명의신탁이 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있다고 볼 수 없고, 회피가능한 조세가 있음

사 건 2016구합 56257 증여세부과처분취소 원 고 LJM 피 고 JJ세무서장 변 론 종 결

2016. 4. 21 판 결 선 고

2017. 5. 12.

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청 구 취 지 피고가 원고들에 대하여, 2015. 6. 15. 한 2007년 귀속 증여세 XX,XXX,XXX원(가산세 포함) 부과처분 및 2015. 6. 18. 한 2004년 귀속 증여세 XXX,XXX,XXX원(가산세 포함) 부과처분을 모두 취소한다.

• 가. 주식회사 하00(변경 전 상호: 주식회사 ***, 이하 ‘하00’라고 한다)는 전자카드 제조 및 판매업 등을 사업목적으로 하여 1998. 12. 11. 설립된 법인으로서 2004년경 하00의 총 발행주식 30,000주 중 25,500주(총 발행주식의 85%)는 원고 PKY이, 나머지 4,500주는 원고 LJM(원고 PKY의 처) 및 PKY(원고 PKY의 형), YYY이 각 1,500주(총 발행주식의 5%)를 보유하고 있었다.
• 나. 원고 PKY은 2004. 6. 28. 자신이 보유하고 있는 하00의 주식 25,500주(이하‘제1주식’이라고 한다)를 원고 LJM에게 명의신탁하였고, 이로써 원고 LJM은 하00의 주식 27,000주(= 1,500주 + 25,500주, 총 발행주식의 90%)를 보유한 지배주주가 되었다.
• 다. 그 후 원고 LJM 및 PKY, YYY은 2007. 6. 5. 하00이 실시한 유상증자에 참여하여 각 신주 10,000주를 배정받아 인수하였고, 이로써 원고 LJM은 하00의 총 발행주식 60,000주 중 37,000주(약 61.67%)를, PKY, YYY은 각 11,500주(약 19.16%)를 보유하게 되었다(이하 원고 LJM이 인수한 위 신주 10,000주를 ‘제2주식’이라고 한다).
• 라. 원고 LJM은 2008. 12. 31. 원고 PKY에게 제1, 2주식을 모두 양도하였다.
• 마. 피고는 원고 PKY이 제1, 2주식을 원고 LJM에게 명의신탁(이하 ‘이 사건 명의신탁’이라고 한다)하였던 것으로 보고, 구 상속세 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라고 한다) 제45조의2 제1항에 따라 원고 LJM의 제1, 2주식의 취득을 증여로 의제하여 제1, 2주식의 각 취득일 무렵 그 주식의 가치를 상증세법상 보충적 평가방법으로 평가한 다음, 원고들에 대하여(증여자인 원고 PKY은 상증세법 제4조 제5항에 따라 수증자인 원고 LJM과 연대하여 증여세를 납부할 의무를 부담한다는 이유로) 2015. 6. 15. 2007년 귀속 증여세 20,264,210원(가산세 포함), 2015. 6. 18. 2004년 귀속 증여세 104,051,300원(가산세 포함)의 각 부과처분(이하 위 각 증여세 부과처분을 ‘이 사건 각 처분’이라고 한다)을 하였다.
• 바. 원고들은 2015. 9. 6. 조세심판원에 이 사건 각 처분에 관한 심판청구를 하였으나, 2015. 12. 30. 기각되었다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 갑 제2호증의 1, 2, 갑 제3호증, 갑 제4호증 의 1, 2, 갑 제8호증의 1, 2, 3의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

• 가. 원고들의 주장

1. 주위적 주장 이 사건 명의신탁은 다음과 같은 이유에서 증여로 의제할 수 없으므로 이 사건 각 처분은 위법하다.

• 가) 이 사건 명의신탁은 원고 PKY이 그가 운영하고 있던 주식회사 하00IFT의 투자금 유치 과정에서 그 투자자들과 사이에 체결한 경업금지 약정에 따라 부담하게 된 경업금지의 의무를 이행하기 위하여 이루어진 것이지 조세회피 목적으로 이루어진 것이 아니다.
• 나) ① 하00은 설립 이후 현재까지 한 번도 주주들에 대한 배당을 실시하지 않았으므로 이 사건 명의신탁으로 인하여 배당소득에 대한 종합소득세 회피의 결과는 발생하지 않았을 뿐만 아니라 원고 LJM에게 제1, 2주식이 집중됨으로써 오히려 원고 LJM에게 제1, 2주식의 배당소득에 관하여 누진세율에 따른 종합소득세가 과세될 가능성이 커졌으므로 종합소득세 납세의무를 회피한 결과가 초래되지 아니하고, ② 이 사건 명의신탁으로 원고 LJM이 하00의 과점주주가 됨에 따라 그 배우자인 원고 PKY 역시 국세기본법상 제2차 납세의무를 부담하게 되므로 과점주주의 2차 납세의무를 회피한 결과 역시 초래되지 아니하며, ③ 주식의 양도소득세는 명의자와 관계없이 10%의 단일세율이 부과되는 조세이므로 이 사건 명의신탁으로 인한 양도소득세의 회피 결과도 초래되지 아니하므로, 이 사건 명의신탁으로 조세회피의 결과가 초래되지도 아니한다.

2. 예비적 주장 설령 이 사건 명의신탁이 증여로 의제된다고 하더라도, ① 원고 LJM이 당초 하00의 주식 1,500주를 실질적으로 보유하고 있었던 이상 제2주식 중 555주(= 1,500주/27,000주 × 10,000주, 1주 미만 버림) 부분에 관하여는 원고 LJM이 실질주주라고 할 것이므로, 이 사건 각 처분 중 위 555주에 관한 부분은 위법하고, ② 이 사건명의신탁 당시 하00의 경영상황이 악화되어 있었던 점, 피고가 산정한 하00의 순자산가액이 대차대조표상 순자산가액보다 더 많은 점, 제1주식에 관한 하00의 순자산가액 평가 시 영업권평가액 18,997,491원이 가산된 근거를 알 수 없는 점 등에 비추어 보면, 피고의 하00 주식가액 평가에 오류가 있으므로 이 사건 각 처분은 부당하다.

• 나. 관계 법령 별지 1 관계 법령의 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 주위적 주장에 관한 판단

• 가) 상증세법 제45조의2 제1항의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있으므로, 명의신탁이 조세회피목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 그와 같은 명의신탁에 ‘조세회피목적’이 있었다고 단정할 수는 없다고 할 것이나(대법원 2006. 5. 12. 선고 2004두7733 판결 등 참조), 위와 같은 입법 취지에 비추어 볼 때 명의신탁의 목적에 조세회피목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 위 조항 단서를 적용하여 증여의제로 의율할 수 없는 것이므로 다른 주된 목적과 아울러 조세회피의 의도도 있었다고 인정되면 조세회피의 목적이 없다고 할 수 없다(대법원 1998. 6. 26. 선고 97누1532 판결, 대법원 2004. 12. 23. 선고 2003두13649 판결 등 참조). 그리고 조세회피의 목적이 있었는지 여부는 명의신탁 당시를 기준으로 판단할 것이지 그 후 실제로 위와 같은 조세를 포탈하였는지 여부로 판단할 것은 아니다(대법원 2005. 1. 27. 선고 2003두4300 판결 등 참조). 한편 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 명의자에게 있고, 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대하여는 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하는 등의 방법으로 입증할 수 있다 할 것이나, 증명책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 할 것이다(대법원 2006. 9. 22. 선고 2004두11220 판결 참조).
• 나) 먼저 이 사건 명의신탁이 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적을 위하여 행하여진 것인지에 관하여 본다.

(1) 갑 제6호증의 1, 2, 갑 제9, 10호증, 갑 제11호증의 1 내지 6의 각 기재에 의하면, ① 원고 PKY은 2000. 1. 20. 주식회사 하00IFT(이하 ‘하00IFT’이라고 한다)을 설립하여 그 대표이사로 취임한 이후 하00IFT을 경영하고 있는 사실, ② 하00IFT은 금융결제시스템의 개발, 운용 및 서비스업 제공업 등을 주된 사업목적으로 하는 법인으로서 모바일 결제시스템 관련 기술개발 등을 위하여 2004. 12. 24. 주식회사 KKK, SSS 주식회사, 주식회사 LLLL(이하 위 각 회사들을 ‘투자자들’로 통칭한다)으로부터 하00IFT의 운영자금을 투자받으면서 투자자들과 사이에 ‘종결일(투자자들의 주식인수가 이루어진 날)로부터 3년 동안 투자자의 사전서면동의가 없는 한, 하00IFT의 사업목적과 유사하거나 경쟁하는 사업목적을 가지는 여타 회사 또는 사업체를 설립, 운영, 참여 또는 지원하는 등으로, 하00IFT과 직간접적으로 경업하지 못한다.’는 내용의 경업금지의무 부담의 약정(이하 ‘이 사건 경업금지 약정’이라고 한다)을 하였던 사실, 투자자들이 2004. 12. 24.경 하00IFT이 발행한 신주 54만 주를 인수하였던 사실이 인정되므로, 원고 PKY이 이사건 경업금지 약정에 따라 2004. 12. 24.경부터 2007. 12. 23.경까지 하00IFT과 사업목적과 유사하거나 경쟁하는 사업목적을 가지는 회사를 운영하는 등 행위를 할 수 없었던 사정은 인정된다.

(2) 그러나 한편 갑 제3호증, 갑 제8호증의 1의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, ① 하00은 전자카드 제조 및 판매업 등을 사업목적으로 하는 법인으로서 이 사건 명의신탁 당시 전자결제용 카드리더수신기 제조 등의 제조업을 영위하고 있었을 뿐 하00IFT과 같은 모바일 결제시스템 관련 사업은 영위하고 있지 아니하였던 사실, ② 원고 PKY은 이 사건 경업금지 약정이 있기 6개월 전인 2004. 6. 28. 이미 제1주식을 처인 원고 LJM에게 명의신탁하였던 사실, ③ 원고 PKY은 하00의 설립일인 1998. 12. 11. 그 이사로 취임하여 재직하던 중 2004. 12. 31. 사임하였다가 이사건 경업금지 약정에 따른 경업금지 기간 내인 2006. 10. 11. 다시 이사로 취임하여 재직하였고, 원고 PKY의 형인 PKY은 1998. 12. 11.부터 위 경업금지 기간 내 계속하여 하00의 대표이사로 재직하였으며, 처인 원고 LJM은 위 경업금지 기간 내에 하00의 대주주의 지위에 있었던 사실이 인정되므로, 하00이 하00IFT과 경업관계에 있었다고 보이지 아니할 뿐만 아니라, 원고 PKY은 이 사건 경업금지 약정에도 불구하고 경업금지 기간 내에 하00의 이사로서 직접 하00의 경영에 참여하거나 처인 원고 LJM(대주주)과 형인 PKY(대표이사)을 통하여 간접적으로 하00의 경영에 참여하여 왔던 것으로 보이고 그와 관련하여 투자자들로부터 어떠한 이의제기도 없었던 것으로 보이므로, 위 (1)항과 같은 사정만으로는 원고 PKY이 이 사건 경업금지 약정의 이행을 위하여 제1, 2주식을 원고 LJM에게 명의신탁하였던 것으로 볼 수 없고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

(3) 따라서 이 사건 명의신탁이 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적을 위하여 행하여진 것이라고 볼 수 없다.

• 다) 다음으로 이 사건 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었는지에 관하여 본다.

(1) 제2차 납세의무 및 양도소득세 (가) 구 국세기본법(2008. 12. 26. 법률 제9263호로 개정되기 전의 것) 제39조 제1항 제2호 (가)목, (다)목, 제2항, 구 국세기본법(2010. 2. 18. 대통령령 제22038호로 개정되기 전의 것) 제20조 제5호에 의하면, 법인의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 과점주주[당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50(또는 100분의 511)) 이상을 소유한 주주 등] 중 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50(또는 100분의 51) 이상의 주식 또는 출자지분에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자 또는 그의 배우자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 지게 된다. 따라서 이 사건 명의신탁에도 불구하고 원고 PKY은 하00의 과점주주 중 제1, 2주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자 또는 이 사건 명의신탁으로 하00의 지배주주가 된 원고 LJM의 배우자로서 하00의 체납 국세 등에 관하여 제2차 납세의무를 부담하게 되므로, 이 사건 명의신탁으로 과점주주의 2차 납세의무를 회피한 결과는 발생하지 아니한다. (나) 또한 중소기업인 하00의 주식에 관한 양도소득세는 양도주체가 누구인지와 상관없이 10%의 세율이 적용되므로[구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1항 제3호 (다)목, 제104조 제1항 제4호 (나)목 참조] 이 사건 명의신탁으로 양도소득세가 회피되는 결과가 초래된다고도 볼 수 없다.

(2) 종합소득세 을 제14, 15호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하면, ① PKY은 2005년경부터 2008년경까지 XXX만 원 내지 XXXXX만 원의 근로소득을 얻고 있었던 반면 처인 LJM은 아무런 소득도 없었던 사실, ② 하00은 배당가능한 이익잉여금으로 2005년도 XX,XXX,XXX원(처분 전 이익잉여금 XX,XXX,XXX원 - 전기 이월 이익잉여금 X,XXX,XXX원), 2006년도 XX,XXX,XXX원(처분 전 이익잉여금 XX,XXX,XXX원 - 전기 이월 이익잉여금 XX,XXX,XXX원), 2007년도 XX,XXX,XXX원(처분 전 이익잉여금XX,XXX,XXX원 - 전기 이월 이익잉여금 XX,XXX,XXX원), 2008년도 XXX,XXX,XXX원(처분 전이익잉여금 XXX,XXX,XXX원 - 전기 이월 이익잉여금 XX,XXX,XXX원)을 보유하고 있었던사실, ③ 이 사건 명의신탁으로 원고들이 회피가능한 배당소득세액이 별지 2 회피 가능 소득세액 계산표 기재와 같이 2005년부터 2008년까지 총 16,202,639원에 이르는 사실이 인정되므로, 제1, 2주식의 명의신탁 당시 이미 최고 종합소득세율을 적용받고 있던 원고 PKY이 제1, 2주식을 원고 LJM에게 명의신탁함으로써 제1, 2주식에 관한 배당소득에 관하여 최고 종합소득세율의 적용을 회피할 수 있게 되었다고 봄이 타당하고, 명의신탁 이후 실제 배당이 이루어지지 않았다고 하더라도 이와 달리 볼 수 없다.

• 라) 따라서 이 사건 명의신탁이 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적을 위하여 행하여진 것이라고 볼 수 없을 뿐만 아니라 이 사건 명의신탁으로 회피가능한 조세가 있었다고 할 것이므로, 원고들의 주위적 주장은 받아들일 수 없다.

2. 예비적 주장

• 가) 원고 LJM이 제2주식 중 555주에 관한 실질주주인지 여부 갑 제2호증의 1, 을 제13호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, ①원고 PKY이 독자적으로 하00을 설립하여 운영하였던 것일 뿐이고, 원고 LJM은 하00의 운영에 관여하지 않았던 사실, ② 원고 LJM이 2007. 6. 5. 제2주식을 인수할 당시 하00의 총 발행주식 중 90%를 보유한 지배주주였음에도 각 5%의 주식을 보유하고 있던 PKY, YYY과 동일하게 10,000주(제2주식)만을 배정받아 인수하였고, 그 주금을 납입하지도 않았던 사실, ③ 원고 LJM이 2008. 12. 31. 원고 PKY에게 제2주식을 전부 양도함에 따라 결국 제2주식이 원고 PKY에게 귀속되었고, 원고 LJM이 원고 PKY으로부터 제2주식에 관한 양도대금을 수령하지도 않았던 사실이 인정되므로, 원고 LJM이 그가 당초 보유하고 있던 하00의 주식 1,500주의 실질주주인지 여부와 관계없이, 제2주식의 실질주주는 원고 PKY이라고 봄이 타당하다. 따라서 이와 다른 전제에서 하는 원고들의 주장은 이유 없다.
• 나) 피고의 제1, 2주식 가액평가에 오류가 있는지 여부

(1) 상증세법 및 같은 법 시행령(2008. 2. 22. 대통령령 제20621호로 개정되기전의 것, 이하 ‘상증세법 시행령’이라고 한다), 같은 법 시행규칙(2011. 7. 26. 기획재정부령 제223호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법 시행규칙’이라고 한다)에 의하면, ①비상장주식의 1주당 가액은 1주당 순손익가치(1주당 최근 3년간의 ‘순손익액’의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년 만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율)와 1주당 순자산가치(당해 법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수)를 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의하되[상증세법 제63조 제1항 제1호 (다)목, 상증세법 시행령 제54조 제1항, 제2항], ② 위 순손익가치는 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액2)을 순손익가치환원율(금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율)로 나눈 금액으로 계산하여야 하고(상증세법 시행령 56조 제1항), ③ 위 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 상증세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하되, 영업권평가액은 당해 법인의 자산가액에 합산하고, 평가기준일 현재 지급받을 권리가 확정된 가액 등은 자산에 가산하여 계산하여야 하고, 평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액 등은 부채에 가산하여 계산하여야 한다(상증세법 시행령 제55조, 상증세법 시행규칙 제17조의2).(2) ① 하00 주식의 순손익가치는 평가일 기준 이전 1년 내지 3년이 되는사업년도의 1주당 순손익액을 기준으로 산정되는 것이므로 이 사건 명의신탁 당시 하00의 경영상황이 악화되어 있었다고 하더라도 그와 같은 사정만으로 순손익가치 산정에 오류가 있다고 볼 수는 없고, ② 또한 비상장주식의 보충적 평가방법에 따른 순자산가액은 ㉠ ‘대차대조표상의 자산가액’에 ‘법인세법상 유보금액’ 등을 가산하여 구한자산총계에서 ‘대차대조표상의 부채액’에 ‘법인세’ 등을 가산하여 구한 부채총계를 뺀 순자산가액에 ㉡ 영업권 평가가액을 더하는 등 세무조정을 거쳐서 산출되는 것이므로, 하00의 보충적 평가방법에 따른 순자산가액이 하00의 대차대조표상 순자산가액(=대차대조표상의 자산가액 - 대차대조표상의 부채액)보다 더 많다고 하더라도 순자산가액 산정에 오류가 있다고 볼 수는 없으며, ③ 피고가 제1주식에 관한 하00의 순자산가액 평가 시 영업권평가액 18,997,491원3)을 가산한 것은 위와 같은 상증세법 시행령의 규정에 따른 것으로서 정당하다.

(3) 나아가 을 제11, 12호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 피고는 위와 같은 보충적 평가방법에 의해 1주당 가액을 평가하면서 평가기준일 현재 하00의 순자산가액4)을 산정한 후 그에 기초하여 1주당 순자산가치를 산정하고, 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액을 순손익가치환원율로 나눈 순손익가치5)를 산정한후 그에 기초하여 1주당 순손익가치를 산정한 다음 순손익가치와 순자산가치를 3:2의비율로 가중평균한 가액을 산정하였던 사실[제1주식의 경우 2004. 6. 28. 기준으로 하00의 1주당 순자산가액은 X,XXX원 = (순자산가액 XXX,XXX,XXX원 + 영업권평가액XX,XXX,XXX원) ÷ 30,000주, 원 미만 버림(이하 같다) Z이고, 1주당 순손익가치는 XX,XXX원이며, 제2주식의 경우 2007. 6. 5. 기준으로 하00의 1주당 순자산가액은 X,XXX원이고, 1주당 순손익가치는 X,XXX원이므로, 제1주식의 경우 1주당 평가액은 XX,XXX원 =(X,XXX원 × 2) + (XX,XXX원 × 3) ÷ 5, 제2주식의 경우 1주당 평가액은 X,XXX원 =(X,XXX원 × 2) + (X,XXX원 × 3) ÷ 5 X이 된다]이 인정되므로, 피고가 위와 같은 보충적평가방법으로 제1, 2주식의 평가액을 계산한 후 원고들에 대하여 이 사건 각 처분을한 것은 정당하다.

(4) 따라서 이와 다른 전제에서 하는 원고들의 이 부분 주장도 이유 없다.

• 다) 원고들의 예비적 주장도 받아들일 수 없다.

그렇다면 원고들의 청구는 모두 이유 없어 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.