고객에게 적립해준 포인트상당액 현금쿠폰은 부가가치세법에서 정한 에누리액에 해당한다고 할 수 없음

사 건 2015구합50979 부가가치세경정거부처분취소 원 고 AAA 주식회사 피 고 역삼세무서장 변 론 종 결

2015. 07. 17. 판 결 선 고

2015. 08. 28.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2013. 10. 30. 원고에 대하여 한, 2010년 제2기 부가가치세 OOO원, 2011년 제1기 부가가치세 OOO원, 2011년 제2기 부가가치세 OOO원, 2012년 제1기 부가가치세 OOO원, 2012년 제2기 부가가치세 OOO원에 대한 각 경정거부처분을 취소한다.

• 가. 원고의 지위 원고는 BB마켓 상점의 개발과 운영업 등의 사업을 영위하는 주식회사이다.
• 나. 원고의 포인트 및 쿠폰 제도

1. 원고는 AAA CC카드(이하 ‘CC카드’라 한다)에 가입한 회원을 대상으로 매장에서 상품을 구입하거나 온라인 쇼핑몰에서 상품을 구입(이하 ‘1차 거래’라 한다)한 경우 구매금액 1,000원당 5점에 상당하는 포인트(이하 ‘이 사건 포인트’라 한다)를 적립하여 주었고, 2,000점 이상 포인트를 적립한 회원에 대하여 1점을 1원으로 환산한 현금성 쿠폰(이하 ‘이 사건 쿠폰’이라 한다)을 발송하였다.

2. 이 사건 쿠폰을 받은 고객들은 향후 원고가 운영하는 매장 또는 온라인 쇼핑몰에서 물품을 구입(이하 ‘2차 거래’라 한다)할 때 이 사건 쿠폰을 사용할 수 있는데, 물품대금에서 이 사건 쿠폰 권면액에 상당하는 금액을 차감한 나머지 금액을 현금 또는 카드 등의 수단으로 결제한다.

• 다. 부가가치세의 신고․납부 원고는 고객들이 원고의 매장 또는 온라인 쇼핑몰에서 이 사건 쿠폰을 사용하여 상품을 구매하는 경우 이 사건 쿠폰의 권면액에 상당하는 금액을 과세표준에 포함하여 2010년 제2기 내지 2012년 제2기 부가가치세를 신고․납부하였다.
• 라. 원고의 경정청구 및 피고의 거부

1. 원고는 2013. 7. 25. 2차 거래시 사용한 이 사건 쿠폰의 권면액 상당액이 부가가치세 과세표준에서 제외되는 ‘에누리액’에 해당한다고 주장하면서 아래 표와 같이 2010년 제2기 내지 2012년 제2기에 신고․납부한 부가가치세의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.

2. 피고는 2013. 10. 30. 원고에 대하여 ‘현금쿠폰은 부가가치세법 제13조 제2항 및 동법 시행령 제52조에 규정한 ’에누리액'에 해당하지 아니한다’는 이유로 원고의 경정청구를 거부하는 뜻을 통지하였다(이하 ‘이 사건 거부처분’이라 한다).

• 마. 전심절차의 이행 원고는 이에 불복하여 2014. 1. 28. 심판청구를 하였고, 조세심판원은 2014. 10. 15. 심판청구를 기각하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 거부처분의 적법 여부

• 가. 원고의 주장 아래와 같은 이유로 이 사건 거부처분은 위법하다.

1. 이 사건 쿠폰 상당액은 다음과 같은 이유로 에누리액에 해당하므로, 과세표준에서 제외되어야 한다.

• 가) 원고의 고객이 2차 거래에서 이 사건 쿠폰을 사용하면 사전에 약정된 2차 거래의 결제조건(대가의 지급을 이 사건 쿠폰으로 대체할 수 있다는 것)에 따라 재화의 통상의 공급가액에서 이 사건 쿠폰 상당액을 차감한 금액만을 실제로 지급하게 된다. 이는 구 부가가치세법 시행령(2013. 6. 28. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제52조 제2항에 규정된 ‘에누리액’의 정의에 부합한다.
• 나) 사업자가 고객에게 할인쿠폰이나 할인된 상품권을 제공한 후 해당 고객에게 물품을 판매하고 그 대가의 일부를 할인쿠폰이나 상품권으로 받음에 따라 공급가액의 일정액을 할인해 주는 경우 그 할인금액은 ‘에누리액’에 해당하는데, 이 사건 쿠폰이 CC카드 포인트를 차감한 후 발급된다고 하더라도 ‘통상의 가격에서 일정액을 깎아 준다’는 점에서 위 할인쿠폰이나 상품권과 아무런 차이가 없다. 부가가치세가 거래세이므로 할인쿠폰을 사용하여 2차 거래에서 할인받은 금액에 관한 부가가치세법상 취급은 할인쿠폰의 취득 경위에 따라 달라져서는 안 된다.

2. 이 사건 쿠폰은 아래와 같은 이유로 판매장려금에 해당하지 않는다.

• 가) 이 사건 쿠폰은 원고가 자신의 물품을 판매하는 상대방의 판매행위를 장려하기 위한 것이 아니라 자신의 물품을 구입하는 소비자들에게 지급하는 사전에 약정된 할인쿠폰이다.
• 나) 이 사건 포인트는 거래상대방의 판매실적에 따라 사후적으로 지급하는 물품이 아니라 1차 거래와 동시에 적립되는 것이다.
• 다) 이 사건 쿠폰은 2차 거래와 그에 대한 대가에 직접 연계되는 것을 전제로 하기 때문에 현금과 같은 유통성이 없다.
• 라) 이 사건 쿠폰을 사용함으로써 원고가 수취하는 당해 물품의 실제 지급대가는 통상의 공급가액에서 이 사건 쿠폰의 권면액만큼 공제된 금액이 되므로, 이 사건 쿠폰은 실제 판매가격에 직접 영향을 미친다.
• 마) 이 사건 쿠폰을 발급받은 고객은 누구나 원고와의 거래에서 이 사건 쿠폰을 사용할 수 있어 적용범위에 제한이나 차등을 두지 아니한다.

3. 이 사건 거부처분의 근거가 되는 구 부가가치세법 시행령 제48조 제14항 (이하 ‘이 사건 시행령 조항’이라 한다)은 다음과 같은 이유로 위법하다.

• 가) ① 부가가치세법령에 이 사건 시행령 조항에 규정된 ‘마일리지’에 관한 정의 조항이 없는 점, ② ‘마일리지’라는 용어의 사전적 의미나 실무상 용례와 다르게 이 사건 시행령 조항은 용역거래에 적용되지 않고 재화의 공급에만 적용되는 점 등에 비추어 이 사건 시행령 조항은 과세요건 명확주의에 반한다.
• 나) 이 사건 쿠폰은 부가가치세법상 ‘에누리액’에 해당함에도 불구하고, 부가가치세법은 개정하지 아니한 채 이 사건 시행령 조항을 도입하여 이 사건 쿠폰 상당액에 대하여 과세하는 것은 과세요건 법정주의에 반하고, 모법의 위임 한계를 일탈하여 법률유보의 원칙에 위배된다.
• 다) 부가가치세의 과세표준은 최종소비자가 실제로 지급하는 대가를 넘어설 수 없는 것인데, 이 사건 시행령 조항은 실제로 지급하는 대가에 해당하지 않는 마일리지 상당액을 과세표준에 포함하므로 최종소비자 과세원칙에 반한다.
• 라) 이 사건 시행령 조항은 마일리지 사용 부분을 과세표준에 포함시키도록 규정하고 있어 부가가치세가 이중으로 과세되는 것을 허용한다.
• 마) 사업자가 ① 일정한 물품을 판매하면서 즉시 에누리를 하는 경우와 ② 1차 물품 판매시 소비자에게 판매가격의 일부를 마일리지로 적립하여 주고 소비자가 재구매시 마일리지로 결제할 수 있도록 하는 경우를 비교하면, 동일한 물량을 판매하더라도 사업자가 부담할 부가가치세가 달라지게 된다. 사업자가 동일한 경제적 가치를 가진 판매촉진수단을 사용하였음에도 과세상 차별이 발생하므로 조세중립성이 훼손된다.

4. 이 사건 쿠폰은 포인트 적립 사업자와 포인트로 재화를 교환하여 주는 사업자가 동일한 ‘폐쇄형 마일리지’에 해당하므로 원고의 입장에서 이 사건 쿠폰의 사용은 이 사건 포인트의 회수, 즉 기존채무의 소멸에 불과하다. 또한 이 사건 쿠폰은 원고와 고객 외의 제3자에게 아무런 경제적 가치가 없다. 따라서 원고가 이 사건 쿠폰을 수령한 것은 재화의 공급에 대한 대가를 받은 것으로 볼 수 없으므로, '재화 공급의 대가를 마일리지로 결제하는 경우‘에 해당하지 아니하여 2차 거래에 이 사건 시행령 조항이 적용될 수 없다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 인정사실

1. 회원 약관 중 주요 내용은 다음과 같다. 제2조(정의)

② “AAA CC카드”라 함은(이하 ‘CC카드’라 한다) 회원이 CC카드 서비스를 정상적으로 이용할 수 있도록 회사가 승인한 카드로서 회사 또는 제휴사가 발급합니다.

③ “CC카드 회원”이라 함은 CC카드를 발급받아 정상적으로 사용할 수 있는 권한을 부여받은 자를 말합니다.

⑤ “훼밀리 카드 포인트”(이하 ‘포인트’라 한다)라 함은 회원이 훼밀리 카드 서비스를 이용하기 위하여 취득한 것으로 본 약관은 그 취득 및 사용 등에 관한 구체적인 사항을 기술하고 있습니다.

⑥ “쿠폰”이라 함은 회사가 정한 방법 및 절차에 따라 CC카드 포인트를 사용할 수 있도록 발행되는 표지를 말합니다. 제3조(훼밀리 카드 서비스)

① 포인트 적립 서비스

② 쿠폰 제공 서비스

③ CC카드 회원 전용 추가 상품 할인 및 추가 포인트 적립 서비스 제8조(포인트 적립)

② 포인트는 회원의 상품 구매 또는 서비스 이용 당시에 적립하는 것이 원칙이나, 그 당시에 적립하지 못했을 경우에는 상품을 구매하거나, 서비스를 이용한 날로부터 30일 내에 적립이 가능합니다. 단 적립 시 당사, 해당 제휴사 또는 제휴가맹점에 카드와 유효한 영수증 을 함께 제시하여야 합니다.

③ 포인트는 O천원당 O점(O천원 미만 절사)이 적립되며, O점은 O원으로 환산됩니다. 포인트의 적립율은 변경가능하며, 회사는 포인트의 적립율을 변경하는 경우 변경적용 예정일 30일 이전까지 해당 내용을 고객에게 통지하여야 합니다. 제9조(포인트의 사용 - 현금 쿠폰의 사용)

① 포인트는 회사가 발행하는 현금쿠폰에 의해서만 사용 가능하며, 정기적인 쿠폰 발송시O,OOO점 이상 적립하신 회원에 한하여 포인트 선 차감 후 신청서 상의 주소로 발송하여 드립니다.

③ 쿠폰은 발급일로부터 쿠폰에 표시된 유효기간 내에 회사가 지정한 장소에서 사용할 수 있습니다. 단, 쿠폰을 통해 구매시 쿠폰 금액에 해당하는 포인트는 적립되지 않습니다.

⑤ 쿠폰은 액면 분할하여 사용하실 수 없으며, 액면가 미만으로는 사용할 수 없습니다.

⑥ 쿠폰은 발행 후 유효기간 내 사용하지 않으면 해당 포인트는 소멸됩니다. 또한 한 번 발송한 쿠폰에 대해서는 재발행하지 않습니다.

2. 이 사건 시행령 조항은 2010. 2. 18. 대통령령 제22043호로 신설되었는데, 개정당시 입법 취지 및 이 사건 시행령 조항에 대한 유권해석 내용은 다음과 같다.

• 관련개정세법의 해설

(2) 개정이유 최근 온라인 등에서 마일리지를 적립하고 마일리지로 물품 대가의 일부·전부를 결제하는 사례가 증가함에 따라 동 마일리지는 부가가치세 과세표준에 포함된다는 점을 명확화

(3) 적용시기 시행일 이후 최초로 공급하거나 공급받는 분부터 적용

• 유권해석(재경부 소비세제과-319, 2006. 3. 29.) 온라인을 통하여 물품을 판매하는 사업자가 구매고객에게 매출액의 일정비율에 상당하는 마일리지를 적립하여 주고 향후 당해 고객이 물품 구입시 구입대금의 일부 또는 전부를 적립된 마일리지에 의하여 결제하는 경우 당해 마일리지 상당액은 부가가치세 과세표준에 포함하는 것이며, 이 해석은 시행일 이후 재화를 공급하는 분부터 적용한다.

• 라. 판단

1. 이 사건 쿠폰이 ‘에누리액’에 해당하는지 여부

• 가) 구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제13조 제2항은 ‘다음 각 호의 금액은 과세표준에 포함하지 아니한다’고 규정하면서 제1호로 ‘에누리액’을 들고, 구 부가가치세법 시행령 제52조 제2항 은 ‘법 제13조 제2항 제1호에 규정하는 에누리액은 재화 또는 용역의 공급에 있어서 그 품질․수량 및 인도․공급대가의 결제 기타 공급조건에 따라 그 재화 또는 용역의 공급 당시의 통상의 공급가액에서 일정액을 직접 공제하는 금액으로 한다‘고 규정하고 있다. 이렇게 ’에누리액‘을 과세표준에서 제외하는 것은, 재화 또는 용역의 품질․수량이나 인도 등에 관한 공급조건이 원인이 되어 공급가액에서 공제 또는 차감되는 금액은 거래상대방으로부터 실제로 받은 금액이 아니므로 이를 부가가치세의 과세표준에서 제외하려는 취지이다(대법원 2013. 4. 11. 선고 2011두8178 판결 참조). 따라서 이 사건 쿠폰이 원고의 주장과 같이 2차 거래의 과세표준에서 공제되는 ‘에누리액‘에 해당하려면, ① 2차 거래의 재화 공급과 관련이 있고, ② 그 품질․수량 및 인도․공급대가의 결제 기타 공급조건에 따라 정하여지며, ③ 2차 거래 공급가액에서 ’직접‘ 공제되어 거래상대방으로부터 실제로 받은 금액이 아니어야 한다.
• 나) 한편, 구 부가가치세법 제13조 제3항 은 ‘재화 또는 용역을 공급한 후의 그 공급가액에 대한 대손금․장려금과 이와 유사한 금액은 과세표준에서 공제하지 아니한다’라고 규정하여 명칭 여하에 불구하고 거래가 이루어진 후 장려금 등을 금전으로 지급하는 경우 이를 부가가치세 과세표준에서 공제하지 않고 있다. 즉, 회사가 거래조건에 따라 판매와 관련하여 지출하는 판매부대비용은 에누리액에 해당할 수도 있고 장려금 등 이와 유사한 금액에 해당할 수도 있는데, 부가가치세 과세와 관련하여서는 매출액에서 직접 공제하는 금원에 한하여 에누리로서 부가가치세 과세표준에서 제외하고, 직접 공제되지 않는 금원은 부가가치세 과세표준에서 공제되지 않는 비용으로만 인정될 뿐이다.
• 다) 위 법리 및 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 2차 거래에서 사용되는 이 사건 쿠폰은 금전적 가치가 있는 것으로 장려금 또는 이와 유사한 금액으로서의 성격을 가진다고 보아야 하고, 구 부가가치세법에서 정한 에누리액에 해당한다고 할 수 없으므로, 이 사건 쿠폰의 권면액 상당은 2차 거래의 과세표준에 포함되어야 한다.

(1) 이 사건 쿠폰은 발급 그 자체만으로는 고객들이나 원고에게 금전과 동일한 경제적 가치가 있다고 할 수 없다. 즉, 발급 시점에는 추후 2차 거래에서 고객들이 이를 사용하여 결제할 수 있는 ‘권리’가 제공되었을 뿐 실제 사용 여부 및 차감할 일정액이 결정되지 않았고 소비행위도 일어나지 않았으며 원고도 세법상 확정된 의무를 부담하지 않는다. 또한 이 사건 쿠폰은 원고가 지정한 장소에서만 사용 가능하고, 이 사건 쿠폰이 발행된 후 일정한 기간이 경과하면 이 사건 포인트가 소멸되어 사용할 수 없으며, 이 사건 포인트가 2,000점 이상이 적립되어야만 이 사건 쿠폰이 발급되어 이 사건 쿠폰을 사용할 수 있는 등 여러 제한이 있어 1차 거래에서의 이 사건 포인트의 적립 및 이 사건 포인트를 기초로 한 이 사건 쿠폰의 발급만으로 금전과 유사한 가치가 있다고 할 수 없다. 그러나 2차 거래에서 사용되는 이 사건 쿠폰은 1차 거래에서와는 달리 금전적 가치가 있다. 즉, 고객들은 2차 거래에서 재화 등을 공급받으면서 그 이전의 1차 거래에서 적립된 포인트를 바탕으로 발급받은 이 사건 쿠폰을 사용하여 대가를 지급할 수 있으므로, 2차 거래에서 사용되는 이 사건 쿠폰은 결제수단으로서 금전적 가치가 있다고 할 것이다. 결국 원고가 1차 거래에서 적립하여 주는 이 사건 포인트를 기초로 발급된 이 사건 쿠폰은 1차 거래를 한 고객에게 유인책을 줌으로써 추후 재화 등을 추가로 구매하도록 고객을 유인하기 위한 이른바 ‘고객충성제도’로서 2차 거래시 사용되어야 비로소 금전적 가치가 있다는 점 등에서 1차 거래 이후에 제공되는 장려금 또는 이와 유사한 금액으로서의 성격을 지닌다고 할 것이다(다만, 이 사건 쿠폰은 2차 거래에서 사용되는 때에 비로소 장려금 또는 이와 유사한 금액으로서의 성격이 확정적으로 발현된다).

(2) 고객들은 1차 거래시 구매금액에 따라 적립받은 이 사건 포인트로 이 사건 쿠폰을 발급받고 추후 2차 거래시 이를 사용할 것인지 여부 및 이를 사용한다면 얼마나 사용할 것인지를 결정할 수 있으며, 원고는 고객들이 2차 거래에서 이 사건 쿠폰을 사용하기로 결정하고 이를 사용할 경우 그 상당액을 대금에서 차감하여 줄 의무를 부담하게 된다. 결국 2차 거래에서 사용되는 이 사건 쿠폰은 1차 거래의 공급조건에 따라 정해질 뿐 2차 거래의 공급조건에 따라 정해진다고 할 수 없으므로, 사실상 2차 거래에서 대금 할인이 이루어진다고 하더라도 구 부가가치세법에서 정한 에누리액에 해당한다고 볼 수 없다.

(3) 이 사건 포인트는 원고의 모든 구매고객이 아니라 CC카드 서비스에 가입한 고객들에 대하여만 적립되며, 위 고객들 중 O,OOO점 이상 즉 OO만 원(= O,OOO원당 O점 × OOO) 이상을 원고로부터 구매한 사람들만 이 사건 포인트를 기초로 발급된 이 사건 쿠폰을 사용할 수 있으므로, 적용대상과 적용범위에 제한이 있다.

(4) 구 부가가치세법 제1조 제1항, 제13조 제1항, 제3항의 내용 및 취지, 구 부가가치세법은 제15조에서 사업자가 재화 등을 공급하는 때에는 그 공급가액에 관한 부가가치세(매출세액)를 공급받는 자로부터 징수하여야 한다고 규정하고, 제17조 제1항에서 사업자가 납부하여야 할 부가가치세액은 매출세액에서 자신이 재화 등을 공급받을 때 징수당한 부가가치세(매입세액)를 공제한 금액으로 하고 매출세액을 초과하는 매입세액은 환급받을 세액으로 한다고 규정함으로써 전단계 세액공제제도를 채택하고 있는바, 이와 같이 전단계 세액공제제도를 채택하고 있는 우리나라의 부가가치세는 소득세․법인세와 달리 실질적인 소득이 아닌 ‘형식적인 거래의 외형’에 대하여 부과하는 거래세의 형태를 띠고 있으므로, 비용 공제의 개념이 없고 사업자의 손익 여부와 무관하게 부과된다[헌법재판소 2011. 2. 24. 선고 2009헌바11, 2010헌바230(병합) 전원재판부 결정 참조]. 따라서 이 사건 쿠폰이 부가가치세법에서 정한 ‘과세표준이 되는 공급가액에서 제외되는 에누리액’에 해당되는지를 따져보아야 할 것이지 원고 입장에서 볼 때 이 사건 쿠폰액에 해당하는 에누리액과 같은 경제적 효과가 발생한다고 하여 이를 에누리액으로 볼 것은 아니다.

(5) 이 사건 쿠폰과 달리 마일리지의 적립을 전제로 하지 않는 할인 쿠폰과 할인 판매된 상품권은 이 사건 쿠폰과 성격이 다르다. (가) 상품권은 대가를 미리 지급받고 매출하는 무기명증권으로 현금과 동일하고, 할인 판매된 상품권이 지급된 매출이 있을 때 에누리로 공제되는 부분은 상품권의 할인 판매에 따른 할인액 상당액이지 상품권의 대가 자체가 아니므로 이 사건 쿠폰과 할인 판매된 상품권을 동일 선상에서 비교할 수가 없다. 즉 고객이 상품권 등을 매수할 때 지급하는 대가는 회사의 선수금이고, 상품권 등의 매수는 부가가치세 과세거래가 아니며, 실제 상품권 등과 교환하여 재화 또는 용역의 공급이 이루어질 때 비로소 과세거래가 된다[상품권 등을 현금 또는 외상으로 판매하고 그 후 해당 상품권 등이 현물과 교환되는 경우에는 재화가 실제로 인도되는 때 재화의 공급시기가 된다(구 부가가치세법 제21조 제1항 제1호 의 2). 예컨대, 고객이 8만 원을 지급하고 10만 원권 상품권을 산 경우 이는 과세거래가 아니고, 그 상품권으로 10만 원 상당 물품을 구매할 때 비로소 과세거래가 되며, 당초 상품권 할인액 2만 원이 매출 10만 원에서 직접 차감하는 금액이 되므로 매출에누리가 된다. 상품권 할인액은 당해 매출과 직접 관련하여 발생하고 공제되는 금액이므로 에누리에 해당하고, 상품권 자체의 대가인 8만원이 매출 자체가 될 뿐이다. (나) 한편, 회사가 고객들에게 1차 거래의 매출과 관련하여 1차 거래에서 사용할 수 있는 상품권 또는 할인쿠폰을 지급하고 그 1차 거래의 매출액에서 상품권 또는 할인쿠폰액을 차감한 금원만을 대가로 받는다면, 상품권 또는 할인쿠폰 상당액은 1차 거래의 매출액에서 직접 공제하는 에누리에 해당한다. 그러나 1차 거래 이후 사용 할 수 있는 상품권 또는 할인쿠폰이 제공되는 경우는 1차 거래의 과세표준과는 관련이 없어 1차 거래의 부가가치세가 달라지는 것이 아니고, 이는 판매 부대비용일 뿐 2차 거래 과세표준에서 직접 차감하는 에누리가 아니다. 2차 거래의 매출액은 2차 거래에서 사용된 상품권 또는 할인쿠폰액을 포함하여 2차 거래 대상 재화의 가액 전부이고 부가가치세 또한 이를 기준으로 과세될 뿐이어서 이 사건 쿠폰을 사용하는 경우와 차이가 있다고 할 수 없다.

2. 이 사건 시행령 조항의 적법성 다음과 같은 사정을 고려하면, 이 사건 거부처분의 근거가 된 이 사건 시행령 조항은 적법․유효하다.

• 가) 과세요건 명확주의에 반하는지 여부는, 납세자의 입장에서 어떠한 행위가 과세요건인 당해 문구에 해당하여 과세의 대상이 되는 것으로 예견할 수 있을 것인가, 당해 문구의 불확정성이 행정관청의 입장에서 자의적이고 차별적으로 법률을 적용할 가능성을 부여하는가, 입법 기술적으로 보다 확정적인 문구를 선택할 것을 기대할 수 있을 것인가 하는 등의 기준에 따라 종합적인 판단을 요한다(대법원 2004. 9. 23. 선고 2002두1588 판결 등 참조). 그런데 과세요건의 다양한 요소를 조세법령에 일의적으로 구분하여 규정하는 것은 입법기술상으로 매우 어려운 일이므로, 일반적·추상적·개괄적인 규정이라 할지라도 법관의 법보충 작용으로서의 해석을 통하여 그 의미가 구체화·명확화될 수 있다면 그 규정이 명확성을 결여하여 과세요건 명확주의에 반하는 것으로 볼 수 없다(대법원 2001. 4. 27. 선고 2000두9076 판결, 대법원 2014. 11. 27. 선고 2013두16876 판결 등 참조). '마일리지‘란 ’고정 고객 확보를 위한 기업의 판매 촉진 프로그램으로서 고객이 이용 실적에 따라 획득한 점수가 화폐의 기능을 하는 것‘이라는 의미로 일상생활에서 많이 사용되는 용어이므로 이 사건 시행령 조항이 납세자의 입장에서 예견가능성이 없다거나 과세관청의 자의적인 법적용이 가능하다고 보기 어려우며, 나아가 입법기술적으로 보다 확정적인 문구의 선택도 쉽게 기대된다고 하기 어렵다. 또한 ’마일리지‘에 대한 정의 규정이 없다고 하더라도 법관의 법보충 작용으로서의 해석을 통하여 그 의미가 구체화·명확화될 수 있다고 할 것이다. 따라서 이 사건 시행령 조항은 과세요건 명확주의에 위배되지 않는다.
• 나) 앞서 본 바와 같이 2차 거래에서 사용되는 마일리지(이 사건에서는 이 사건 포인트를 기초로 발급된 이 사건 쿠폰)가 2차 거래의 ‘에누리액’에 해당하지 아니하고 금전적 가치가 있어 2차 거래의 부가가치세 과세표준에 포함되어야 할 것이므로, 이 사건 시행령 조항은 구 부가가치세법 제13조 의 위임 범위를 벗어나지 않았다. 따라서 이 사건 시행령 조항은 과세요건 법정주의와 법률유보원칙에 반하지 않는다.
• 다) 2차 거래에서 사용되는 마일리지는 금전적 가치를 갖고 있으므로 마일리지는 실제로 지급하는 대가에 해당한다. 따라서 이 사건 시행령 조항이 마일리지 상당액을 과세표준에 포함하는 것은 최종소비자 과세원칙에 반하지 않는다.
• 라) 이중과세는 동일한 과세대상에 대하여 중첩적으로 조세의 부과가 이루어지는 것을 의미한다. 그런데 1차 거래에서 부가가치세 과세대상은 그 거래에서 공급된 재화일 뿐이고 1차 거래에서 적립된 마일리지에 관하여 부가가치세가 과세되지 않으므로, 2차 거래에서 사용된 마일리지 상당액이 2차 거래의 부가가치세 과세표준에 포함된다고 하더라도 이중과세라고 볼 수 없다. 2차 거래에서 사용되는 마일리지 상당액은 결제수단으로서 금전적 가치가 있는 것으로 장려금 또는 이와 유사한 성격의 금액이고 에누리액에 해당하지 않으므로 사업자가 지급받은 대가에 합산되어야 한다. 그렇다면 1․차 거래에서 사업자가 지급받은 대가와 부가가치세 과세표준은 일치하게 되므로 원고가 주장하는 이중과세 문제는 발생하지 않는다.
• 마) 어떤 사업자가 1차 거래에서 판매금액의 일정 비율을 즉시 할인하여 주는 대신 마일리지로 적립하여 주고 2차 거래에서 마일리지로 결제할 수 있도록 하는 경우 2차 거래에서 사용된 마일리지 상당액을 부가가치세 과세표준에 포함하게 되면, 1차 거래에서 판매금액의 일정 비율을 즉시 할인하여 주는 다른 사업자와 비교할 때 더 많은 부가가치세를 부담하게 될 수도 있다. 그러나 ① 이는 사업자가 1차 거래를 한 고객에게 추후 사용할 수 있는 마일리지 적립이라는 유인책을 줌으로써 2차 거래를 유도하기 위해 스스로 ‘즉시 할인 제도’가 아니라 ‘마일리지 제도’를 선택한 결과로 인하여 발생하는 것인 점, ② 앞서 본 바와 같이 우리나라의 부가가치세는 실질적인 소득이 아닌 형식적인 거래의 외형에 대하여 부과하는 거래세의 형태를 띠고 있는 점 등에 비추어 보면, 위와 같은 사정만으로 조세중립성이 훼손된다고 볼 수 없다.

3. 소결론 앞서 본 바와 같이 이 사건 쿠폰은 ‘에누리액’에 해당하지 아니하고, 원고와 고객 사이에서는 결제 수단으로서 금전적 가치가 있으므로 고객들이 물품을 구입하면서 원고에게 이 사건 쿠폰을 지급한 것은 재화의 공급에 대한 대가를 결제한 것으로 볼 수 있다. 이 사건 쿠폰은 이 사건 시행령 조항에 규정된 ‘마일리지’에 해당하므로, 이 사건 쿠폰의 권면액 상당액이 2010년 제2기부터 2012년 제2기까지의 부가가치세 과세표준에 포함된다고 보아 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 거부처분은 적법하다.

그러므로 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.