주차장업 동업약정, 공동사업장의 재무제표 등 어디에도 차입금을 ‘조합원의 출자’로 해석할만한 근거는 존재하지 않고, 차입금채무 부담행위를 출자행위로 간주하는 법령 규정을 찾을 수 없는 바, 피고가 차입금을 공동사업출자의 개인적인 채무로 보고 관련 지급이자를 필요경비 불산입하여 부과한 처분은 위법함
주차장업 동업약정, 공동사업장의 재무제표 등 어디에도 차입금을 ‘조합원의 출자’로 해석할만한 근거는 존재하지 않고, 차입금채무 부담행위를 출자행위로 간주하는 법령 규정을 찾을 수 없는 바, 피고가 차입금을 공동사업출자의 개인적인 채무로 보고 관련 지급이자를 필요경비 불산입하여 부과한 처분은 위법함
사 건 2011구합8093 종합소득세부과처분취소 원 고 이□□ 외 1명 피 고
○○세무서장 변 론 종 결
2011. 6. 3 판 결 선 고
2011. 7. 22.
1. 피고가 2009. 12. 10. 원고 이BB에게 한 2006년 귀속 13,647,770원, 2007년 귀속 68,089,790원, 2008년 귀속 40,689,100원의 각 종합소득세 부과처분과 원고 유CC에게 한 2006년 종합소득세 부과처분 35,806,320원 중 13,868,193원을 초과하는 부분, 2007년 귀속 68,489,960원, 2008년 귀속 48,001,740원의 각 종합소득세 부과처분을 모두 취소한다.
2. 원고 유CC의 나머지 청구를 기각한다.
3. 소송비용은 피고가 부담한다. 청구취지 원고 이BB: 주문과 같다. 원고 유CC: 피고가 2009. 12. 10. 원고 유CC에게 한 2006년 귀속 35,806,320원, 2007년 귀속 68,489,960원, 2008년 귀속 48,001,740원의 각 종합소득세 부과처분을 취소한다.
2. 이 사건 부과처분의 적법 여부
1. 원고들의 주장 이 사건 차입금은 원고들이 공동사업인 주차장영업을 영위하기 위하여 필수적인 부지 및 건물을 매수하기 위하여 그 매수자금을 금융기관으로부터 차입한 것이므로 이 사건 지급이자는 마땅히 주차장영업에 대한 필요경비로 산입되어야 함에도 이를 인정하지 아니한 이 사건 부과처분은 실질과세원칙 등에 반하여 위법하다.
2. 피고의 주장 이 사건 차입금은 공동사업체의 구성원들이 공동사업장에 출자하여야 할 출자지분에 상당한 자금을 대출받은 것으로서 공동사업출자를 위한 개인적인 채무의 부담에 불과 하고, 이 사건 공동사업 업무와는 직접 관련 없는 경비로서 필요경비에 산입할 수 없다.
1. 원고들은 2006. 6. 15. 주차장업을 공동으로 운영하고자 동업계약(이하 ‘이 사건 동업약정’)을 체결하였다. 이 사건 동업약정의 주된 내용은 다음과 같다. (다음 생략)
2. 원고들은 2006. 6. 15. 이 사건 부동산을 최GG으로부터 6,183,910,000원에 매수하면서 자신들의 출자금 11억원에서 계약금 6억원을 당일 지급하였고, 2006. 7. 28. 중도금 1,236,780,000원, 2006. 9. 4. 잔금 4,347,130,000원을 각 지급하면서 위 잔금지급일에 이 사건 부동산에 관하여 원고들의 공유지분이전등기(각 1/2 지분)를 경료하였다.
3. 원고 유CC은 2006. 7. 28. 주식회사 LL은행(이하 ‘LL은행’)으로부터 5억원을 대출받아 이 사건 부동산의 매매계약에 따른 중도금을 지급하였다. 원고 유CC이 2006. 9. 4. LL은행으로부터 이 사건 부동산을 담보로 40억원을 대출받고, 원고 이KK이 같은 날 주식회사 MM은행으로부터 7억원을 대출받아 만든 합계 47억원으로 이 사건 부동산의 잔금 4,347,130,000원을 지급하였고, 나머지 352,870,000원은 이 사건 공동사업의 운영경비 등으로 사용하였다.
4. 원고들은 이 사건 공동사업장의 재무제표에 다음과 같이 기장하였다.
○ 2006년에 위 52억원을 단기차입금 45억원, 장기차입금 7억원으로 계상하고, 그에 대한 지급이자 86,620,102원을 손익계산서 상 영업외비용으로 계상하였다.
○ 2007년에 자본금 5억원을 추가로 출자하여 단기차입금 5억원을 상환함으로써 차입금이 47억원(단기차입금 40억원, 장기차입금 7억원)이 남게 되었고, 그에 대한 지급이자 311,639,365원을 영업외 비용으로 계상하였다.
○ 2008년에 위 차입금 47억원에 대한 지급이자 242,140,585원을 영업외 비용으로 계상하였다. 【인정 근거】 다툼 없는 사실, 갑 제1, 5 내지 16호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
- 라. 판단 결국 이 사건의 쟁점은 이 사건 차입금이 공동사업장에 대한 출자금을 납입하기 위한 것으로 볼 수 있는지 여부이고, 그에 대한 판단의 전제로서 이 사건 동업약정에 따른 법률관계가 어떠한 내용으로 구성되어 있는지를 살펴보아야 한다.
1. 이 사건 동업약정에 따른 법률관계
○ 조합의 성립 시기 민법 제703조 제1항 은 2인 이상이 상호출자하여 공동사업을 경영할 것을 약속함으로써 조합(계약)의 효력이 발생한다고 규정하고 있고, 조합약정은 낙성·불요식계약이므로 당사자들의 합의만으로써 조합이 성립한다고 할 것이다. 이 사건으로 돌아와 살펴보면, 원고들이 2006. 6. 15. 이 사건 동업약정을 체결함으로써 이 사건 주차장업을 운영하기 위한 조합체가 성립되었다고 할 것이고, 2006. 9. 25. 원고들이 ‘EE주차장’으로 사업자등록을 필한 것은 세무상 과세소득의 산정단위인 공동사업자를 과세관청에 등록한 것에 불과하다. 따라서 조합이 성립된 2006. 6. 15. 이후 발생한 이 사건 차입금채무부담행위는 통상적인 조합활동의 일환으로 볼 수도 있다.
○ 원고들의 출자의무의 내용 이 사건 동업약정에 의하면, 원고들은 각 5억 5,000만원을 출자하여 합계 11억 원을 자기자본금으로 하고(약정 제2조, 제3조), 이 사건 부동산의 구입자금에서 자본금으로 충당하지 못하는 부분은 원고들이 은행으로부터 차입하기로 하며(약정 제4조), 이 사건 공동사업을 운영하면서 향후 상황에 따라 자금 여력이 생기면 원고들이 추가로 출자금을 납입하여 은행차입금을 상환하여 나갈 것을 예정하고 있다(약정 제6조). 원고 들은 이후 2007년경 위 약정에 따라 5억원을 추가로 출자하여 차입금 중 일부를 상환하였음은 앞서 본 바와 같다.
○ 이 사건 차입금채무의 성격 통상 조합채무는 조합원 전원의 명의 혹은 조합대리의 방식에 의한 법률행위에 의하여 발생한다. 이 사건 차입금 채무는 원고들의 각 개인 명의로 부담한 것이고, 원고들의 조합체가 명의인으로 나선 것은 아니므로, 조합채무는 아닌 것으로 보인다.
○ 이 사건 부동산의 소유관계 수인이 부동산을 공동으로 매수한 경우, 매수인들 사이의 법률관계는 공유관계로서 단순한 공동매수인에 불과하여 매도인은 매수인 수인에게 그 지분에 대한 소유권 이전등기의무를 부담하는 경우도 있을 수 있고, 그 수인을 조합원으로 하는 동업체에서 매수한 것으로서 매도인이 소유권 전부의 이전의무를 그 동업체에 대하여 부담하는 경우도 있을 수 있다(대법원 1995. 9. 15. 선고 94다54894 판결 등 참조). 원고들이 이 사건 부동산 매매계약을 체결한 당시 이 사건 동업약정을 체결하면서 이 사건 부동산을 구입하여 공동으로 주차장업을 영위하기로 한 점에 비추어 원고들로 구성된 동업목적의 조합체가 이 사건 부동산을 조합재산으로 취득하였다고 할 것이다. 다만, 원고들은 이 사건 부동산을 합유로 등기하지 않고, 공유에 따른 지분이전 등기를 경료하였는 바, 이에 따른 법률관계가 문제된다. 민법 제271조 제1항 은 ‘법률의 규정 또는 계약에 의하여 수인이 조합체로서 물건을 소유하는 때에는 합유로 한다. 합 유자의 권리는 합유물 전부에 미친다’고 규정하고(이는 물권법상의 규정으로서 강행규정이다), 민법 제704조 는 “조합원의 출자 기타 조합재산은 조합원의 합유로 한다”고 규정하고 있으므로, 동업을 목적으로 한 조합이 조합체로서 또는 조합재산으로서 부동산의 소유권을 취득하였다면, 민법 제271조 제1항 의 규정에 의하여 당연히 그 조합체의 합유물이 되고, 다만, 그 조합체가 합유등기를 하지 아니하고 그 대신 조합원들 명의로 각 지분에 관하여 공유등기를 하였다면, 이는 그 조합체가 조합원들에게 각 지분 에 관하여 명의신탁한 것으로 보아야 한다(대법원 2002. 6. 14. 선고 2000다30622 판 결 등 참조). 따라서 원고들의 내부관계에서는 이 사건 부동산은 조합체가 소유하는 것이지만, 대외적으로는 각 1/2 지분에 관하여 원고들 개인에게 명의신탁되어 있는 것으로 보인다.
2. 이 사건 차입금으로 원고들 개인의 출자의무를 이행한 것인지 여부 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고들은 이 사건 동업약정에서부터 이 사건 부동산의 매수시점까지 11억원만을 자기 자본금으로 출자한 것으로 보이고, 이 사건 차입금으로 조합원인 원고들의 출자의무를 이행한 것으로는 보이지 아니한다.
① 원고들은 이 사건 동업약정에서 명시적으로 11억원을 출자하고, 부동산을 구입하기 위한 나머지 자금을 별도의 차입금 즉 타인자본으로 충당하는 것을 내용으로 하는 의사표시를 하였다. 이 사건 동업약정, 이 사건 공동사업장의 재무제표 등 어디에도 이 사건 차입금 52억원을 ‘조합원의 출자’로 해석할만한 근거는 존재하지 않는다.
② 다만 이 사건 차입금채무가 조합채무의 형식이 아니고, 원고들 개인 명의로 채무를 부담한 이상, 원고들 개인이 이 사건 차입금을 빌려서 조합체에 출자하였다고 해석할만한 여지도 있다(실제 피고도 이러한 논리에 입각하여 이 사건 처분을 한 것으로 보인다). 그러나 조합에 대한 출자란 조합원이 조합 목적을 달성하기 위한 경제적 수단을 제공하기 위하여 조합에 재화 등을 이전함으로써 그 재화가 조합의 자기자본으로 남게 되는 행위를 못한다. 원고들이 이 사건 동업약정에서 자기자본금을 11억원으로 한정하고 있고 이 사건 사업장의 대차대조표에도 자본금을 위와 같이 계상하고 있는 이상, 과세관청인 피고가 원고들의 이러한 거래형식을 조세회피행위라고 주장하면서 그 법 형식에도 불구하고 경제적 관찰방법 또는 실질과세의 원칙에 따라 그 행위계산의 효력을 부인할 수 있으려면, 조세법률주의의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 한다(1996. 5. 10. 선고 95누5031 판결 등 참조). 조합원 들이 조합체의 자기 자본비울을 어느 정도로 구성할지 여부는 기본적으로 사적 자치에 맡겨져 있는 것이고, 원고들의 효과의사와 다르게 이 사건 차입금채무 부담행위를 출 자행위로 간주하기 위하여는 이에 대한 구체적 법률규정이 존재하여야 하나, 민법이나 세법 어디에도 이러한 간주규정을 찾을 수 없다.
3. 이 사건 지급이자를 필요경비로 산입할 수 있는지 여부 소득세법(2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제27조는 필요경비를 ‘당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상 적인 것’으로 정의하고 있고, 소득세법 시행령 제55조 제13호 는 이를 보다 구체화하여 ‘총수입금액을 얻기 위하여 직접 사용된 부채에 대한 지급이자’로 규정하고 있다. 한편 소득세법 제33조 제1항 제5호 는 ‘대통령령이 정하는 가사의 경비와 이에 관련되는 경 비’를 필요경비 불산입의 대상으로 정하고 있고, 소득세법 시행령 제61조 는 이를 받아 ‘사업자가 가사와 관련하여 지출하였음이 확인되는 경비’(제1호), ‘사업용자산의 합계액이 부채의 합계액에 미달하는 경우 그 미달하는 금액에 상당하는 부채의 지급이자’(제2호)로 구체화하고 있다. 이 사건으로 돌아와 살펴보면, 이 사건 차입금을 통한 부동산의 구입을 원고들의 출자의무의 이행으로 볼 수 없음은 앞에서 본 바와 같고, 이 사건 지급이자는 원고들이 주차장업을 운영할 목적으로 부담한 이 사건 차입금채무에서 유발된 지급이자로서 소득세법 시행령 제55조 제13호 에 해당하며, 이 사건 공동사업의 사업용 자산의 합계액(약 61억 8,000만원)이 이 사건 차입금채무 52억원(2007년 이후 47억원)을 상회하고 있는 이상, 소득세법 시행령 제61조 에 의한 필요경비 불산입대상이 아님을 알 수 있다. 위와 같은 사유에 덧붙여 다음과 같은 사유들을 종합하여 보면, 이 사건 지급이자는 필요경비로 산입하는 것이 타당하다.
① 원고들이 공동사업형태로 운영하지 않고, 원고들 중 누구 하나가 개인사업자로서 주차장업을 운영하였다면 이 사건 지급이자가 필요경비로 인정될 수 있음은 자명한 바, 단지 이 사건 주차장업이 공동사업의 형태를 띠고 있다고 하여 이와 달리 취급 하는 것은 동일한 경제적 실질에 대하여 합리적 이유 없이 차별적인 취급을 하는 것으 로 보인다.
② 소득세법 제43조 에 의하면 공동사업의 경우 공동사업장을 1거주자로 보아 공동사업자별로 소득금액을 계산하도록 되어 있고, 피고도 이러한 전제에서 이 사건 공동사업장을 하나의 거주자로 보아 소득금액을 산정하였음에도, 유독 그 공동사업을 운영하기 위하여 발생한 이 사건 차입금채무만은 원고들 개인 차원으로 환원하여 이 사건 공동사업과 무관한 것으로 새기는 것은 부당하다.
③ 거주자가 부동산임대업을 자기 자본에 의하여 경영할 것인지 차입금에 의하여 경영할 것인지는 거주자 개인의 선택에 달린 문제이므로, 거주자의 부동산 임대소득금액을 계산함에 있어, 당초 자기 자본으로 임대용 부동산을 취득하였다가 그 후 투하자본의 회수를 위하여 새로 차입한 금원을 자본인출금으로 사용한 경우에도, 초과인출금 (필요경비 불산입 항목인 사업용 자산의 합계액이 부채의 합계액에 미달하는 경우에 그 미달하는 금액) 상당의 부채에 해당한다는 등의 특별한 사정이 없는 한, 그 차입금 채무는 부동산임대업을 영위하는 데 필요한 자산에 대응한 부채로서 사업에 직접 사용 된 부채에 해당한다고 보아야 한다(대법원 2010. 1. 14. 선고 2009두11874 판결 등 참조), 가사 원고들이 이 사건 차입금을 통하여 개인적 출자의무를 이행한 것으로 보더라도, 원고들이 이 사건 차입금에 상응하는 별도의 조합채무를 발생시킨 뒤 그 금원으로 자신들이 당초 부담하였던 차입금채무를 상환하는 형태로 당초 납입한 자본금을 인출 하였을 경우를 가정하면, 새로이 발생한 조합채무에 의한 지급이자는 이 사건 공동사업의 소득금액을 산정함에 있어 당연히 필요경비로 인정될 것인 바, 위와 같은 경우와 이 사건을 다르게 취급할만한 합리적 이유를 찾기 어렵다.
4. 소결론 따라서 이와 다른 전제에선 이 사건 부과처분은 위법하다. 다만 위에서 본 바와 같이 원고 유CC의 2006년 종합소득세의 부과처분 중 위 원고도 인정하는 소득금액 가산분 27,434,923원에 관한 부분은 여전히 적법한 것으로 남게 된다. 과세처분취소 소송의 소송물에 대하여 총액주의를 택할 경우 하나의 과세처분에 대하여 납세자가 일정한 사유만을 들면서 실질적으로 일부분에 대해서만 불복하는 취지라고 하더라도, 과세 처분의 대상이 되는 세액 전부에 관하여 심판할 수 있고, 실체적 총 세액이 심판의 대 상이 된다고 할 것이다. 따라서 이 법원으로서는 당사자가 제출한 객관적인 과세표준 과세액을 뒷받침하는 자료에 의하여 세액을 심리확정한 후, 이를 초과하는 부분만을 취소하는 것이 원칙이다. 별지 계산표와 같이 원고 유CC의 2006년 종합소득세에서 피고가 필요경비로 산입하지 않았던 43,310,051원을 종합소득금액에 차감한 상태에서 세액을 재계산하여 보면, 이 부분 과세처분 중 13,868,193원은 적법하게 유지되어야 할 것으로 보인다. 따라서 원고 유CC의 2006년 종합소득세는 당초 고지금액 35,806,320 원 중 13,868,193원을 초과하는 금액에 한하여 이를 취소하기로 한다.
그렇다면, 원고 이BB의 청구와 원고 유CC의 청구 중 2006년 귀속 종합소득세에 관한 부분을 제외한 나머지 부분은 모두 이유 있으므로 이를 인용하고, 원고 유CC의 청구 중 2006년 귀속 종합소득세에 관한 부분은 위 인정범위 내에서 이유 있으므로 이를 인용하며, 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.