2차 유상증자 시 명의신탁자에게 조세회피목적의 부존재가 인정되지 않으므로 과세 정당함

사 건 2016구합61303 증여세부과처분취소 원 고 손○○ 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2018. 3. 2. 판 결 선 고

2018. 3. 23.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2013. 12. 5. 원고에 대하여 한 2011년 귀속 증여세 XXX,XXX,XXX원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

• 가. 박○○은 2011. 5. 6. 단○○와 비상장회사인 ○○건설 주식회사(이하 ‘○○건설’이라 한다)의 발행주식 33,000주(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)에 관하여 주당 00,000원으로 주식매매(양수도)계약을 체결한 후 명의개서를 마쳤다(이하 ‘이 사건 명의개서’라 한다).
• 나. ○○지방국세청장은 2013. 9. 16.부터 2013. 10. 15.까지 ○○건설에 대한 주식변동조사(이하 ‘이 사건 조사’라 한다)를 실시한 후, 원고가 박○○에게 이 사건 주식을 명의신탁한 것으로 보고 구 상속세 및 증여세법(2011. 7. 14. 법률 제10854호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다)상 비상장주식의 보충적 평가방법에 따라 이 사건 주식 시가를 주당 31,155원으로 평가한 과세자료를 피고에게 통보하였다.
• 다. 이에 따라 피고는 2013. 12. 5. 박○○에 대하여 2011. 5. 6. 증여분 증여세 XXX,XXX,XXX원(가산세 포함)을 결정·고지하고(2013. 12. 10. 송달됨), 원고에 대하여 연대납세의무자 지정 및 납부통지(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)를 하였다(2013. 12. 16. 송달됨).
• 라. 이에 불복하여 박○○은 2014. 3. 12. ○○지방국세청장에게 이의신청을 하였으나 불복기간 도과를 이유로 2014. 3. 25. 각하결정을 받았고, 원고는 2014. 3. 16. ○○지방국세청장에게 이의신청을 하였으나 2014. 8. 7. 기각결정을 받았다. 그 후 박○○과 원고는 2014. 11. 4. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2016. 1. 27. 박○○의 청구는 불복기간 도과를 이유로 각하하였고, 원고의 청구는 기각하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 3호증, 을 제1, 2, 4호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장

1. 이 사건 주식은 ○○건설이 보유하고 있는 주식으로서 영업 담당 사내이사들인 단○○, 박○○, 김○○을 통해 전전 승계되어 온 것일 뿐, 원고가 이 사건 주식의 실제 소유자로서 박○○에게 이 사건 주식을 명의신탁한 사실이 없다.

2. 설령 원고가 박○○에게 이 사건 주식을 명의신탁하였다 하더라도 원고에게는 조세회피목적이 없었으므로 증여로 의제할 수 없다.

3. 설령 원고가 박○○에게 이 사건 주식을 명의신탁하였고 이를 증여로 의제할 수 있다 하더라도, 이 사건 주식의 시가 평가는 2008~2010사업연도에 결손이 발생하였음에도 공사수주를 위하여 흑자인 것처럼 허위로 작성된 ○○건설의 재무제표를 기초로 한 것이어서 위법하다.

• 나. 관련 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 인정사실

1. ○○건설의 연도별 주주 현황은 아래 표와 같다. 2004년도 주식양수인 중 서○○은 원고의 처이다. 2011. 5. 6. 이 사건 명의개서 이후 ○○건설의 주주인 박○○, 정○○ 및 서○○은 2011. 10. 25. ○○건설의 유상증자에 참여하지 아니하였고, 김영식이 위 유상증자에서 발생한 실권주 00,000주를 주당 00,000원에 배정받았다.

2. 원고와 정○○는 2004년 ○○건설을 공동으로 인수한 후 공동경영을 해오다가 2008~2009년경부터 정○○가 청력이 손상되어 정상적으로 경영에 참여할 수 없게 되자 원고가 다른 이사들과 함께 ○○건설의 주요한 의사결정을 해왔다.

3. 단○○, 박○○, 김○○은 모두 ○○건설의 영업 담당 사내이사로 각 재직하는 동안 순차적으로 이 사건 주식에 관하여 명의개서를 하였는데, 이 사건 주식의 양수도 과정에서 서로 대가를 주고받지 않았다. 특히 박○○은 이 사건 주식에 관하여 명의개서를 할 당시 나이가 ○○세에 불과하였고, 이 사건 주식의 인수대금인 0억 0,000만 원을 마련할만한 자력이나 금융거래내역이 없었다.

4. 이 사건 주식은 시가가 존재하지 아니하는 비상장주식에 해당한다. 피고는 이 사건 조사 결과 이 사건 주식이 원고로부터 박○○에게 명의신탁되었다고 판단하고는 앞서 본 바와 같이 구 상증세법상 비상장주식에 대한 보충적 평가방법에 따라 ○○건설의 2008~2010사업연도의 재무제표를 바탕으로 2011. 5. 6. 기준 1주당 시가를 00,000원으로 평가하였다.

5. 한편, ○○세무서장은 김○○이 2012. 3. 13. 박○○으로부터 이 사건 주식을 주당 00,000원에 양수한 것은 상증세법상 비상장주식에 대한 보충적 평가방법에 따라 1주당 시가가 00,000원인 이 사건 주식을 저가양수한 것에 해당한다는 이유로 김○○에 대하여 증여세를 부과하였다. 이에 불복하여 김○○은 2015. 2. 16. 조세심판원에 심판청구를 하였는데, 조세심판원은 2016. 6. 30. ○○건설의 2011사업연도 재무제표상 공사원가에 복리후생비 0억 원, 장비사용료 0억 원 합계 00억 원의 손비가 과소계상되어 있다는 이유로 이를 반영하여 1주당 순손익가치를 다시 계산하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하도록 재조사 결정을 하였다. 이에 따라 ○○세무서장은 위와 같이 과소계상된 부분을 반영하여 2012. 3. 13.을 평가기준일로 하여 이 사건 주식의 1주당 시가를 0,000원으로 다시 평가한 후 위 증여세 부과처분을 전부 취소하였다.

6. 이 사건 조사 당시, 원고가 자필로 작성하여 조사담당자 강○○에게 제출한 확인서(을 제3호증의 1)에는 “2011. 5. 6. 박○○이 양수한 ○○건설 주식 00,000주는 본인이 실제 소유자이며 박○○에게 상기 주식을 명의신탁하였음을 확인합니다.”라고 기재되어 있고, 박○○이 자필로 작성하여 제출한 확인서(을 제3호증의 2)에는 “2011. 5. 6. 본인이 양수한 ○○건설 주식 00,000주를 본인이 인감증명서와 인감도장을 빌려줘서 상기 주식을 명의수탁하였음을 확인합니다.”라고 기재되어 있다.

7. ○○건설의 미처분이익잉여금은 2010사업연도에 00억 0,000만 원, 2011사업연도에 00억 0,000만 원에 달하고, ○○건설은 이 사건 주식이 박○○에게 명의개서된 2011. 5. 6. 이후 제때에 납부하지 못한 세금이 00억 0,000만 원에 이르나, 과세관청은 가산금 0억 0,000만 원을 포함하여 00억 0,000만 원에 대하여 제2차 납세의무자를 지정하지 못했다. [인정근거] 앞서 인정한 사실, 갑 제2 내지 6호증, 을 제1, 3, 5호증(각 가지번호 포함)[원고는 을 제3호증의 1(확인서)에 대하여 인적사항과 서명은 자신이 자필한 것이 맞지만, 그 외 내용은 자신이 자필한 것이 아니라고 주장하나, 육안상 인적사항과 서명뿐만 아니라 그 외 내용도 필체가 동일한 것으로 보이고, 원고는 이의신청이나 심판청구 절차에서는 위와 같은 주장을 하지 아니한 것으로 보이므로 위 주장은 믿기 어렵다]의 각 기재, 갑 제7호증의 일부 기재, 증인 강○○의 증언, 원고 본인신문결과 중 일부, 변론 전체의 취지

• 라. 판단

1. 명의신탁의 인정 여부 앞서 인정한 사실, 증인 강○○의 증언, 원고 본인신문결과 중 일부 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하면, 원고가 이 사건 주식의 실제 소유자로서 이 사건 주식을 박○○에게 명의신탁하였다고 봄이 타당하다. 반면에 원고가 제출한 증거들, 원고 본인신문결과 중 나머지는 믿기 어렵거나 앞선 판단을 뒤집기에 부족하다.

• 가) 과세관청이 세무조사를 하는 과정에서 납세의무자로부터 확인서를 받았다면 그 확인서가 작성자의 의사에 반하여 강제로 작성되었거나 혹은 그 내용의 미비 등으로 인하여 구체적인 사실에 대한 입증자료로 삼기 어렵다는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 확인서의 증거가치는 쉽게 부인할 수 없다(대법원 2002. 12. 6. 선고 2001두2560 판결 등 참조). 그런데 이 사건 조사 당시, 원고와 박○○은 앞서 본 바와 같이 이 사건 주식의 실제 소유자가 원고이고, 원고가 박○○에게 이 사건 주식을 명의신탁하였다는 취지의 확인서를 작성하였다. 원고는 위 확인서들은 원고와 박○○이 명의신탁에 관한 아무런 지식도 없는 상태에서 그 구체적인 내용이나 법적 의미가 무엇인지 모른 채 담당 공무원의 회유에 속아 세무조사를 조속히 마무리하기 위해서 담당 공무원이 불러주는 대로 받아 적은 것에 불과하므로 허위라고 주장하나, 갑 제12호증의 기재와 원고 본인신문결과 중 일부만으로는 위 주장 사실을 인정하기에 부족하고, 달리 강○○ 등 담당공무원이 이 사건 조사 당시 원고를 회유하거나 겁박하였다고 인정할만한 증거가 없으며, 오히려 증인 강○○의 증언과 원고 본인신문결과 중 나머지에 의하면 원고는 위 확인서 작성 전에도 전화상으로 명의신탁 사실을 인정하였고, 위 확인서 작성 당시 세무사 사무실 사무장인 이병일의 조력을 받고 있었으며, 위 확인서 작성 이후에도 명의신탁 사실을 부인하지 않고 강○○에게 선처를 부탁한 사실이 인정되므로 위 확인서들의 내용에 상당한 신빙성이 있는 것으로 보인다. 따라서 원고의 위 주장은 받아들이지 않는다.
• 나) 원고는 ○○건설을 인수한 공동경영자 중 한 명이고, 특히 2008~2009년 경부터는 ○○건설의 경영을 단독으로 주도하고 있었으며, 뒤에서 보는 바와 같이 과점주주의 지위에서 벗어나기 위해서 이 사건 주식을 명의신탁할 필요가 있었다. 단○○, 박○○, 김○○은 모두 ○○건설의 영업 담당 사내이사로 각 재직하는 동안 순차적으로 이 사건 주식에 관하여 명의개서를 하였는데, 이 사건 주식의 양수도 과정에서 서로 대가를 주고받지 않았고, 특히 박○○은 앞서 본 바와 같이 이 사건 주식을 양수할 자력도 없었던 것으로 보인다.
• 다) 이에 대하여 원고는 이 사건 주식은 원고와 정○○가 ○○건설을 공동인수할 당시부터 ○○건설이 보유하고 있던 일종의 자사주이므로 이 사건 주식의 실제소유자는 ○○건설이라는 취지로 주장하나, 원고 본인신문결과 중 일부만으로는 위 주장 사실을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할만한 증거가 없으며, ○○건설이 전체 발행주식의 00%에 달하는 이 사건 주식을 자사주로 보유하게 된 경위에 관하여 납득할만한 주장, 증명이 없으므로, 원고의 위 주장은 받아들이지 않는다.

2. 조세회피목적의 인정 여부 구 상증세법 제45조의2 제1항 제1호의 조세회피목적이 없었다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 명의자에게 있고, 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대하여는 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하는 등의 방법으로 입증할 수 있을 것이나, 증명책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도로 증명하여야 한다(대법원 2013. 10. 17. 선고 2013두9779 판결, 대법원 2006. 9. 22. 선고 2004두11220 판결 등 참조). 한편 조세회피의 목적이 있었는지 여부는 명의신탁 당시를 기준으로 판단할 것이지 그 후 실제로 위와 같은 조세를 포탈하였는지 여부로 판단할 것은 아니다(대법원 2005. 1. 27. 선고 2003두4300 판결 참조). 위와 같은 법리에 비추어 앞서 인정한 사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합할 때, 원고가 제출한 증거만으로 이 사건 주식의 명의신탁 당시 원고에게 조세회피목적 이외의 다른 뚜렷한 목적이 있었다거나 장래 회피될 조세가 없다는 점이 통상인이라면 의심을 갖지 않을 정도로 증명되었다고 보기 어렵다. 따라서 원고가 조세회피목적 없이 이 사건 주식을 명의신탁하였다는 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

• 가) 원고는 이 사건 주식을 박○○에게 명의신탁한 2011. 5. 6. 당시에 ○○건설의 총 발행주식 000,000주 중 이 사건 주식 000,000주(00.00%)의 실제 소유자이자 00,000주(00.00%)의 주주인 처 서○○의 친족으로서 구 국세기본법(2011. 12. 31. 법률 제11124호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 국세기본법’이라 한다) 제39조 제2항이 정한 과점주주에 해당함에도 이 사건 주식의 명의신탁을 통해서 과점주주의 지위에서 벗어났다. 따라서 원고는 구 국세기본법 제39조 제1항 단서 제2호에 따른 과점주주로서의 제2차 납세의무를 회피할 수 있었고, 실제로 앞서 본 바와 같이 ○○건설에 체납세액이 있었음에도 과세관청은 원고를 제2차 납세의무자로 지정할 수 없었다.
• 나) ○○건설의 미처분이익잉여금은 2010사업연도에 00억 0,000만 원, 2011사업연도에 00억 0,000만 원에 달하는바, 원고는 이 사건 주식을 명의신탁함으로써 향후 배당에 따른 종합소득합산과세에서 누진세율의 적용을 회피할 개연성도 있다.
• 다) 원고는 영업 담당 사내이사인 박○○이 공사를 수주하는 과정에서 거래상대방에게 신뢰감을 주기 위해서는 ○○건설의 주식을 보유하고 있어야 했기 때문에 이 사건 주식을 명의신탁하였다고 주장하나, 박○○이 이 사건 주식을 보유하는 것이 공사 수주에 어떠한 도움이 되었는지 구체적인 근거를 찾을 수 없으므로 이를 이 사건 주식을 명의신탁할만한 뚜렷한 목적으로 인정하기 어렵다.

3. 이 사건 주식의 시가 평가가 위법한지 여부 다음과 같은 사정을 종합할 때 피고가 평가기준일인 2011. 5. 6. 당시 이 사건 주식의 1주당 시가를 00,000원으로 평가한 것은 관련 법령에 따른 것으로 적법하므로, 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

• 가) 과세처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 소송에서 처분의 적법성 및 과세요건사실의 존재에 관한 입증책임은 과세관청에 있으므로 비상장주식의 명의신탁 증여의제로 인한 증여세를 부과하는 과정에서 상증세법상 비상장주식의 시가를 평가함에 있어서 증여세의 과세표준인 시가 확정의 기초가 되는 순손익액에 대한 입증책임도 원칙적으로 과세관청에 있다고 할 것이나, 평가기준일 당시 당해 법인의 재무제표상 계상되지 않은 손금(손비)이 존재한다는 사실은 비상장주식의 시가 결정에 있어서 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 대한 입증책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다. 그런데 피고가 구 상증세법 제60조 제3항, 제63조 제1항 제1호 (다)목, 구 상증세법 시행령(2011. 7. 25. 대통령령 제23040호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제54조 제1항, 제56조 제1항 제1호, 제3항이 정한 비상장주식에 대한 보충적 평가방법에 따라 평가기준일인 2011. 5. 6.로부터 직전 3개 사업연도인 2008~2010사업연도의 ○○건설의 재무제표를 바탕으로 1주당 순손익액을 계산한 후 이를 기초로 1주당 시가를 00,000원으로 평가한 사실은 앞서 본 바와 같다. 반면에 갑 제4, 5호증, 제6호증의 1, 2의 각 기재만으로는 ○○건설의 2011사업연도 재무제표 상 공사원가에 복리후생비 0억 원, 장비사용료 0억 원 합계 00억 원의 손비가 과소계상되어 있다는 사실이 인정될 뿐, 2008~2010사업연도에도 재무제표상 과소계상된 손비가 존재한다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할만한 증거가 없다.
• 나) 한편, 원고는 이 사건 주식에 대한 감정평가를 통해서 시가를 산정할 수 있다는 취지로도 주장하나, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호는 해당 재산에 대하여 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 시가로 인정되는 것의 하나로 들면서도, 그 괄호에서 비상장주식 등 ’상증세법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산‘에 대하여는 그 감정가액 산정 대상 재산에서 제외한다고 규정하고 있는바, 이는 비상장주식의 경우에는 통상적으로 불특정 다수인 사이에서 거래가 이루어지지 아니하고 또한 시가를 평가하는 방법이 정립되어 있지 아니함에 따라 감정평가방법별로 현저히 다른 감정가액이 산출될 수 있으므로 이를 시가로 인정하면 조세공평의 원칙에 반하는 결과가 초래될 수 있음을 고려하여, 비상장주식에 대한 감정가액은 특별한 사정이 없는 한 구 상증세법 제60조 제2항에서 정한 시가에 해당하지 아니함을 규정한 것이다(대법원 2011. 5. 31. 선고 2008두1849 판결 등 참조). 따라서 원고의 위 주장은 받아들이지 않는다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.