비법인사단의 사원지위는 정관 등으로 달리 정함이 없는 이상 상속되지 아니하므로 조합의 구성원 지위로 받은 임대소득은 상속인에게 귀속되지 않음

사 건 2017구합51358 종합소득세부과처분취소 원 고 AAA 피 고 YY세무서장 변 론 종 결

2017. 10. 13. 판 결 선 고

2017. 11. 10.

1. 피고가 2016. 4. 18. 원고에 대하여 한 2010년도 종합소득세 22,643,980원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청 구 취 지 주문과 같다.

• 가. 서울 ○구 ○○동 200-5 외 12필지 합계 3,775㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)의소유자들이었던 CCC, 망 BBB(2009. 5. 19. 사망, 이하 ‘망인’이라 한다) 등 23명(이후 17명으로 감소하였다, 이하 ‘조합원들’이라 한다)은 이 사건 토지 위에 상가를 신축하여 분양 또는 임대하는 사업을 영위할 목적으로 1996. 9. 20. DDDD개발조합(이하 ‘이 사건 조합’이라 한다)을 설립하였다.
• 나. 이 사건 조합은 2000. 12. 30. 이 사건 토지 위에 1,878개 점포로 구성된 DD빌딩(이하 ‘이 사건 상가’라 한다)을 신축한 후 2001. 1. 11. 이 사건 조합 명의의 소유권보존등기를 마치고 그중 1,600여개의 점포를 일반분양하면서, 수분양자들과 사이에 분양받은 점포의 대지권에 해당하는 부분을 30년간 사용할 수 있는 권리를 부여하고 그 대가로 수분양자들로부터 토지사용료 합계 1,141억 원을 선납받는 내용의 토지사용 계약을 추가로 체결한 다음, 수분양자들로부터 위 1,141억 원을 선납받고 이를 선수임대료(이하 ‘이 사건 선수임대료’라 한다)로 처리하여 임대기간(30년)과 각 분양면적으로 안분하여 계산한 금액을 공급가액으로 하여 2001년부터 2008년까지의 부가가치세를 신고․납부하였다.
• 다. 그런데 이 사건 상가 분양 이후 이 사건 토지 중 상당수 조합원들 소유 토지의 소유권이 임의경매 등의 원인으로 제3자(이하 ‘비조합원들’이라 한다)에게 이전되었고, 이후 비조합원들 중 일부가 이 사건 조합 또는 수분양자들을 상대로 제기한 부당이득금 반환청구 소송에서 ‘이 사건 조합 및 수분양자들은 이 사건 토지의 일부를 취득한 비조합원들에게 점포 부속 토지의 점유․사용으로 인한 임료 상당의 부당이득금을 반환할 의무가 있다.’는 취지의 판결이 선고되어 확정되자, 이 사건 조합은 2009년 제1기부터 2010년 제1기까지의 각 부가가치세를 신고하면서 이 사건 선수임대료를 매출액에서 제외하였다.
• 라. 그러자 중부세무서장은 조합원들이 연대납세의무자에 해당한다고 보아 조합원들에게 이 사건 선수임대료 신고 누락에 따른 2009년 제1기부터 2010년 제1기까지의 각 부가가치세를 경정․고지하였다. 이에 CCC 등 일부 조합원들은 위 각 처분의 취소를 구하는 소를 제기하였고, 그 항소심(서울고등법원 2012누36981) 법원은 ‘이 사건 조합은 이 사건 상가의 공동개발 등을 목적으로 설립되어 이 사건 상가를 신축하고 그 명의로 소유권보존등기를 마친 후 점포의 분양 및 임대 등 영리활동을 하였고, 이를 위한 정관을 갖추고 총회 등 의사결정기관과 집행기관인 대표자 조합장 등 독립한 조직과 기관을 두었으며, 의결과 업무 집행이 다수결의 원칙에 의하여 이루어졌고, 구성원 변경과 관계없이 독립한 단체로서 활동하고 존속해 왔다.’는 사정을 근거로 이 사건 조합이 법인격 없는 사단으로서 부가가치세법 제2조 제2항 에 따라 독립한 납세의무자에 해당하므로 조합원들에게는 이 사건 조합에 부과된 부가가치세를 연대하여 납부할 의무가 없다는 취지의 판결을 선고하였으며, 위 판결은 상고심(대법원 2014두9783)을 거쳐 그대로 확정되었다.
• 마. 그 후 중부세무서장은 이 사건 조합에 대한 2010년 제2기부터 2013년 제2기까지의 부가가치세 조사를 실시하여 이 사건 선수임대료에 관한 각 과세기간의 부가가치세 과세표준을 각 2,000,336,000원으로 경정․고지하면서 조합원들의 관할 세무서에 조합원 지분별로 과세자료를 통보하였다.
• 바. 피고는 이 사건 조합의 2010년분 선수임대료 중 망인의 사망 전 지분 9.99%에 해당하는 399,667,157원 중 원고의 상속분에 해당하는 금액인 51,956,730원을 원고의 수입금액에 포함하여 2016. 4. 18. 원고에게 2010년 귀속 종합소득세 22,643,983원(가산세 8,714,384원 포함)을 경정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 사. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2016. 7. 4. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원은 2016. 10. 4. 기각결정을 하였다. 【인정근거】 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 5호증, 을 제1 내지 6, 8호증(가지번호 있 는 것은 각 가지번호 포함)의 각 기재 및 변론 전체의 취지

• 가. 당사자의 주장

1. 원고의 주장 이 사건 조합은 비법인사단에 해당하고 망인을 비롯한 조합원들은 비법인사단의 사원으로서 조합의 임대수입을 지분에 따라 분배받았다. 그런데 망인은 2009. 5. 19. 사망하였고, 이 사건 조합의 정관에서 사원 지위의 상속을 인정하지 아니하므로, 망인은 사망으로 이 사건 조합의 사원 지위를 상실하였고, 따라서 이 사건 조합의 2010년도 임대수입은 망인은 물론 상속인인 원고에게도 귀속되지 아니하며, 망인의 사망으로 인하여 상속인들과 이 사건 조합 사이에 출자금과 망인이 분배받은 배당금의 정산문제가 발생하였을 뿐이다. 따라서 원고에게 임대수입이 발생하였음을 전제로 하는 이 사건 처분은 위법하다.

2. 피고의 주장 망인은 이 사건 조합으로부터 그 몫의 이 사건 선수임대료를 일시금 형태로 지급받고 이를 반환하지 아니하였으므로 1) 소득세법 시행령 제51조 에 따라 임대기간인 30년에 걸쳐 안분된 임대료 수입에 대한 종합소득세 납부의무가 발생하였는데, 망인의 사망으로 임대인의 지위와 망인에게 귀속될 임대소득(이 사건 선수임대료 중 망인의 사망 당시 조합원 지분비율 9.99%에 해당하는 금액)은 망인의 재산에 관한 포괄적 권리의무를 승계한 상속인들에게 승계되므로, 상속인인 원고는 그 상속지분에 해당하는 임대소득에 대하여 종합소득세를 납부할 의무가 있다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 인정 사실

1. 이 사건 조합의 정관(2001. 1. 7. 개정된 것)에 따르면, 이 사건 조합은 이 사건 상가의 공동개발사업, 상가의 분양․임대에 관한 업무, 상가 건물의 관리․운영에 관한 업무, 이에 부대하는 일체의 사업을 영위하는 것을 목적으로 하고(제2조), 이 사건 조합이 시행할 사업목적의 범위는 이 사건 토지 총면적 3,775㎡의 부지로 하며(제3조), 조합원은 제2조에 규정한 목적범위에 속하는 부동산을 1998. 1. 26. 현재 소유하고 있는 자로서 각 지번의 등기상 명의자로 구성하고(제4조), 조합원은 출자한 사업목적 부동산에 대하여 그 전부나 일부라도 조합의 승인 없이 조합원 외의 제3자에게 매매, 양도, 설정 등 기타 일체의 처분 및 변경행위를 할 수 없고, 이를 위반하였을 때에는 조합에 그 손해를 배상하여야 한다(제25조).

2. 한편 이 사건 조합과 조합원들은 1998. 11. 1. 시공사인 EEEE 주식회사와 사이에 ‘기본합의서’를 작성하면서 조합원 상호간의 사업지분 및 권리의무관계를 명확하게 하기 위하여 조합원의 지분율을 확정하고(제9조), 확정된 지분의 양도나 조합탈퇴를 금지하되, 조합원은 양도 또는 탈퇴 당시의 지분율에 의하여 공사비 채무 등 조합 및 시공사에 대한 권리의무가 확정되고(제10조), 사업이익은 최종정산 확정 후 조합원들에게 분배하되, 최종정산 시 사업이익은 총 등기분양 수입금에서 공사비, 준공처리비 등 사업추진과 직접 관련된 일체의 비용을 공제한 금액으로 산출(제21조)하기로 약정하였는데, 당시 확정된 망인의 지분율은 9.99%였다.

3. 이 사건 조합은 수분양자들과 점포 분양 및 토지 사용에 관한 계약을 체결하면서, 수분양자는 건물의 공급가액과 부가가치세 및 부속 토지 사용료의 합계액을 분양대금으로 하여 시공사 명의의 예금계좌로 납부하고, 이 사건 조합은 토지 사용 개시일부터 선납한 부속 토지 사용료에서 매월 토지 사용료를 공제하며, 토지 사용에 대한 부가가치세는 수분양자가 매월 추가 납부하기로 약정하였다.

4. 이 사건 조합 설립 당시 조합원들은 총 23명이었는데, 그중 6명이 탈퇴하였고, 이 사건 토지 중 상당수 조합원들 소유 토지의 소유권이 1998. 2.경부터 2008. 8.경까지 사이에 임의경매 등을 원인으로 비조합원들에게 이전되어 2010년경 이 사건 토지 면적 중 비조합원들이 소유하고 있는 토지 면적의 비율은 아래에서 보는 바와 같이 71.76%에 이른다. 2) 구분 면적 토지소유권 이전 2,249.00㎡ 조합원 탈퇴 459.92㎡ 비조합원 토지 합계 2,708.92㎡ 이 사건 토지 전체 면적 3,775.00㎡ 비조합원 소유 토지면적 비율 71.76%

5. 한편 중부세무서의 조사 결과, 이 사건 조합은 이 사건 토지에 관한 소유권이전에도 불구하고 이 사건 선수임대료 수입에 관하여 국세청에 등록된 조합원 출자지분으로 공동사업자별 분배명세서를 작성하여 2009년 귀속분까지 신고한 것으로 확인되었다. 이 사건 조합의 신고 내역에 따르면, 공동사업자는 2001년부터 2007년까지는 23명, 2008년부터는 17명이고, 현재 공동사업자별 분배명세서에 나타난 조합원 17명의지분율은 1998. 11. 1. 당시 확정된 지분율과 동일하다.

6. 망인의 사망에 따른 상속세과세표준 신고내역 등에 따르면, 이 사건 토지 중 망인 소유 부분이 상속재산에 포함되어 있고, 이 사건 조합에 관한 공동사업지분(2008. 12. 31. 기준) 381,753,852원이 상속채무에 포함되어 있다. 【인정근거】 다툼 없는 사실, 을 제2 내지 5, 7, 12 내지 14호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지

• 라. 판단 구 국세기본법(2010. 12. 27. 법률 제10405호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘국세기본법’이라 한다) 제13조 제1항은 ‘법인격이 없는 사단, 재단, 그 밖의 단체 중 주무관청의 허가 또는 인가를 받아 설립되거나 법령에 따라 주무관청에 등록한 사단, 재단, 그 밖의 단체로서 등기되지 아니한 것 또는 공익을 목적으로 출연된 기본재산이 있는 재단으로서 등기되지 아니한 것으로서 수익을 구성원에게 분배하지 아니하는 것은 법인으로 보아 이 법과 세법을 적용한다.’라고 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 ‘제1항에 따라 법인으로 보는 사단, 재단, 그 밖의 단체 외의 법인격이 없는 단체 중 사단, 재단,그 밖의 단체의 조직과 운영에 관한 규정을 가지고 대표자나 관리인을 선임하고 있으며, 사단, 재단, 그 밖의 단체 자신의 계산과 명의로 수익과 재산을 독립적으로 소유․관리하고, 사단, 재단, 그 밖의 단체의 수익을 구성원에게 분배하지 아니하는 것으로서 대표자나 관리인이 관할 세무서장에게 신청하여 승인을 받은 것도 법인으로 보아 이법과 세법을 적용한다.’라고 규정하고 있다. 구 소득세법(2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘소득세법’이라 한다) 제2조 제3항은 ‘ 국세기본법 제13조 제4항 에 따른 법인으로 보는 단체 외의 사단·재단 그 밖의 단체는 거주자 또는 비거주자로 보아 이 법을 적용한다.’라고 규정하고, 구 소득세법 시행규칙(2013. 2. 23. 기획재정부령 제323호로 개정되기 전의
• 것) 제2조 제1항은 ‘ 소득세법 제2조 제3항 에 따라 거주자 또는 비거주자로 보는 사단․재단 및 그 밖의 단체 중 대표자 또는 관리인이 선임되어 있으나 이익의 분배방법이나 분배비율이 정하여져 있지 아니한 단체 등은 1거주자 또는 1비거주자로 보아 법을 적용한다.’라고 규정하고, 제2항은 ‘제1항을 적용할 때 명시적으로 이익의 분배방법이나 분배비율이 정하여져 있지 아니하더라도 사실상 이익이 분배되는 경우에는 그 단체 등의 구성원이 공동으로 사업을 영위하는 것으로 보아 법을 적용한다.’라고 규정하고 있다. 그리고 구 소득세법 제87조 제1항, 제43조 제2항은 부동산임대소득, 사업소득, 산림소득이 있는 공동사업장에 대하여는 당해 소득이 발생한 공동사업장별로 그 소득금액을 계산하되, 각 공동사업자의 지분 또는 손익분배의 비율에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 거주자별로 그 소득금액을 계산하도록 규정하고 있다. 위 각 규정의 내용과 입법 취지를 종합하면, 내국의 법인격 없는 사단·재단 기타 단체 중 국세기본법 제13조 제4항 에 의하여 법인으로 보는 단체가 아닌 경우에는 소득세법에 의하여 소득세를 과세하되, 구성원들에게 이익을 분배하지 않는 비영리단체에 해당하면 그 단체를 납세의무자인 1거주자로 보아 소득세를 과세하여야 하며, 구성원들에게 이익을 분배하는 영리단체에 해당하면 그 단체를 납세의무자인 1거주자로 보지 않고 소득세법 제87조 제1항, 제43조 제2항이 규정하는 바와 같이 구성원들을 납세의무자로 하여 그들 각자에게 분배되는 소득금액에 대하여 소득세를 과세하여야 한다(대법원 2012. 1. 27. 선고 2010두19393 판결 등 참조). 앞서 인정된 사실에 따르면, 이 사건 조합은 권리능력 없는 사단에 해당하고, 망인을 비롯한 조합원들은 이 사건 상가를 신축하여 분양․임대․관리하는 사업을 위하여 이 사건 조합을 설립하고 이 사건 토지 중 그 소유 부분에 대한 사용권을 이 사건 조합에 출자하였으며, 이 사건 조합은 이 사건 토지를 수분양자들에게 임대하여 발생한 소득 등 이익을 토지 소유권 상실 여부와 관계없이 확정된 지분율에 따라 구성원인 조합원들에게 분배하고 있으므로, 이 사건 조합의 사업에서 발생하는 이익은 그 구성원들을 납세의무자로 하여 각자에게 분배되는 소득금액에 대하여 소득세를 과세하여야 한다. 한편 소득세법 제24조 제1항 은 ‘거주자의 각 소득에 대한 총수입금액은 해당 과세기간에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액으로 한다.’라고 규정하고 있고, 구 소득세법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23588호로 개정되기 전의 것) 제51조 제3항 제1호는 사업소득에 대한 총수입금액의 계산과 관련하여 ’부동산을 임대하고 받은 선세금에 대한 총수입금액은 그 선세금을 계약기간의 월수로 나눈 금액의 각 과세기간의 합계액으로 한다.’라고 규정하고 있으므로, 이 사건 선수임대료 중 2010년에 안분된 금액이 이 사건 토지를 수분양자들에게 임대하여 발생한 2010년분 소득이 되고 그에 대한 납세의무자는 2010년 당시 이 사건 조합의 구성원들이다. 그런데 비법인사단의 사원지위는 정관 등으로 달리 정함이 없는 이상 상속되지 아니하는데, 이 사건 조합의 정관에서 사원의 지위 상속을 정하고 있지 아니함은 앞서 본 바와 같으므로, 망인은 2009. 5. 19. 사망과 동시에 이 사건 조합의 구성원 지위를 상실하였다. 따라서 이 사건 토지 임대에 따른 2010년분 소득은 망인이나 원고에게 귀속된다고 할 수 없으므로, 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한

• 다. 1) 피고는 변론종결 후인 2017. 11. 3. 참고서면에서 이 사건 선수임대료가 사공사의 계좌로 입금되어 이 사건 상가 신축비용으로 사용되었다고 그 주장을 일부 변경하였다. 2) 망인의 사망은 고려하지 아니하였다.