보험계약자의 명의변경시점을 증여시기로 볼 수 있는지와 증여시기에 따른 증여재산가액산정의 적정성 여부

사 건 2016구합66209 증여세부과처분취소 원 고 박AA 피 고 역삼세무서장 변 론 종 결

2017. 03. 03. 판 결 선 고

2017. 03. 24.

1.피고가 2013. 9. 11. 원고에 대하여 한 증여세 607,402,860원(가산세 포함)의 부과처분 중 591,382,756원(가산세 포함)을 초과하는 부분을 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 9/10는 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2013. 9. 11. 원고에 대하여 한 2008년 귀속 증여세 000,000,000원(가산세 포함)의 부과처분 중 000,000,000원을 초과하는 부분을 취소한다.

• 가. 원고의 남편인 곽BB은 CC생명보험 주식회사(이하 ‘CC생명’이라고 한다)와 사이에 계약자․피보험자․보험수익자를 본인(사망보험금의 수익자는 원고)으로 하여 아래 표 기재와 같은 내용의 무배당 CC생명연금보험계약(이하 ‘이 사건 보험계약’이라 한다)을 체결하고 그 각 계약일에 보험료를 전액 납입(총 납입보험료 00억 원)하였다. 계약일 만기일 연금지급개시일 납입보험료

2007. 9. 5. 종신

2027. 9. 5. 0억 원

2007. 9. 21. 종신

2027. 9. 21. 0억 원

2007. 10. 5. 종신

2027. 10. 5. 0억 원

• 나. 곽BB은 2008. 10. 31. 이 사건 보험계약의 계약자 및 보험수익자를 원고로 변경 하였다.
• 다. 원고는 2011. 8. 16. 이 사건 보험계약에서 총 00억 0,000만 원의 보험금(이하 ‘중도인출금’이라고 한다)을 중도에 인출하였다.
• 라. 피고는, 이 사건 보험계약의 계약자 및 보험수익자가 원고로 변경됨으로써 원고가 이 사건 보험계약의 실질적 권리를 이전받았다는 이유로 원고가 위 보험계약 변경일인

2008. 10. 31. 곽BB으로부터 그가 이 사건 보험계약의 보험료로 납입한 00억 원을 증여받은 것으로 보아, 2013. 9. 11. 원고에 대하여 2008년 귀속 증여세 000,000,000원(가산세 000,000,000원 포함)을 부과하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라고 한다).

• 마. 원고는 2013. 11. 19. 조세심판원에 이 사건 처분에 관하여 심판청구를 하였으나, 2016. 3. 18. 기각되었다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증, 을 제1호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 이 사건 보험계약은 가입일로부터 20년 후까지를 제1보험기간, 그 다음날부터 종신 까지를 제2보험기간으로 구분한 후 제2보험기간부터 수익자에게 연금지급을 개시하며, 제1보험기간에는 연금을 지급하지 않고 피보험자가 사망한 경우 수익자에게 사망보험 금을 지급하는 구조로 설계되어 있는 것으로서 연금보험 외에 생명보험의 성격도 함께 갖고 있는데, 특히 수익자에게 연금이 지급되지 않는 제1보험기간에는 생명보험의 성격 만을 갖는다고 할 것이다. 그렇다면 생명보험에 관한 증여재산가액 산출규정인 상속세 및 증여세법 제34조 제1 항에 따라 ‘원고가 곽BB이 보험료를 전부 납부한 이 사건 보험계약에 관하여 중도인출을 통해 실제로 보험금을 지급받은 날인 2011. 8. 16.에 곽BB으로부터 그 중도인출한 보험금 00억 0,000만 원을 증여받았다.'고 평가함이 타당하고, 이 경우 정당세액은 000,000,000원이다. 이와 달리 증여시점을 2008. 10. 31.(이 사건 보험계약의 계약자 및 보험수익자 변경 일), 증여가액을 00억 원(이 사건 보험계약료 전액)으로 보아 이루어진 이 사건 처분 중 위 정당세액인 000,000,000원을 초과하는 부분은 위법하므로 취소되어야 한다.
• 나. 판단

1. 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라고 한다) 제31조 제1항은 증여세 과세대상이 되는 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 ‘금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리’를 포함한다고 규정하고 있다. 그리고 제60조 제1항은 증여세가 부과되는 재산의 가액을 증여일 현재의 시가에 따르도록 함으로써 시가주의 원칙을 선언하면서, 제2항에서 시가를 ‘불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액’으로 정하고 있으나, 제3항에서 ‘제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류․규모․거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.’고 규정하고 있다. 한편 제34조 제1항은 ‘보험금수취인과 보험료불입자가 다른 경우에는 보험사고가 발생한 경우에 보험금상당액을 보험금수취인의 증여재산가액으로 한다.’고 규정함으로써 그 적용범위를 명시하고 있다. 따라서 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 재산적 가치가 있는 권리는 증여재산에 포함되고, 그 가액의 산정은 증여일 현재의 시가에 따라야 할 것이지만, 어떠한 증여재산이 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 것이 아니고 달리 그 가액을 평가하는 규정도 없어서 그 자체의 시가를 곧바로 산정할 수 없는 때에는 해당 증여재산의 재산적 가치에 가장 부합하는 금액을 기준으로 과세할 수밖에 없다. 증여자가 수증자에게 이전한 보험계약상의 지위가 증여재산에 해당하는 경우에, 그 보험계약상 지위 자체의 시가를 곧바로 산정할 수 있는 적절한 방법이 없는 반면, 증여시점에 보험계약을 해지하거나 청약을 철회하여 지급받을 수 있는 환급금 또는 보험계약을 그대로 유지하였을 때 받을 수 있는 각종 보험금 등 그 보험계약상의 지위에서 인정되는 여러 권리의 금전적 가치를 산정할 수 있고, 그와 같은 권리들이 서로 양립할 수 없는 관계에 있다면, 특별한 사정이 없는 한 그러한 권리들의 가액 중 가장 높은 것이 증여재산의 재산적 가치에 가장 부합한다고 할 것이므로 이를 기준으로 증여세를 과세할 수 있다(대법원 2016. 9. 28. 선고 2015두53046 판결 등 참조) 그리고 상증세법 제31조, 구 상속세 및 증여세법 시행령(2012. 2. 2. 대통령 령 제23591호로 개정되기 전의 것) 제23조 제1항 등을 종합하면, 증여자가 수증자에게 보험 계약상의 지위를 이전함으로써 증여를 하는 경우에는 그 증여재산의 취득시기, 즉 증여 일은 수증자가 재산적 가치가 있는 권리를 얻게 되는 때인 ‘보험계약상의 지위를 얻게 되는 날’로 보아야 하고, 보험금수취인이 보험사고 발생으로 보험금을 수취하게 되 었으나 보험금수취인과 보험료불입자가 다른 경우에는 상증세법 제34조 제1항이 보험금상당액을 보험금수취인의 증여재산가액으로 정하고 있으므로 그 증여일을 ‘보험사고 (만기보험금 지급의 경우를 포함한다)가 발생한 날’로 보아야 할 것이다. 따라서 증여자가 수증자에게 보험계약상의 지위를 이전함으로써 증여를 하는 경우 그 증여재산가액은 앞서 본 방법에 따라 증여일 당시의 해지환급금 등 보험계약상의 지위가 갖는 객관적인 가치에 따라 산정하여야 하고, 증여자인 보험계약자가 불입한 보험료 또는 보험사고의 발생이나 증여일 후의 중도해지 등으로 수증자가 실제로 지급받는 보험금이나 증여일 후의 해지환급금으로 산정할 것은 아니다.

2. 갑 제7, 12호증의 각 기재 및 이 법원의 CC생명에 대한 2017. 10 10.자 금융거래 정보제출명령 회신결과에 변론 전체의 취지를 종합하면 아래와 같은 사실이 인정된다.

• 가) 이 사건 보험계약은 보장계약과 연금계약이 결합되어 있는 형태로서, 계약체결시에 일시납 보험료를 납입하여야 하고 그 각 계약일로부터 그 각 연금지급개시일 사이(이하 ‘제1보험기간’이라고 한다)에 피보험자가 사망한 경우에는 사망보험금을 사망보험금수 익자에게 지급하고, 그 각 연금지급개시일에 피보험자가 살아있는 경우 종신까지(이하 ‘ 제2보험기간’이라고 한다) ‘연금지급개시시의 연금계약 적립액을 기준으로 공시이율을 적용하여 계산한 생존연금’을 연금보험금수익자에게 지급하는 것을 내용으로 한다. 이 사건 보험계약의 주요 내용은 아래와 같다. 제2조(청약의 철회)

① 계약자는 청약을 한 날 또는 보험료를 납입한 날부터 15일 이내에 그 청약을 철회할 수 있습니다.

② 회사는 제1항에 의한 계약자의 청약철회 신청을 접수한 경우에는 지체없이 이미 납입한 보험료(연금계약 적립액의 인출이 있었던 때에는 이를 차감한 금액)를 돌려드리며, (이하 생략) 제3조(계약의 체결 및 보험료)

① 계약자는 다음에 정하는 보장계약과 연금계약을 동시에 체결하여야 합니다.

제1보험기간 중 보험대상자(피보험자)가 사망한 경우에 제12조 제1호 및 제2호에서 정한 일반사망보험금 및 재해사망보험금을 지급받기 위한 계약

제2보험기간 중 보험대상자(피보험자)가 살아있을 때 제12조 제3호에서 정한 생존연금을 지급받기 위한 계약

② 계약자는 제1항에서 정하는 보장계약의 보험료와 연금계약의 보험료를 합하여 일시에 납입하여야 합니다. 제7조(계약내용의 변경 등)

① 계약자는 회사의 승낙을 얻어 다음의 사항을 변경할 수 있습니다. (이하 생략)

3. 계약자 또는 보험금을 받는 자(보험수익자)

④ 계약자가 제1항 제3호에 의하여 보험금을 받는 자(보험수익자)를 변경하고자 할 경우에는 보험금의 지급사유가 발생하기 전에 보험대상자(피보험자)의 서면에 의한 동의가 있어야 합니다. 제8조(계약자의 임의해지)

① 계약자는 계약이 소멸하기 전에 언제든지 계약을 해지할 수 있으며, 이 경우 회사는 제17조 제1항에 의한 해약환급금을 계약자에게 지급합니다. (이하 생략) 제12조(보험금의 종류 및 지급사유) 회사는 보험대상자(피보험자)에게 다음 사항 중 어느 한 가지의 경우에 해당하는 사유가 발생한 때에는 보험금을 받는 자(보험수익자)에게 약정한 보험금(별표1 “보험금 지급기준표” 참조)을 지급합니다.

1. 제1보험기간 중 보험대상자(피보험자)가 재해 이외의 원인으로 사망하였을 때: 일방사망보험금

2. 제1보험기간 중 보험대상자(피보험자)가 재해를 직접적인 원인으로 사망하였을 때: 재해사망보험금

3. 제2보험기간 중 보험대상자(피보험자)가 연금지급해당일에 살아있을 때 연금지급형태에 따라 생존연금 제17조(해약환급금)

① 이 약관에 의해 계약이 해지된 경우에 지급하는 해약환급금은 산출방법서에 따라 계산합니다. [별표1] 보험금 지급기준표

1. 제1보험기간

• 가. 일반사망보험금(약관 제12조 제1호) 지급사유 제1보험기간 중 보험대상자(피보험자)가 재해 이외의 원인으로 사망하였을 때 지급금액 납입보험료의 10% + 사망 당시 연금계약 적립액
• 나. 재해사망보험금(약관 제12조 제2호) 지급사유 제1보험기간 중 보험대상자(피보험자)가 재해를 직접적인 원인으로 사망하였을 때 지급금액 납입보험료의 20% + 사망 당시 연금계약 적립액

2. 제2보험기간 ․ 생존연금(약관 제12조 제3호) 계약자가 선택한 연금지급형태에 따라 다음과 같이 연금을 지급합니다. (이하 생략)

• 나) 이 사건 보험계약의 2008. 10. 31. 기준 해약환급금은 총 0,000,000,000원이다.

3. 앞서 인정한 사실에 의하면 아래와 같은 사정이 인정된다.

• 가) 이 사건 보험계약의 계약자, 연금수익자 지위는 불특정 다수인 사이에 자유 롭게 거래가 이루어지는 것이 아니고(이 사건 보험계약에 따른 연금수령권은 피보험 자의 생존을 조건으로 하고, 이 사건 보험계약에 따른 사망보험금 수령권은 피보험자의 사망을 조건으로 하므로, 그 권리의 성격상 불특정 다수인 사이의 거래가 자유롭게 이루어지기 어려운 것으로 보인다) 달리 그 가액을 평가하는 규정도 없으므로 그 자체의 시가를 곧바로 산정할 적절한 방법이 없다.
• 나) 원고는 2008. 10. 31. 이 사건 보험계약의 계약자 및 보험수익자가 되어 이 사건 보험계약을 즉시 해지하고 보험료를 환급받을 수 있는 권리를 취득하였는데, 그 약관에 의하면 보험계약자는 계약이 소멸하기 전에 언제든지 계약을 해지하고 미리 정해진 산출방법에 따라 계산한 해지환급금을 지급받을 수 있도록 되어 있으므로, 이 사건 보험계약을 해지하여 보험료를 환급받을 수 있는 권리의 가액은 약관에 따라 계산되는 해지환급금 상당액인 0,000,000,000원으로 봄이 상당하고, 원고가 2008. 10. 31.당시에 이 사건 보험계약을 실제로 해지한 바 없었다고 하여 그와 같은 권리를 취득하지 않았다고 보거나 가액을 달리 산정하여야 할 것은 아니다.
• 다) 한편 원고가 이 사건 보험계약에서 중도인출금을 수취한 사실은 앞서 본 바와 같 으나, 상증세법 제34조 제1항 전단은 생명보험 또는 손해보험에서 보험금수취인과 보험 료불입자가 다른 경우에는 보험사고가 발생한 경우에 보험금상당액을 보험금수취인의 증여재산가액으로 한다는 규정으로서, 계약자 및 수익자 지위가 모두 이전된 이 사건 에는 적용되지 아니한다. 즉 원고가 이 사건 보험계약에 관하여 단순히 연금 내지 사망 보험금 수령권 뿐만 아니라 보험계약자의 지위까지 취득하였음은 앞서 본 바와 같으 므로 원고는 보험료 납부자로서의 지위까지 승계취득하였다고 할 것이어서, 결국 연금 내지 사망보험금 수령인과 보험료 납부자의 지위 모두 원고에게 귀속되었다고 할 것이다. 따라서 이 사건의 경우에는 보험금수취인과 보험료불입자가 다른 경우에 해당하지 아니하므로, 상증세법 제34조 제1항 전단은 이 사건 처분에서 문제되는 증여재산인 이 사건 보험계약에 관한 계약자 및 수익자의 지위를 평가하는데 적합한 규정이 아니다.

3. 이와 같은 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 보험계약의 계약자 및 보험수익자 명의 변경을 통한 증여일은 2008. 10. 31.이고 이 사건 보험계약의 약관에 의하여 산출되는 해지환급금 상당액 0,000,000,000원이 원고가 증여받은 이 사건 보험계약의 계약자 및 보험수익자 지위의 재산적 가치에 가장 부합하는 금액이라고 봄이 상당하다. 그런데도 피고가 이와 달리 곽BB이 납부한 이 사건 보험계약의 보험료 상당액을 증여재산가액으로 보아야 한다는 이유로 이 사건 처분을 하였으므로 이는 위법하다.

4. 나아가 취소의 범위에 관하여 살펴본다. 과세처분의 취소를 구하는 소송에 있어서의 심판대상은 과세관청이 부과․고지한 과세표준과 세액이 객관적으로 존재하는가의 여부이고, 부과처분에 의하여 인정된 과세표준과 세액이 정당한 과세표준과 세액에 비하여 과다한 경우에는 그 부과처분은 정당한 과세표준과 세액을 초과하는 범위에서만 위법하므로, 그 부분을 취소하여야 한다(대법원 1989. 3. 28. 선고 88누6504 판결 참조). 이 사건 보험계약에 관한 수익자 및 계약자의 권리인 증여재산가액은 증여일인 2008. 10. 31.을 기준으로 한 각 해지환급금 상당액인데, 이 사건 보험계약의 2008. 10. 31. 기준 해지환급금은 0,000,000,000원인 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 이 사건 처분에 관한 정당세액은 별지 정당세액 목록 기재와 같이 000,000,000원이다. 따라서 이 사건 처분은 위 정당세액의 범위 내에서만 적법하고 나머지 부분은 위법하므로 취소되어야 한다.

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 이를 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.