. 원고에게 이 사건 쟁점 미수이자 387,515,068원 전액(= 2010년 미수이자 187,698,630원 + 2013년 미수이자 199,816,000원)을 지급하였다.

2. 관계 법령의 내용 및 관련 법리

• 가) 관계 법령의 내용

(1) 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구법인세법’이라 한다) 제15조 제1항은 ‘익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.’고 규정하면서 같은 조 제3항으로 ‘제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.’고 규정하고 있다. 그 위임에 따른 구 법인세법 시행령 제11조 제9호 의2는 각 목의 규정을 통해 구 법인세법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 ’가지급금 등‘이라 한다)로서 ’특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금 등(나목에 따라 익금에 산입한 이자는 제외)‘(가목)과 ’특수관계가 소멸되지 아니한 경우로서 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금의 이자를 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자‘(나목)를 구 법인세법 제15조 제1항 의 규정에 의한 수익에 포함되는 것으로 규정하면서, 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 위 수익의 범위에서 제외하도록 규정하고 있다. 그리고 구 법인세법 시행규칙 제6조의2 각 호에서는 ’채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유‘를 ’채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우‘(제1호), ’특수관계인이 회수할 채권에 상당하는 재산을 담보로 제공하였거나 특수관계인의 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우‘(제2호), ’해당 채권과 상계할 수 있는 채무를 보유하고 있는 경우‘(제3호), ’제1호부터 제3호까지와 비슷한 사유로서 회수하지 아니하는 것이 정당하다고 인정되는 경우‘(제4호)를 들고 있다.

(2) 구 법인세법 제67조 에서는 제60조에 따른 신고, 제66조 또는 제69조에 따른 결정 또는 경정, 국세기본법 제45조 에 따른 수정신고에 의한 법인세 과세표준의 신고·결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타사외유출·사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분하도록 규정하고 있고, 그 위임에 따른 구 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 나목에서는 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명하고, 그 귀속자가 임원 또는 직원인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여로 처분하도록 규정하고 있다.

• 나) 관련 법리 본래 사외유출되어 당해 법인의 대표자 등에게 귀속된 금액에 관하여 일단 소득세 납세의무가 성립하면 사후에 그 금액이 당해 법인에 환원되었다 하더라도 이미 성립한 소득세 납세의무에 영향을 미칠 수 없으므로(대법원 1999. 12. 24. 선고 98두7350 판결 등 참조) 구 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 에 따라 소득처분을 하는 것이 원칙이지만, 같은 조 제4항 본문은 당해 법인이 소정의 기한 내에 자발적인 노력에 의하여 그 금액을 회수한 경우에는 그 금액이 사외유출되지 아니한 것으로 보아 위 원칙에 따른 소득처분을 하지 아니함으로써 당해 법인에게 자발적인 자기시정의기회를 준 것이다. 따라서 당해 법인이 사외유출된 금액을 회수하더라도 그것이 당해 법인의 자발적인 노력에 의한 것이 아닌 경우에는 다시 원칙으로 돌아가 소득처분을 하도록 한 것이 같은 항 단서이므로, 그것이 헌법상 보장된 재산권의 본질적인 내용을 침해한다거나 소득세법에 위반하여 소득의 귀속이 없음에도 과세하는 것이라고 볼 수없다(대법원 2011. 11. 10. 선고 2009두9307 판결 참조).

3. 구체적 판단

• 가) 익금산입 시기 및 사외유출 여부에 대한 판단 위 각 인정사실 및 앞서 든 증거들에 의하여 드러나는 다음과 같은 사정들을 위 관련 법령의 내용 및 취지에 비추어 살펴보면, 이 사건 가지급금에 대한 인정이자상당액은 구 법인세법 시행령 제11조 제9호 의2 나목에서 정한 바에 따라 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날이 속한 사업연도에 그 회수가 포기됨으로써 사외로 유출되었고, 소득처분의 전제로서 그 이자 상당액이 익금에 산입된다고 봄이 상당하다. 따라서 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 이유 없다.

① 원고는 이 사건 처분 이전에 이 사건 가지급금에 관한 2011 사업연도에 발생한 미수이자 및 2012 사업연도에 발생한 미수이자에 대해서는 BBB에 대한 상여로 처분하고 원천소득세를 자진 납부한 바가 있다.

② 원고가 BBB에 대한 이 사건 쟁점 미수이자를 ‘미수수익’으로 회계처리를 하였음에도, 이 사건 쟁점 미수이자의 발생일로부터 상당한 기간이 지나도록 이 사건 쟁점 미수이자를 반환받기 위한 아무런 조치를 취하지 아니한 점, BBB이 원고에게 이 사건 쟁점 미수이자를 지급한 시점은 피고가 원고의 법인세 신고에 대한 현장확인을 실시한 이후인 점 등에 비추어 보면, 원고는 이 사건 쟁점 미수이자의 회수를 포기한 것으로 봄이 상당하다.

③ 구 법인세법 제15조 제3항 이 대통령령으로 정할 것을 위임한 ‘제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등’에는 익금의 귀속시기도 포함되는 것으로 해석되는데, 그 위임에 의한 구 법인세법 시행령 제11조 제9호 의2 나목은 법인이 정당한 사유 없이 특수관계인으로부터 가지급금의 이자를 그 발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 않은 경우 세법상으로는 그 이자의 회수를 포기하였다고 보아 특수관계인에 대한 ‘소득처분의 전제’로서 그 이자 상당액을 익금에 산입하려는 취지의 규정이다.

④ 이 사건 이자채권을 포기함으로써 이 사건 쟁점 미수이자 상당액이 사외로 유출된 이상, BBB이 사후에 이 사건 쟁점 미수이자 상당액을 원고에게 지급하였다하더라도 이미 성립한 사외유출의 효력이 부인된다거나, 원고가 BBB에 대한 이 사건 이자채권을 계속 보유하고 있었던 것이 아니다.

• 나) 이 사건 쟁점 미수이자 미회수에 관한 정당한 사유 존재 여부에 대한 판단 원고가 이 사건 쟁점 미수이자가 발생하였음에도 이를 회수하지 아니한 것과 관련하여 구 법인세법 시행규칙 제6조의2 제1호 내지 제3호에서 규정하고 있는 사유들이 존재하지 아니함은 명백하다. 그리고 구 법인세법 시행규칙 제6조의2 각 호의 규정은 가지급금 등을 회수하는 것에 법률상 장애가 존재하거나, 가지급금 등과 대등한 가치의 재산을 확보하고 있어 실질적 만족을 얻을 수 있는 경우에 한하여 예외적으로 가지급금 등 미회수에 대한 정당한 사유를 인정하는 취지의 규정이라고 봄이 상당하므로, BBB이 원고의 대표이사로서 이 사건 쟁점 미수이자를 변제할 자력을 보유하고 있다는 사정만으로 구 법인세법 시행규칙 제6조의2 제1호 내지 제3호와 비슷한 사유로서 이 사건 쟁점 미수이자를 회수하지 아니한 것에 대한 정당한 사유가 존재한다고 할 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.
• 다) 실질과세의 원칙 위배 등 주장에 대한 판단 앞서 본 관련 법리에 비추어 이 사건에 관하여 살피건대, BBB은 2016. 10.경 원고에 대한 현장확인 조사가 실시되고 나서야 이 사건 쟁점 미수이자 상당액을 원고에게 지급한 것으로 보일 뿐만 아니라, 원고가 자발적인 노력을 기울여 이 사건 쟁점 미수이자 상당액을 회수하였음을 인정할 만한 아무런 자료가 없는 이상, BBB이이 사건 쟁점 미수이자 상당액을 사후에 지급하였다 하더라도 BBB에게 이미 성립한 소득세 납세의무에 영향을 미칠 수 없고, 이 사건 쟁점 미수이자 상당액 원고에게 지급하였음에도 국세기본법 제45조의2 제2항 에 의하여 경정청구를 할 수 없다는 등의 사정은 이 사건 처분의 적법 여부와는 아무런 관련이 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 아니한다.

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다. 1) 앞서 본 바와 같이 원고는 BBB과 사이에 2010. 8. 19, 2010. 9. 8, 2010. 11. 16. 3차례에 걸쳐 금전소비대차계약을 체결하였으나, 각 금전소비대차계약은 대여금액만 상이할 뿐 그 외 내용은 모두 동일하므로, 최초로 체결된 2010. 8. 19.자 금전소비대차계약만을 대표로 기재한다. 2) 원고는 이 사건 가지급금에 대한 2011 사업연도, 2012 사업연도 미수이자에 대하여는 BBB에 대한 상여로 처분하고 원천소득세를 자진 납부한 것으로 보인다.