임대주택 시가는 분양전환가격의 최고한도액을 상한으로 산정하고, 이때 ‘분양전환 당시의 건축비’는 ‘분양전환 당시의 표준건축비’임

사 건 2013구합8776 원 고 심AA 외 5 피 고

○○세무서장 외 2명 변 론 종 결

2014. 06. 20. 판 결 선 고

2014. 08. 13.

1. 원고들의 피고들에 대한 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다. 청 구 취 지 피고 △△세무서장이 원고 심AA에 대하여 2013. 5. 1.자로 한 2009년 귀속 양도소득세 ○○○원 및 가산세 ○○○원의 부과처분을, 피고 △△세무서장이 원고 심BB에 대하여 2013. 4. 11.자로 한 2009년 귀속 증여세 ○○○원 및 가산세 ○○○원의 부과처분을, 피고 □□□세무서장이 원고 심CC에 대하여 2013. 4. 11.자로 한 2008년 귀속 증여세 ○○○원 및 가산세 ○○○원의 부과처분을. 2009년 귀속 증여세 ○○○원 및 가산세 ○○○원의 부과처분을, 피고 ○○세무서장이 원고 심DD에 대하여 2013. 4. 11.자로 한 2009년 귀속 증여세 ○○○원 및 가산세 ○○○원의 부과처분을, 피고 ○○세무서장이 원고 심EE에 대하여 2013. 4. 11.자로 한 2009년 귀속 증여세 ○○○원 및 가산세 ○○○원의 부과처분을, 피고 △△세무서장이 원고 주식회사 ○○건축사사무소에 대하여 2013. 4. 23.자로 한 2009년 법인세 ○○○원 및 가산세 ○○○원의 부과처분을 각 취소한다.

• 가. ☆☆☆☆ 주식회사는 2008. 3. 17. 비상장법인인 □□건설 주식회사(이하 ‘□□건설’이라 한다) 발행주식 27,665주(이하 ‘이 사건 제1주식’이라 한다)를 원고 심CC에게 액면가액인 주당 ○○○원에 양도하는 것으로 법인세 신고하였다.
• 나. □□건설의 대주주인 원고 심AA와 박FF외 7인은 2009. 4. 30. □□건설 발행주식 265,455주(이하 ‘이 사건 제2주식’이라 한다)를 원고 심CC, 심BB, 심DD, 심EE, 원고 주식회사 ○○건축사사무소(이하 ‘원고 ○○건축사사무소’라 한다)에게 액면가액인 주당 ○○○원에 양도한 후, 양도소득세 신고를 하였다.
• 다. □□건설의 주주들의 주식 보유 현황은 다음과 같다.
• 마. △△지방국세청장은 2010. 10. 19.부터 2011. 2. 20.까지 □□건설에 대한 주식변동조사를 실시하여, □□건설 발행주식의 가액을 상속세 및 증여세법상 보충적 평가가액으로 평가하여 이 사건 제1주식은 2008. 3. 17. 기준으로 주당 ○○○원, 이 사건 제2주식은 2009. 4. 30. 기준으로 주당 ○○○원으로 계산하였다. 이 사건 제1주식에 대하여는, 원고 심CC이 아버지인 원고 심AA로부터 증여받은 자금 ○○○원으로 주식을 취득하였고, 이 사건 제1주식이 주당 ○○○원임에도 이를 주당 ○○○원에 저가양수하여 그 차액 ○○○원을 증여받은 것으로, 이 사건 제2주식 265,455주 중 원고 심CC, 심BB, 심DD, 심EE이 취득한 합계 256,323주의 주식은 매매의 형식을 빌렸으나 원고 심AA 명의 주식 86,203주와 원고 심AA가 박FF외 7인에게 명의신탁한 주식 179,252주를 원고 심AA로부터 무상으로 증여받은 것으로 보아, 원고 심CC에 대하여는 ○○○원, 원고 심BB, 심DD에 대하여는 각 ○○○원, 원고 심EE에 대하여는 ○○○원을 각 증여재산가액으로 계산하고, 원고 ○○건축사사무소가 취득한 9,132주에 대하여는 특수관계인 대표이사 원고 심AA로부터 위 주식을 저가양수한 것으로 보아 저가양수금액 ○○○원을 익금산입액으로 계산하여 과세관청에 통보하였다.
• 바. 이에 따라, 피고 ○○세무서장은 2011. 3. 2. 원고 심AA에게 2009년도 귀속 양도소득세 ○○○원, 원고 심DD에게 2009. 4. 30.자 증여분 증여세 ○○○원, 원고 심EE에게 2009. 4. 30.자 증여분 증여세 ○○○원, 피고 □□□세무서장은 2011. 3. 7. 워고 심CC에게 2008. 3. 17.자 증여분 증여세 ○○○원, 2009. 4.30.자 증여분 증여세 ○○○원, 피고 △△세무서장은 2011. 3. 1. 원고 심BB에게 2009. 4. 30.자 증여세 ○○○원, 2011. 3. 2. 원고 ○○건축소사무소에게 2009년 사업연도 법인세 ○○○원을 경정·고지하였다.
• 사. 원고들은 이에 불복하여 2011. 6. 7. 이의신청을 거쳐 2011. 10. 26. 심판청구를 하였고, 조세심판원은 2012. 7. 18. ① 임대주택 중 임대의무기간이 5년인 것에 대하여는 평가기준일 현재 구 임대 주택법 시행규칙(2009. 6. 26. 재정경제부령 제144호로 개정되기 전의 것) 별표1 제1호 나목에 의한 분양전환가역의 최고한도액(산정가격에서 임대기간 중의 감가상각비를 뺀 금액)을 재계산하여 그 가액을 한도로 하여 자산가액을 계산하고, ② □□산업이 발행한 주식과 △△개발이 발행한 주식은 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 제3항 의 규정을 적용하여 자산가액을 계산하며, ③ 감가상각자산은 취득일로부터 평가기준일 현재까지의 법인세법에 따른 감가상각비 상당액을 차감한 가액을 장부가액으로 하여 자산가액을 계산하고, ④ ○○시 ○○동 ○○-○○ 소재 토지는 순자산가액에서 제외하여 1주당 순자산가치를 산정한 후 이에 따른 1주당 가액을 다시 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정하라는 취지의 재조사결정을 하였다.
• 아. 이에 따라 피고들은 이 사건 제1주식의 평가액을 주당 ○○○원에서 ○○○으로, 이 사건 제2주식의 평가액을 주당 ○○○원에서 ○○○원으로 재계산하여 별지2 목록 ‘제1차 감액처분’과 같이 감액결정을 하였는데, 이 때 □□건설이 소유한 임대주택에 대하여는 실제 건축 당시의 건축비의 장부가액과 공동주택 공시가격 중 큰 금액으로 하되, 임대 주택법 상의 분양전환 상한가를 한도로 하였다.
• 자. 이후 피고들은 당초 주식 평가 당시 □□건설 조사와 관련된 법인세 경정사항이 순손익계산서에 반영되지 않았음을 확인하여 익금불산입액을 가산하고, 손금불산입액을 차감하여 이 사건 제1주식의 평가액을 주당 ○○○원에서 ○○○원으로, 이 사건 제2주식의 평가액을 주당 ○○○원에서 ○○○원으로 재평가하여 별지2 목록 ‘제2차 증액처분’과 같이 증액결정처분을 하였다.
• 차. 한편, 피고는 순손익액 계산시 지급이자 손금불산입액을 차감하지 않은 것을 확인하여 이 사건 제1주식의 평가액을 주당 ○○○원에서 ○○○으로, 이 사건 제2주식의 평가액을 주당 ○○○원에서 ○○○원으로 재평가하여 별지2 목록 ‘제3차 감액처분’과 같이 감액경정처분을 하였다.
• 카. 원고들은 2013. 7. 순자산가액 및 순손익가액 계산시 오류가 있음을 이유로 이의신청을 하였고, 피고는 원고의 주장을 일부 인용하여 이 사건 제1주식의 평가액을 주당 ○○○원에서 ○○○으로, 이 사건 제2주식의 평가액을 주당 ○○○원에서 ○○○으로 재평가하여 다시 별지2 목록 ‘제4차 감액처분’과 같이 감액경정처분을 하였다(이하 당초처분에서 증액 및 감액 되고 남은 처분을 통틀어 ‘이 사건 처분’이라 하고, 그 구체적인 수액은 별지2 목록 ‘이 사건 처분’란 기재와 같다).
• 타. 피고들의 원고들에 대한 최종적인 이 사건 처분은 다음과 같다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1 내지 15호증(가지번호 모두 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. □□건설의 비상장주식의 시가를 평가하기 위하여는 구 상속세 및 증여세법 시행령(209. 7. 27. 대통령령 제21641호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법 시행령’이라 한다) 제54조에 의하여 순자산가치를 계산하여야 하는데, 피고들이 □□건설의 임대주택의 시가를 계산한 방식에는 위법이 있다. 즉, 표준건축비는 건축비의 상한가격을 의미하고, 임대주택법, 동 시행령 및 시행규칙은 건설원가의 기준이 되는 건축비와 ‘산정가격’의 기준이 되는 건축비를 구별하고 있지 않으므로, 분양전환가격의 최고한도액을 계산하기 위한 ‘산정가격’ 계산식의 분양전환당시의 건축비는 실제 투입된 건축비를 적용하여야 함에도, 피고들은 분양전환당시의 표준건축비를 적용하였다. 만일, 피고들과 같이 산정가격을 계산하기 위하여 표준건축비를 적용한다면, 분양전환당시의 표준건축비가 아닌 입주자 모집공고 당시의 건설교통부 고시 제1999-19호(1999. 1. 28.)의 표준건축비를 적용하여야 한다.
• 나. 피고들은 위와 같이 ‘산정가격’ 계산시 분양전환 당시 시행중인 표준건축비를 적용하였음에도 산정가격에서 차감하는 감가상각비를 계산함에 있어서는 실제 투입된 장부가액을 취득가액으로 하였으므로 위 계산 방식은 위법하다.

별지 기재와 같다.

• 가. 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라 한다) 제60조는 제1항에서 상속재산과 증여재산의 가액은 평가기준일 현재의 시가에 의하도록 규정하는 한편, 제2항에서 ‘시가’의 의미를 ‘불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액’으로 정의하고, 제3항에서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액에 의하도록 규정하고 있다. 구 상속세 및 증여세법 시행령(2009. 7. 27. 대통령령 제21641호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법 시행령’이라 한다) 제49조 제1항에 의하여 인정되는 시가에는 평가기준일 전후 3월 이내의 기간 중 매매거래가격, 2개 이상의 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액, 수용 또는 공매의 보상가액 또는 공매가액이 있다. 또한, 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하지만, 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액도 포함된 개념이므로(대법원 2001. 8. 21. 선고 2000두5098 판결 참조), 대통령령으로 규정된 것 이외에도 위와 같은 시가의 개념에 부합하는 가액이라면 시가로 인정될 수 있다. 한편, 비상장주식의 보충적 평가방법을 규정한 상증세법 제63조 제1항 제1호 (다)목은 ‘비상장주식은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다’고 규정하고, 그 위임에 따른 상증세법 시행령 제54조 제1항, 제2항은 비상장주식의 1주당 가액은 원칙적으로 1주당 순손익가치(1주당 최근 3년간의 ‘순손익액’의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년 만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율)와 1주당 순자산가치(당해 법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수)를 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의하도록 규정하고 있고, 부동산의 보충적 평가방법을 규정한 상증세법 제61조 제1항은 주택에 관하여 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 공동주택가격을 규정하고 있다. 또한, 임대주택에 대한 구 임대주택법(2009. 12. 29. 법률 제9863호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘임대주택법’이라 한다)과 동 시행령 및 시행규칙에 의한 분양전환가격에 대한 규정은 강행규정으로 분양전환가격의 최고한도액은 임대주택을 매각할 경우 그 교환가격을 산정함에 있어서 임대주택에 대한 최고거래가액을 정한 것이어서, 특별한 사정이 없는 한 임대주택의 거래가격은 법령의 제한에 의한 분양전환가격 최고한도액을 초과할 수 없으므로 임대주택의 분양전환가격의 최고한도액은 시가의 최고한도액이고, 따라서 임대주택의 평가기준일을 기준으로 시가를 계산함에 있어서 임대주택은 임대주택법상의 분양전환가격의 최고한도액에 따른 제한을 받고 있다고 할 것이다(대법원 2009. 4. 30. 선고 2006두14049 판결 등 참조). 이 사건에 관하여 보건대, 피고들은 □□건설의 주식을 평가하기 위해 □□건설의 자산가액 중 임대주택 가격을 산정함에 있어, 임대주택에 관한 평가기준일 전후 3월 이내의 매매거래가격, 2개 이상의 감정기관이 평가한 감정가액 평균액, 공매가액 및 임대 주택법 관련 규정에 따른 분양전환가격을 계산하기 위한 감정평가금액이 없으므로, 상증세법 제61조 제1항 제4호 보충적 평가방법에 따라 공동주택가격과 □□건설의 장부가액(실제 건축비) 중 큰 금액으로 하되, 구 임대 주택법 시행규칙(2009. 6. 26. 재정경제부령 제144호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘임대 주택법 시행규칙’이라 한다) 별표1 제1호 나목에 의한 분양전환가격의 최고한도액{임대주택의 건축비 및 택지비를 기준으로 분양전환 당시에 산정한 해당주택의 가격(이하 ‘산정가격’이라 한다)에서 임대기간 중의 감가상각비를 뺀 금액}을 한도로 하여 자산가액을 계산하였는바, 위와 같은 계산 방식은 상증세법 및 임대 주택법 규정에 따른 적법한 시가 산정방식이라 할 것이다(원고들은 당해 임대주택의 평가기준일 현재 분양전환가격이나 감정평가금액이 없어 시가를 알 수 없으므로 위와 같이 공동주택가격을 기준으로 한 보충적 평가방법으로 시가를 계산하는 방법에는 동의하나, 피고들이 산정한 분양전환가격의 최고한도액 계산방식만을 다투고 있을 뿐이다).
• 나. 한편, 임대의무기간 5년의 공공건설임대주택에 관하여 분양전환가격 산정기준을 정한 임대 주택법 시행규칙 별표1 제1호 나목은 분양전환가격을 건설원가(최초 입주자 모집 당시의 주택가격 + 자기자금이자 - 감가상각비)와 감정평가금액을 산술평가한 가액‘(이하 ’분양전환가격‘이라 한다)으로 하되, 제2호 다목에서 정한 산정가격(분양전환당시의 건축비 + 입주자모집 공고 당시의 택지비 + 택지비 이자)에서 임대기간 중의 감가상각비를 뺀 금액(이하 ’상한가격‘이라 한다)을 초과할 수 없도록 규정하고 있다. 위 규정의 분양전환가격과 상한가격의 각 구성요소가 되는 건축비를 보면, 분양전환가격의 구성요소가 되는 건축비는 ’최초 입주자모집 당시의 건축비‘, 상한가격의 구성요소가 되는 건축비는 ’분양전환 당시의 건축비‘로서 각 산정 시점이 구분되어 있다. 그러나 위 두가지의 건축비를 모두 실제 건축비로 볼 경우에는 건설원가와 상한가격을 구하는 위 각 산식의 구조상 필연적으로 상한가격이 건설원가보다 더 낮아지게 되고(상한가격의 건축비에는 이자가 붙지 않는다), 이에 더하여 분양전환가격을 산정함에 있어서는 건설원가와 감정평가금액을 산술평균하게 되어 있는 결과, 감정평가금액이 건설원가보다 낮아지는 예외적인 경우가 아닌 한 언제나 분양전환가격이 상한가격을 초과하는 모순이 초래된다. 그러므로 상한가격의 구성요소인 ’분양전환 당시의 건축비‘를 원고들 주장과 같이 실제 건축비로 볼 수는 없다. 한편, ‘분양전환 당시의 건축비’는 건축비 부분에 관한 상한가격으로서 분양전환시점의 건축물가수준을 반영하여야 한다. 그런데 임대 주택법 시행규칙 별표 1 제2호 라목 1)가에서는 건축비에 관한 일반적인 상한가격으로서 국토해양부장관이 따로 고시하는 가격인 ‘표준건축비’를 규정하고 있다. 원래 공공임대주택의 분양전환가격에 대해서는 구 건설교통부의 ‘공공임대주택 건설 및 관리지침’에서 분양전환가격(건설원가와 감정평가가격의 산술평균가격)이 ‘주택분양원가연동제시행지침에 의하여 산출된 당해 주택의 분양(예상)가격 - 임대기간 중의 감가상각비’를 초과할 수 없다고 규정하고 있다가, 1999. 1. 28. 위 ‘공공임대주택 건설 및 관리지침’이 폐지되면서 1999. 1. 28. 건설교통부령 제165호로 개정된 임대 주택법 시행규칙에 별표2가 신설되어 공공건설임대주택의 분양전환가격의 산정기준과 함께 건축비의 상한가격으로서 ‘표준건축비’가 규정되었으며, 이에 따라 표준건축비가 2000. 8. 최초 고시된 이후에 개정·고시되고 있다. 이와 같은 구 임대주택법의 규정 내용 및 표준건축비의 도입 경위 등에 비추어 보면, 위 ‘분양전환 당시의 건축비’는 ‘분양전환 당시에 시행 중인 표준건축비’에 의하여 산정할 수 있다고 할 것이다. 따라서 이를 임대주택 건축 당시의 실제 건축비로 계산하여야 한다는 원고들의 주장은 이유 없다. 또한, 위 규정은 ‘분양전환 당시’의 건축비로 명시하고 있으므로, 입주자 모집 공고 당시의 표준건축비로 하여야 한다는 원고들이 주장 역시 이유 없다.
• 다. 한편, 임대 주택법 시행규칙 별표1 제1호 가목은 분양전환가격 상한가격 계산시 감가상각비를 차감하도록 규정하고 있는데, 이 때 감가상각비는 법인세법 시행령 제26조 에 따라 임대주택 건설 당시의 실제 건축비를 취득가액으로 하여 감가상각비를 계산하여야 하고, 원고들 주장의 ‘산정가격’은 임대주택 분양전환 당시 분양가격의 상한을 설정하기 위하여 분양전환 당시의 표준건축비로 계산한 가액이므로 위 시행령 제26조에서 정한 ‘취득가액’이라고 볼 수 없다. 따라서 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

원고들의 청구는 이유 없어 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.