이 사건 법인이 상법상 요건을 갖춘 주주명부를 작성ㆍ보관하면서 이 사건 양수도 거래에 따른 명의개서를 하였음을 인정하기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다고 한 사례
이 사건 법인이 상법상 요건을 갖춘 주주명부를 작성ㆍ보관하면서 이 사건 양수도 거래에 따른 명의개서를 하였음을 인정하기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다고 한 사례
사 건 2017구합61379 증여세등부과처분취소 원 고 AAA외 5명 피 고
○○세무서장외 5명 변 론 종 결
2018. 11. 16. 판 결 선 고
2018. 11. 30.
1. 피고 ○○세무서장이 2016. 8. 1. 원고 AAA에 대하여 한 증여세 210,021,630원(가산세 포함)의 부과처분, 피고 ○○○세무서장이 2016. 8. 9. 원고 BBB에게 한 151,217,300원(가산세 포함)의 부과처분, 피고 ○○○세무서장이 원고 EEE에 대하여 한, 피고 ○○세무서장이 원고 FFF에 대하여 한, 피고 ○○세무서장이 원고 CCC에 대하여 한, 피고 ○○세무서장이 원고 DDD에 대하여 한 별지1 부과처분 내역 기재 각 증여세 및 가산세 부과처분 중 별지3 정당세액 내역 기재 각 세액을 초과하는 부분을 모두 취소한다.
2. 원고 EEE의 피고 ○○○세무서장에 대한, 원고 FFF의 피고 ○○세무서장에 대한, 원고 CCC의 피고 ○○세무서장에 대한, 원고 DDD의 피고 ○○세무서장에 대한 각 나머지 청구를 기각한다.
3. 소송비용 중 원고 AAA, 원고 BBB과 피고 ○○세무서장, 피고 ○○○세무서장 사이에서 발생한 부분은 위 피고들이, 원고 EEE, 원고 FFF, 원고 DDD과 피고 ○○○세무서장, 피고 ○○세무서장, 피고 ○○세무서장 사이에서 발생한 부분 중 60%는 위 원고들이, 나머지는 위 피고들이, 원고 CCC와 피고 ○○세무서장 사이에서 발생한 부분 중 50%는 위 원고가, 나머지는 위 피고가 각 부담한다. 청 구 취 지
1. 원고 AAA, BBB: 주문 제1항과 같다.
2. 나머지 원고들: 피고들이 별지1 부과처분 내역 기재 해당 나머지 원고들에 대하여 한 같은 표 기재 각 해당 증여세 및 가산세 부과처분을 모두 취소한다.
별지4 관계 법령 기재와 같다.
1. 이 사건 주식 거래 중 유상증자(이하 ‘이 사건 유상증자’라 한다)의 경우
(1) 상증세법 제45조의2 제3항은 ‘제1항의 규정을 적용함에 있어서 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 주식등변동상황명세서 등에 의하여 명의개서 여부를 판정한다’라고 규정하고 있으므로 그 문언상 증여의제의 요건인 명의개서 여부를 판정할 필요가 있는 경우에 적용되는 것인데, 앞서 본 바와 같이 양수도 등 기명주식의 이전과 달리 신주인수의 경우에는 주주명부 기재 여부의 판정 없이 구 상증세법 제41조의2 제1항, 상증세법 제45조의2 제1항이 적용될 수 있다.
(2) 상증세법 제45조의2 제3항의 입법취지는 주식등변동상황명세서 등에 주식 등의 소유자 명의를 실제 소유자와 다르게 기재하여 조세를 회피하려고 하였더라도 주주명부가 없어 명의개서가 이루어지지 아니한 경우 증여의제 규정을 적용할 수 없었던 문제점을 보완하여 그러한 경우에도 증여세를 과세하려는 것이어서(위 2011두11099 판결 등 참조), 위 규정은 주주명부가 없어도 구 상증세법 제41조의2 제1항, 상증세법 제45조의2 제1항에 따른 증여세 과세가 가능한 신주인수의 경우까지 예정한 것이 아니다.
(3) 원고들의 주장과 같이 상증세법 제45조의2 제3항이 신설된 이상 주주명부가 존재하지 아니하면 신주인수의 경우에도 상증세법 제45조의2 제3항만이 적용되는 것으로 본다면, 이 사건 주식거래 중 2003. 12. 27.자 유상증자와 같이 2003년 중 이루어진 유상증자의 경우, 구 상증세법 제41조의2가 시행되던 당시에 이루어진 것으로서 위 99두3843 판결의 법리에 따라 2003년 중 과세처분이 가능하지만 이에 대한 주식등변동상황명세서 제출일이 2004. 1. 1. 이후여서 아래에서 보는 바와 같이 부칙(법률 제7010호, 2013. 12. 30.) 제10조에 의하여 상증세법 제45조의2 제3항도 적용되어 주식등변동상황명세서 제출일을 기준으로 과세처분이 이루어질 수 있게 되는데, 이는 동일한 사실관계에 대하여 과세처분의 시기에 따라 적용법조와 증여세 과세표준 산정의 기준이 되는 증여의제일이 달라지는 문제점이 있다.
2. 이 사건 주식 거래 중 양수도(이하 ‘이 사건 양수도’라 한다)의 경우
(1) GG산업은 2001. 3. 31.경 과세관청에 2000 사업연도 법인세를 신고하면서 ‘주주명부’라는 표제 아래 2000. 6. 29. 현재의 주주의 성명과 주식 수, 1주의 금액과 합계액이 기재되고 그 하단에 ‘본사에 비치된 주주명부와 대조하여 틀림이 없음을 증명함’이라는 내용이 기재된 대표이사 HHH 명의의 서면(을 제2호증의 2)을 제출하였다. 또한 GG산업의 2008. 6. 9.자 이사회의사록에 대한 공증인의 인증서에는 ‘주주명부’라는 표제 아래 2008. 6. 18. 현재의 주주의 성명과 주식 수, 주식가액 합계액이 기재된 대표이사 HHH 명의의 서면(갑 제3호증)이 첨부되어 있고, GG산업의 2012. 3. 30.자 주주총회의사록에 대한 공증인의 인증서에도 첨부자료로 ‘주주명부’라는 문서가 포함되어 있다.
(2) 구의원인 원고 EEE이 공직자윤리법에 따라 2014. 4. 22. ○○은행에 그 소유의 GG산업 발행주식 70,200주를 백지신탁 하였을 때, GG산업의 대표이사 HHH은 원고 EEE 소유의 위 주식이 ○○은행의 명의로 명의개서 되었음을 확인한다는 내용의 ‘주식 명의개서 확인서’와 ‘주주명부 내역’이라는 표제로 백지신탁에 따른 명의개서 전․후의 ‘주주명부 변동사항표’에 주주의 성명, 주민등록번호, 주식 수를 기재하고 그 하단에 ‘상기 내용으로 명의개서 후 변경된 주주명부 내역에 따라 관할세무서에 주식등변동상황명세서 서식으로 신고하겠다’는 내용을 기재한 서면(갑 제4호증의 4)을 작성하여 ○○은행에 제출하였다.
(3) 조사청이 2015. 6.경 GG산업과 그 주주들에게 주식변동에 대한 해명자료 제출을 요구하자, HHH의 아내 HAA과 형수 HAC은 명의신탁 사실을 인정하고 2000. 6. 30.자 유상증자 당시 그 명의로 취득한 GG산업 발행주식에 대하여 명의신탁 증여의제에 따른 증여세를 기한 후 신고하고 자진납부하였다.
(4) GG산업의 이사 KKK는 이 사건 처분과 관련하여 개최된 조세심판관회의에서 ‘상법상 요건을 갖춘 주주명부는 아니나 필요시마다 금융기관 등에 주주명부를 작성하여 제출하였다’라고 진술하였다.
(5) GG산업은 2006 회계연도부터 현재까지 계속하여 외부감사인의 회계감사를 받고 감사보고서를 외부에 공시하고 있는데, 감사보고서의 ‘재무제표에 대한 주석’에는 각 사업연도 말 현재의 주주 구성내역이 기재되어 있다. 또한 GG산업은 2012. 3. 30. 정기주주총회에서 설립 후 최초로 2011 사업연도 이익잉여금에 대한 현금배당을 결의하고 2012. 11. 29. 및 2012. 12. 4.경 배당을 실시한 후 원천징수의무를 이행하면서 과세관청에 각 주주별 금융소득 지급명세서를 제출하고, 주주의 성명과 주민등록번호, 지급액 등을 기재한 배당소득 원천징수영수증(갑 제5호증의 1~3)을 작성하였다.
(1) GG산업이 금융기관이나 공증인 등에 대하여 필요한 경우 그때그때 주주명부라는 표제의 서면(갑 제3호증, 을 제2호증의 2 등)을 작성하여 제출하였다고 하더라도, 이는 상법 제352조 제1항 에 규정된 주주의 주소나 각 주주가 가진 주식의 취득연월일이 누락되어 상법이 정한 내용을 포함할 만한 형식요건을 갖추지 못한 것이어서 위와 같은 문서의 존재가 주주명부의 존재 및 명의개서 사실을 뒷받침할 수 있는 근거가 됨은 별론으로 하고 위와 같은 문서를 그 자체로 상법상 주주명부라고 할 수는 없다. 더욱이 이 사건 처분은 이 사건 주식 양수도 거래에 따른 각 소유권 변동일에 명의개서가 있었음을 전제로 하는데, 이 사건 주식 양수도 거래 무렵에는 위와 같은 문서의 작성 사실도 확인되지 아니한다.
(2) 조사청은 2015. 6.경 GG산업에 대하여 이 사건 주식 거래와 관련한 해명자료로 주주명부 확인(명의개서일자 등), 주주명부를 포함한 유상증자 관련 자료일체 등의 제출을 요구하였는데, GG산업은 주주의 명칭과 주민등록번호, 유상증자일자(양수도 거래일이나 명의개서일은 기재되어 있지 아니하다)가 기재된 [표 1]과 같은 주주변동내역(을 제20호증 제4쪽)만을 제출하고 주주명부는 제출하지 아니하였다. 그 후 조사청은 2015. 11. 16.부터 2016. 3. 27.까지 GG산업의 주식변동에 대한 실지조사를 하였으나 주주명부의 존재 자체는 확인되지 아니하였다.
(3) GG산업의 실질 주주는 설립 무렵부터 계속하여 HHH 1인이고, 원고들을 포함한 명의수탁자들은 모두 HHH의 가족이거나 친구, 전 직장동료, GG산업의 임직원이며, HHH은 아내 HAA을 대표이사로 하여 GG산업을 설립하였다가 1999. 6. 15.부터 직접 대표이사로 취임한 이래 계속하여 대표이사로 재직하고 있다. 이처럼 HHH이 사실상 1인 주주 겸 대표이사로서 GG산업을 소유․지배하고 있는 경우에는 주주명부를 작성할 현실적인 필요성이 적고, 주주명부의 존재를 전제로 규정된 각종 절차를 밟지 아니하였더라도 이를 이례적이라고 보기 어려우므로, 법령상 주주명부 작성의무가 규정되어 있다고 하여 실제로도 주주명부가 작성되어 명의개서까지 이루어졌을 것이라고 당연히 추정할 수는 없다.
(4) GG산업이 현금배당을 실시하고 원고 EEE이 ○○은행에 그 소유주식을 신탁한 때는 모두 이 사건 양수도 거래 당시(이 사건 최종 양수도 거래는 2006년이다)로부터 상당한 기간이 경과한 후의 일이고, 현금배당과 이에 따른 소득세 원천징수의무의 이행은 주주명부가 없어도 가능하다. 나아가 GG산업의 주주는 2001. 6.경부터 2003. 6.경까지 5인이었을 때를 제외하면 설립 이후 계속하여 HHH을 포함한 4인에 불과하였으므로, 다수의 주주와 관련된 법률관계를 형식적이고 획일적인 기준에 처리할 목적에서 마련된 상법상 주주명부를 작성․보관하면서 관리할 필요성이 적었을 것으로 보인다.
(5) 주주명부가 존재하고 명의개서가 되었는지는 납세자에 대한 우월적 지위에서 실지조사권 등을 가지고 있는 과세관청이 확인하여야 할 사항이다. 그런데 조사청이 GG산업에 대한 세무조사 과정에서 주주명부를 확인하는 데에 특별한 어려움이 있었을 것으로 보이지 아니함에도, GG산업이 주주명부를 작성․비치하고 있는지에 대하여 구체적으로 조사하였다는 사정은 보이지 아니한다(조사청은 주주명부의 존재를 전제한 채 주식 취득 자금의 출처와 배당금의 사용 내역 등을 조사한 것으로 보인다). 이 사건 소송에 이르러서야 피고들은 주주명부의 존재를 증명하기 위하여 ○○회계법인(GG산업에 대한 2012년 감사보고서를 작성하였다)과 ○○건설공제조합(GG산업에 대한 대출 및 신용평가심사를 실시하였다)에 대한 문서제출명령을 신청하였으나, 위 회계법인과 조합에 GG산업의 주주 구성을 확인할 수 있는 서류로 제출된 것은 주주명부 사본이 아닌 주식등변동상황명세서와 감사보고서의 주석 부분이었다.
1. 상증세법 제45조의2 제3항은 같은 조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 주주명부가 작성되지 아니한 경우에는 법인세법 제109조 제1항 및 제119조의 규정에 의한 주주 등에 관한 서류 및 주식등변동명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정하도록 규정하고 있고, 이때 위 규정에 의한 증여의제일은 실제소유자와 명의자가 다른 주식의 변동사실이 외부에 분명하게 표시되었다고 볼 수 있는 주식등변동상황명세서 등의 제출일임은 앞서 본 바와 같으며, 상속세 및 증여세법 부칙(법률 제7010호, 2003. 12. 30.) 제10조는 ‘제45조의2 제3항의 개정규정은 이 법 시행 후 법인세법 제109조 제1항 및 제119조의 규정에 의하여 주주 등에 관한 서류 및 주식등변동명세서를 제출하는 분부터 적용한다’고 규정하고 있다. 위 부칙 규정 및 상증세법 제45조의2 제3항의 입법 취지, 체계 및 내용에 비추어 보면, 2004. 1. 1. 이후 주식등변동상황명세서 등을 제출하였고 이에 따라 명의개서 여부가 판정되었다면, 그 제출일에 명의신탁 증여의제 요건이 완성되었다고 보아야 하고, 이로 인한 증여세 납세의무가 2004. 1. 1. 이후 성립된 경우이므로, 명의신탁약정의 체결이나 주식 등의 인도가 그 이전에 있었다고 하더라도 상증세법 제45조의2 제3항을 적용하여 증여세를 과세할 수 있다(대법원 2018. 6. 28. 선고 2018두36172 판결).
2. 원고들은 GG산업의 주주명부가 존재하지 아니한다는 사실을 자인하고 있고, GG산업이 이 사건 주식 거래가 있은 다음해 3. 31. 과세관청에 이 사건 주식 거래에 따른 주식변동 내역이 기재된 주식등변동상황명세서를 제출한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없으므로, 이 사건 양수도 거래 중 2003년 이후에 이루어진 거래에 대하여는 상증세법 제45조의5 제3항을 적용하여 과세할 수 있으나, 2001년 및 2002년에 이루어진 거래에 대하여는 이를 적용하여 과세할 수 없다.
3. 따라서 이 사건 처분 중 2001년 및 2002년에 이루어진 양수도 거래에 대한 부분(원고 AAA, BBB에 대한 각 부과처분 및 원고 CCC, FFF에 대한 일부 부과처분)은 구 상증세법 제41조의2 제1항과 상증세법 제45조의2 제3항이 모두 적용될 수 없으므로 위법하다(아래에서는 특별한 언급이 없으면 이 사건 주식 거래 중 2003년부터의 거래를 ‘이 사건 주식 거래’라 하고, 그 대상 주식을 ‘이 사건 주식’이라 하며, 원고 AAA, BBB을 제외한 나머지 원고들만을 ‘원고들’이라 한다).
1. 증여의제일 상증세법 제45조의2 제3항에 의한 증여의제일은 실제소유자와 명의자가 다른 주식의 변동사실이 외부에 분명하게 표시되었다고 볼 수 있는 주식등변동상황명세서 등의 제출일임은 앞서 본 바와 같으므로, 피고들이 이 사건 주식의 소유권 변동일을 증여의제일로 보아 이를 기준으로 주식가치를 평가하여 과세표준을 산출하고 가산세를 부과한 것은 위법하다.
2. 종전증여 합산규정의 적용 여부
2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되어 2011. 12. 31. 법률 제11130호로 개정되기 전까지의 상속세 및 증여세법(이하 ’개정 상증세법’이라 한다) 제55조 제1항은 증여세의 과세표준을 ① 명의신탁재산의 증여의제에 있어서는 당해 명의신탁재산의 금액(제1호), ② 합산배제증여재산에 있어서는 당해 증여재산가액에서 3천만 원을 공제한 금액(제2호), ③ 제1호, 제2호 외의 경우에는 같은 법 제47조 제1항의 규정에 의한 증여세과세가액에서 같은 법 제53조에 의한 증여재산 공제 및 제54조의 규정에 의한 재해손실 공제의 금액을 차감한 금액(제3호)에서 각 호 금액마다 증여재산의 감정평가 수수료를 차감한 금액으로 한다고 규정하고, 같은 법 제47조 제1항은 증여세과세가액을 증여일 현재 증여재산가액의 합계액(합산배제증여재산은 제외한다)에서 당해 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다고 규정하고, 같은 법 제47조 제2항은 당해 증여일 전 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액의 합계액이 1천만 원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산하되, 합산배제증여재산의 경우에는 가산하지 아니하도록 규정하였다. 조세법률주의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석 하는 것은 허용되지 아니하는바(대법원 1994. 2. 22. 선고 92누18603 판결 등 참조), 아래와 같은 사정을 종합하여 보면, 명의신탁재산의 증여의제의 경우에는 과세표준을 산출할 때 그 이전의 명의신탁에 따른 증여재산가액을 합산할 수 없다고 봄이 타당하다. 따라서 이와 달리 피고들이 개정 상증세법 제47조 제2항을 적용하여 과거의 명의신탁에 따른 증여재산가액을 합산하여 과세표준을 산출한 것은 위법하다.
(1) 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 구 상증세법 제55조 제1항은 ‘증여세의 과세표준은 같은 법 제47조의 규정에 의한 증여세과세가액에서 같은 법 제53조에 의한 증여재산 공제, 제54조에 의한 재해손실 공제의 금액을 차감한 금액으로 한다’고 규정하고, 같은 법 제47조 제1항에서 증여세과세가액을, 같은 조 제2항에서 당해 증여일 전 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액의 합계액이 1천만 원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세과세가액에 가산하도록 규정하여, 과세표준에 있어 명의신탁재산의 증여의제 규정이 적용되는 경우를 일반적인 증여와 구별하지 아니하였다. 그러나 개정 상증세법 제55조 제1항이 위와 같이 명의신탁재산의 증여의제 규정에 따른 과세표준을 별도로 규정하고 있는 것은 ‘제47조의 규정에 의한 증여세과세가액’ 및 ‘제53조에 의한 증여재산 공제, 제54조에 의한 재해손실 공제’를 모두 적용하지 않겠다는 취지로 봄이 타당하다(개정 상증세법 제55조 제1항 제1호가 종전증여합산규정인 제47조 제2항은 적용하되 일반적인 증여에 적용되는 법 제53조, 제54조의 공제를 적용하지 아니하겠다는 취지로 개정된 것이라면, 과세표준이 ‘당해 명의신탁재산의 금액’이 아니라 ‘제47조의 규정에 의한 증여세과세가액’이라고만 규정되었을 것이다).
(2) 개정 상증세법 제55조 제1항 제3호의 ‘제47조 제1항의 규정에 의한 증여세과세가액’은 당연히 제47조 제2, 3항의 적용을 전제로 하는 것이어서 사실상 개정되기 전의 구 상증세법 제55조 제1항의 ‘제47조의 규정에 의한 증여세과세가액’과 같은 내용이라 할 수 있으므로, 개정 상증세법 제55조 제1항은 제1호를 제3호와 구별하면서 제3호에 대해서만 제47조를 적용하도록 규정하고 있음이 분명해 보인다.
1. 원고 AAA, BBB에 대한 각 증여세 및 가산세 부과처분은 구 상증세법 제41조의2 제1항이 적용될 수 없고, 2001년 및 2002년에 이루어진 거래에 대한 것이어서 상증세법 제45조의2 제3항도 적용될 수 없으므로, 위 원고들에 대한 증여세 및 가산세 부과처분은 위법하다.
2. 원고 CCC, FFF에 대한 각 증여세 및 가산세 부과처분 중 2001년 및 2002년 이루어진 거래에 대한 부분 역시 구 상증세법 제41조의2 제1항 및 상증세법 제45조의2 제3항이 적용될 수 없으므로, 이 부분 부과처분은 위법하다.
3. 이 사건 유상증자에 대하여는 소유권 변동일을 증여의제일로, 이 사건 양수도 중 2003년 이후의 거래에 대하여는 주식등변동상황명세서 제출일을 증여의제일로 보아, 각 종전증여 합산규정의 적용을 배제하여 개정 상증세법 제55조 제1항 제1호에 따라 과세표준을 산출하고 위 각 증여의제일을 기준으로 가산세를 계산하여 원고 CCC, DDD, EEE, FFF에 대하여 이 사건 주식 거래에 따른 세액을 계산하면, 별지2 산출세액 내역 기재와 같다. 그런데 위 내역 중 원고 EEE, CCC에 대한 2003. 12. 27.자 유상증자에 관한 각 가산세와 원고 FFF에 대한 2003. 12 27.자 유상증자, 원고 DDD에 대한 2006. 1. 2.자 양수도에 대한 각 본세 및 가산세는 당초 부과된 세액을 초과하므로, 결국 위 원고들에 대한 이 사건 처분은 별지3 정당세액(위 산출세액과 당초 부과된 세액 중 적은 금액)의 범위 내에서 적법하고, 이를 초과하는 부분은 위법하다.
그렇다면 원고 AAA, BBB의 청구는 이유 있으므로 인용하고, 원고 CCC, DDD, EEE, FFF의 청구는 위 인정 범위 내에서 이유 있으므로 이를 인용하고 나머지 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.