재고자산을 그 원가(장부가액) 보다 더 높게 평가하였고 이 평가가 반드시 불합리하다고 볼 수는 없는 점 등을 종합하면 처분청이 평가한 재고자산의 가액은 증여일 현재의 시가라고 볼 수도 없고 적법한 보충적 평가방법에 따른 금액이라고 보기도 어려움
재고자산을 그 원가(장부가액) 보다 더 높게 평가하였고 이 평가가 반드시 불합리하다고 볼 수는 없는 점 등을 종합하면 처분청이 평가한 재고자산의 가액은 증여일 현재의 시가라고 볼 수도 없고 적법한 보충적 평가방법에 따른 금액이라고 보기도 어려움
사 건 2012구합3392 증여세부과처분취소 원 고 최AAAA 외2명 피 고 서초세무서장 외2명 변 론 종 결
2013. 5. 21. 판 결 선 고
2013. 7. 5.
1. 피고 서초세무서장이 2011. 2. 10. 원고 최AAAA에 대하여 한 2007년 귀속 증여세 000원의 부과처분을 취소한다.
2. 피고 반포세무서장이 20''. 2. 7. 원고 최BB에 대하여 한 2007년 귀속 증여세 000원의 부과처분을 취소한다.
3. 피고 청주세무서장이 20''. 2. 7. 원고 최CC에 대하여 한 2007년 귀속 증여세 000원의 부과처분을 취소한다.
4. 소송비용 중 원고 최AAAA과 피고 서초세무서장 사이에서 생긴 부분은 피고 서초세 무서장이， 원고 최BB과 피고 반포세무서장 사이에서 생긴 부분은 피고 반포세무서장이, 원고 최CC과 피고 청주세무서장 사이에서 생긴 부분은 피고 청주세무서장이 각 부담한다. 청구취지 주문과 같다(다만 원고 최AAAA에 대한 처분일자 '2011. 2. 15.’은 '2011. 2. 10.’의， 원고 최BB에 대한 처분일자 12011. 2. 10.1은 120''. 2. 7.1의， 원고 최CC에 대한 처분일자 '2011. 2. 15.'은 '2011. 2. 7.1의 각 오기로 보인다).
(1) 원고들은 다음과 같은 이유로 피고들이 EE에듀가 양수한 자산에 대한 평가를 잘못하였으므로， 잘못된 평가액을 기초로 한 이 사건 부과처분은 위법하다고 주장 한다. (가) 재고자산의 평가와 관련하여， EE에듀는 FF교육으로부터 양수한 재고자산의 가액을 FF교육의 양수도전 평균출고가 0000원에서 판매관리비로 위 평균출고가의 15%를 차감하고， 판매관리비를 차감한 평균출고가의 5%를 이윤으로 보아 이를 다시 차감한 000원으로 산정하였는바， 위 금액은 위 재고자산의 원가인 0000원보다 높은 가액으로서 합리적으로 평가한 것이다. 그럼에도 불구하고 피고들은 FF교육의 양수도전 평균출고가 0000원에서 산출 근거가 불분명한 지사 지급수수료 000원만을 공제가 가능한 판매관리비로 보아 재고자산을 0000원으로 잘못 평가하였다. (나) 지형대의 평가와 관련하여， 지형대는 고정자산이 아니라 개발비로 보아야 하는데， 개발비는 당해 법인이 발생한 비용을 자산으로 계상한 것에 한하여 무형고정 자산으로 보아야 하고，이 역시 상속세 및 증여세법 시행규칙 제17조의2 제2호 에 따라 순자산가액 계산시에는 차감되어야 한다. 그런데 FF교육은 2002년부터 2007년까지 위 개발비를 자산으로 계상하지 않고 지출이 발생한 사업연도의 비용으로 처리하였다. 그럼에도 피고는 FF교육이 각 사업연도의 자산으로 계상하지도 아니한 개발비 성격 의 지형대를 순자산가액 계산시 차감하지도 아니하고， 또한 가속상각법에 의한 감가상각을 배제한 채 정액법에 의한 감가상각을 고집하면서 008으로 산정한 것은 법령에 근거가 없는 것으로서 위법하다. (다) 홈페이지 및 DB 서버 구축비와 관련하여j 법인이 홈페이지 등의 구축에 소요된 비용은 개발비의 일종으로 이를 자산으로 계상할 것인지， 비용으로 계상할 것인지는 해당 법인의 회계처리 방식에 따라 정해지는 것이므로 EE에듀가 홈페이지 등의 구축에 소요된 비용을 자산으로 계상하지 않은 것은 적법함에도 불구하고，피고는 법령의 근거 없이 홈페이지 퉁 구축비를 자산으로 보았을 뿐만 아니라 설령 자산으로 본다고 하더라도 시가의 객관적 산정이 곤란하므로 공신력 있는 감정기관에 의한 감정에 따랐어야 함에도 그러지 아니한 채 임의로 홈페이지 등의 구축비를 0000원으로 잘못 평가하였다.
(2) 원고 최AAAA， 최BB은 FF교육의 주주이면서 동시에 EE에듀의 주주이다. 설령 EE에듀가 FF교육으로부터 이 사건 회원사업 부문을 저가로 양수하였다고 하더라도 회원사업 부문 양수도라는 통일한 거래로 인하여 EE에듀의 주주 입장에서는 이익을 얻었다고 할 수 있으나， FF교육의 주주 입장에서는 동시에 손해를 입은 것이다. 피고들은 이와 같이 통일한 거래로 인하여 통시에 발생한 손실은 고려하지 않고 이 사건 증여이익을 산정하였으므로， 위 원고들에 대한 이 사건 처분은 위법하다
(1) 과세처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 행정소송에 있어서 과세원인，과세표준 퉁 과세요건이 되는 사실의 존재에 대하여는 원칙적으로 과세관청에 그 입증책임 이 있다(대 법 원 1988. 2. 23. 선고 86누626 판결 등 참조). 앞서 본 바와 같이 피고들은， EE에듀가 특수관계법인인 FF교육으로부터 회원사업 부문을 양수함에 있어 재고자산, 지형대， 홈페이지 및 DB 서버 구축비를 저가로 평가하여 양수함에 따라 EE에듀의 주주들인 원고들이 1주당 000원(= 000원 - 000원)의 이익을 얻었다고 보아 이 사건 부과처분을 하였다. 이와 관련하여 구 상속세 및 증여세법(2007. 7. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것， 이하 '상증법'이라 한다) 제42조 제1항 제3호， 구 상속세 및 증여세법 시행령 (2008. 2. 22. 대통령령 제20621호로 개정되기 전의 것， 이하 '상증법 시행령'이라 한다) 제31조의9 제'항 제5호는 ‘사업양수도에 의한 소유지분 가액의 변동에 따라 얻은 이익 즉 '사업양수도 전 소유지분 가액과 사업양수도 후 소유지분 가액의 차액'이 변동전 당해 재산가액의 30% 이상이거나 3억 원 이상인 경우 이를 증여재산가액으로 보도록 하고 있고， 상증법 시행령 제54조는 사업개시 후 3년이 되지 아니한 비상장법 인의 주식은 '순자산가치’에 의하여 평가하도록 하고 있으며， 상증법 시행령 제55조는 I순자산가액'은 당해 법인의 자산을 상증법 제60조 내지 제66조에 의하여 평가한 가액 에서 부채를 차감한 것을 의미한다고 규정하고 있다. 한편 영업권이라는 것은 그 기업의 전통， 사회적 신용， 그 입지조건， 특수한 제조기술 또는 특수거래관계의 존재 등을 비롯하여 제조판매의 독점성 등으로 동종의 사업을 영위하는 다른 기업이 올리는 수익보다 큰 수익을 올릴 수 있는 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치를 말하는 것이므로(대법원 1985. 4. 23. 선고 84누281 판결 등 참조)， 이 사건 지형대, 홈페이지 및 DB서버 구축비는 이를 영업권의 일종으로 보기보다는 무체재산권에 준하는， 별도 식별이 가능한 자산으로 봄이 타당하다. 또한 이 사건 지형대 등이 의연히 경제적 가치를 지니고 있고 당사자 사이에 양수도대상에 포함되어 거래된 이상 양도법인이 그동안 이를 자산으로 인식하지 아니하고 비용오로 처리하여 왔다고 하여 양수법인 입장에서의 자산성이 부정되는 것은 아니라고 보아야 하 고， 이 사건 지형대 퉁이 법인세법상의 개발비에 해당한다고 보기도 어려우므로， 양수법인의 순자산가액 계산시 이를 차감하여야 하는 것도 아니다. 그렇다면 이 사건 부과처분의 적법 여부는 결국 피고들이 평가한 이 사건 재고자산， 지형대, 홈페이지 및 DB서버 구축비의 가액을 상증법상의 시가로 볼 수 있는지 또는 이를 상증법상의 보충적 평가방법에 따라 적정하게 평가한 금액으로 볼 수 있는지 여부에 달려 있고， 이 점은 과세관청인 피고들이 입증하여야 한다.
(2) 다음에서는 재고자산， 지형대， 홈페이지 및 DB 서버 구축비에 대한 피고들의 평가액을 시가 또는 적법한 보충적 평가금액으로 볼 수 있는지 차례로 살펴보기로 한 다. (가) 먼저 재고자산에 관하여 살펴본다. 갑 제14호증， 을 제5호층의 각 기재에 의하면， EE에듀가 FF교육으로부터 양수한 재고자산의 가액을 FF교육의 양수도전 평균출고가 000원에서 판매 관리비로 위 평균출고가의 15%를 차감하고， 판매관리비를 차감한 평균출고가의 5%를 이윤으로 보아 이를 다시 차감한 0000원으로 산정한 사실을 인정할 수 있다. 이에 대하여 피고들은, EE에듀가 산정한 방법에 의하면 재고자산인 교재의 판매와 관련이 없는 판매관리비가 재고자산에서 과다하게 차감되어 재고자산이 과소하게 평가된다고 전제한 다음， FF교육의 양수도전 평균출고가 000원에서 재고자산인 교재의 판매와 직접적으로 관련이 있는 지사 지급수수료 000원만을 공제한 0000원으로 재고자산을 평가하였다. 그런데 위 지사 지급수수료 0000원은 EE에듀가 2007년 공부방 관리 등으로 지사에 지급한 지급수수료 0000원에서 2007년 총 출고수량 0000권 중 양수도시 인수한 재고수량 9，098，677권에 해당하는 금액 0000원을 1차로 산정한 다음， 위 1차 산정액 000원 중 EE 에듀 2007년 총매출액 0000원에서 양수도시 재고수량 의 평균출고가 0000원이 차지하는 비율에 해당하는 금액을 계산해 낸 것이다. 살피건대，① 피고들은 재고수량의 평균출고가 000원에서 차감할 지사 수수료를 계산함에 있어서 EE에듀의 2007년 발생 지사수수료와 2007년 매출액을 기준으로 위 금액을 산정하였는바， 2007. 3. 1. 기준으로 재고자산의/가액을 산정함에 있어서 그 이후에 실제로 발생한 EE에듀의 비용과 매출을 기준으로 재고자산의 가액을 산정하는 것은 합리적이지도 않을 뿐더러 아무런 법령상 근거를 찾아볼 수 없는 점，② 피고들이 위와 같이 산정한 재고수량의 평균출고가에서 차감할 지사수수료 금 액이 반드시 전체 지사수수료 중 교재 판매와 직접적인 관련을 가진 것이라고 볼 수도 없는 점，③ 지사 지급수수료 이외에도 재고자산인 교재의 판매와 관련하여 다른 비용 이 발생할 수도 있는 점，④ 상증법 제62조 제2항은 상품， 제품， 서화, 골동품， 소유권 의 대상이 되는 동물，그 밖의 유형자산에 대해서는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다고 규정하고 있고， 상증법 시행령 제52조 제2항 제1호는 상품·제품·반제품·재공품·원재료 기타 이에 준하는 동산 및 소유권의 대상이 되는 동산의 평가는 그것을 처분할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액으로 평가하되， 다만 그 가액이 확인되지 아니하는 경우에는 장부가액으로 한다고 규정하고 있는데， EE에듀가 재고자산을 그 원가(장부가액)인 000원보다 더 높은 0000원으로 평가하였고， 이와 같은 EE에듀의 평가가 반드시 불합리하다고 볼 수는 없는 점 등을 종합하면， 피고들이 평가한 재고자산의 가액 000원은 증여일 현재의 시가라고 볼 수도 없고， 적법한 보충적 평가방법에 따른 금액이라고 보기도 어렵다. (나) 다음으로 지형대에 관하여 살펴본다. 을 제10， 11호증의 각 기재에 의하면， EE에듀가 지형대를 0000원으로 평가한 후 별도의 자산으로 계상하지 않고 0000원의 영업권 속에 포함시켜 계상한 사실을 인정할 수 있다. 이에 대하여 피고들은， EE에듀가 회원사업 부문의 교재를 자체 출간한다고 하더라도 FF교육이 지형대로 투입한 000원보다 더 많은 자금이 투입될 것 이고， 회원사업 부문의 교재 특성상 정액법으로 상각하는 것이 합리적이며，지형대는 매입한 무체재산권에 해당되어 상증법 제64조 제'항에 의하여 매입한 가액에서 매입한 날로부터 평가기준일까지의 법인세법상의 감가상각비를 뺀 금액으로 평가하여야 한다 는 이유로， FF교육이 2002년부터 2007년까지 투입한 비용 0000원을 제품출 고시부터 5년간 정액법요로 균등상각한 후(다만 2007년은 영업양수도 기준일이 2007. 3. 1.이므로 2개월만 상각함) 나머지 잔액 000원으로 지형대를 평가하였다. 살피건대， 상증법 제64조 치111항， 상증법 시행령 제59조 제1항은 매입한 무체 재산권의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 감가상각비상당액을 차감한 가액에 의한다고 규정하고 있고，상증법 제64조 제2항은 매입한 무체재산권 이 외의 공업소유권 등 그 밖의 무체재산권의 평가는 해당 자산의 취득을 위하여 든 가액 또는 장래의 경제적 이익 등을 고려하여 대통령령이 정하는 방법으로 평가한다고 규정 하고 있으며，상증법 시행령 제59조 제2항부터 제7항은 영업권， 어업권. 특허권·실용신안권·상표권·디자인권 및 저작권 등， 광업권 및 채석권 등의 평가방법에 대하여 구체적으로 규정하고 있다. 피고들은 지형대가 '매입한 무체재산권'에 해당함을 전제로 매입가액에서 매입 한 날부터 평가기준일까지의 감가상각비상당액을 차감한 가액으로 평가하여야 한다고 주장하나，지형대는 FF교육이 책을 제작하기 위하여 집필하고 연구한 결과인 원고， 디자인 등을 필름 형태로 만들어 두고 이후에 필름을 인화하여 대량생산시 사용할 수 있도록 만든 것을 말하는데， FF교육이 2002년부터 2007년까지 0000원을 투 입하여 지형대를 제작하였으므로，‘지형대'를 상증법 제64조 제'항에서 말하는 '매입한 무체재산권'이라 볼 수 없고〔만일 양수법인 입장에서 '매입한 무체재산권'이라 본다면, 매입가격인 0000원이 보충적 평가금액이 된다)， 이와 같이 EE에듀가 FF교육 이 자체적으로 창출한 무체재산권인 지형대를 양수받은 경우 그 가액은 상증법 제64조 제2항에 따라 해당 자산의 취득을 위하여 든 가액 또는 장래의 경제적 이 익 등을 고려하여 정한 대통령령 소정의 방법으로 평가하여야 한다고 봄이 타당하다(결국 상증법 시행령 제59조 제5항에 의한 특허권 등의 평가방법에 따라 지형대를 평가하여야 할 것 으로 보인다). 따라서 피고들이 평가한 이 사건 지형대의 가액 000원은 상증법상 적법한 보충적 평가방법에 따른 금액이라 보기 어렵고，또한 그것이 상증법상 시가에 해당한다고 보기도 어렵다. (다) 마지막으로 홈페이지 및 DB 서버 구축비에 관하여 살펴본다. 갑 제4호증의 1， 2의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면， EE에듀가 홈페이지 및 DB 서버 구축비를 별도의 자산으로 평가하지 않은 사실을 인정할 수 있다. 이에 대하여 피고들은， EE에듀가 홈페이지 및 DB 서버를 새로이 취득하기 위해서는 FF교육이 이에 투입한 000원보다 더 많은 자금이 투입될 것이고, 홈페이지 및 DB 서버 구축비는 '매입한 무체재산권에 해당되어 상증법 제64조 제1항에 의하여 매입한 가액에서 매입한 날로부터 평가기준일까지의 법인세법상의 감가상각비를 뺀 금액으로 평가하여야 한다고 하면서， 투입비용을 5년간 정액법으로 균등상각 한 후 잔액 합계 0000원(= 0000원 + 00000원)을 홈페 이 지 및 DB서버 구축비로 평가하였다. 그러나 FF교육이 바칼로레아 논술사이트， 과학교육연구소 홈페이지， 인터넷 캉의 웹사이트 구축，웹서버， DB서버， 프로그램 구축을 위하여 000원을 투입하였으므로，‘홈페이지 및 DB 서버 구축비'를 상증법 제64조 제11항에서 말하는 ’매입한 무체재산권’이라 볼 수 없고j 이와 같이 EE에듀가 FF교육이 자체적으로 창출한 무체재산권인 홈페이지 및 DB 서벼를 양수받은 경우 그 가액은 상증법 제64조 제2항에 따라 해당 자산의 취득을 위하여 든 가액 또는 장래의 경제적 이익 틈을 고려하여 정한 대통령령 소정의 방법으로 평가하여야 한다고 봄이 타당하다(결국 이 역시 상증법 시행령 제59조 제5항에 따라 평가하여야 할 것으로 보인다). 따라서 피고들이 평가한 홈페이지 구축비 0000원 및 DB 서버 구축비 0000원은 상증법상 적법한 보충적 평가방법에 따른 금액이라 보기 어렵고, 또한 그것이 상증법상 시가에 해당한다고 보기도 어렵다. (라) 이에 대하여 피고들은1 원고 최AAAA이 세무조사 당시 FF교육이 EE에듀에게 회원사업 부문을 양도하면서 자산을 000원 만큼 저가로 양도하였다는 사실을 인정하였으므로，피고들이 위와 같이 평가한 것은 적법하다는 취지로 주장하므로 살피건대，을 제4호증의 기재에 의하면 FF교육의 대표이사 원고 최AAAA이 2010. 5. 18. ’2007. 3. 1. EE에듀와 포괄적 사업양수도시 자산에 대하여 0000원을 저가에 양도한 사실이 있다'는 취지의 확인서를 작성한 사실이 인정되나，그 확인서만으로는 피고들이 어떠한 근거에 의하여 재고자산, 지형대，홈페이지 및 DB 서버 구축비를 평가하였는지를 구체적으로 얄 수 없어 위 확인서를 구체적인 사실에 대한 입증자료로 삼기 어려우므로(대법원 2002. 12. 6. 선고 2001두2560 판결 참조)，위 확인서의 기재만으로 피고들의 이 사건 재고자산 등에 대한 가액평가방법이 적법하다는 피고들의 위 주장은 받아들일 수 없다.
(3) 소결론 따라서 피고들이 평가한 이 사건 재고자산， 지형대, 홈페이지 및 DB 서버 구축비의 가액은 상증법상 시가로 볼 수 없고， 상증법상 보충적 평가방법을 준수한 것으로 볼 수도 없어 이 사건 부과처분은 위법하다.
그렇다면 원고들의 이 사건 청구는 모두 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.