국내원천소득으로 규정되지 않는 간주배당금에 대하여는 배당소득으로 과세할 수 없음

사 건 2011구합10676 소득금액변동통지취소 원 고 XX은행 피 고 서울지방국세청장 변 론 종 결

2011. 7. 19. 판 결 선 고

2011. 11. 4.

1. 피고가 2010. 2. 25. 원고에 대하여 한 별지 목록 기재 소득금액 변동통지를 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청구취지 주문과 같다.

• 가. 원고는 싱가폴공화국에 본점을 두고 1981. 10. 1. 국내에 지점(이하 ’원고 지점’)을 개설하여 금융업을 영위하고 있다.
• 나. 원고 지점은 2003 내지 2005 사업연도 중 국제조세조정에 관한 법률(2010. 1. 1. 법률 제9914호로 개정되기 전의 것, 이하 ’국조법’) 제2조 제1항 제11호 나.목 소정의 ’국외지배주주’에 해당하는 원고 본점으로부터의 차입금 중 같은 법 제14조 제2항, 같은 법 시행령(2006. 8. 24. 대통령령 제19650호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제26조에 의하여 국외지배주주의 출자지분의 6배를 초과한 차입금의 지급이자에 해당하는 2003 사업연도 1.144,008,381원, 2004 사업연도 265,499,959원 및 2005 사업연도 1,828,050,699원 합계 3,237,559,039원에 대하여 국조법 제14조 제1항에 의하여 손금불산입으로 세무조정하고, ’기타 사외유출’로 소득처분하였다.
• 다. 피고는 원고 지점에 대한 세무조사를 실시한 결과, 2010. 2. 25. 2004 사업연도 265,499,959원, 2005 사업 연도 1,828,050,699원 합계 2,093,550,658원(이하 ’이 사건 쟁점금액’)을 국조법 시행령 제25조 제5항에 의하여 ’배당’으로 소득처분하면서 원고에게 별지 목록과 같은 소득금액변동통지를 하였다(이하 ’이 사건 처분’이라 한다).
• 라. 원고는 위 소득금액변동통지 내역에 따라 산정한 2004 사업연도 원천징수법인세 24,136,360원 및 2005 사업연도 원천징수법인세 166,186,427원을 신고·납부한 뒤, 2010. 5. 12. 조세심판원에 이 사건 처분에 대하여 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2010. 12. 31. 원고의 청구를 기각하였다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1(가지번호 포함, 이하 같다), 2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 이 사건 처분은 다음과 같은 이유로 위법하다.

1. 국조법 제14조 제l항, 법인세법 시행령 제106조 제1항 제3호 차.목에 의하여 이 사건 쟁점금액은 ’외국법인의 국내사업장의 각 사업연도 소득에 대한 과세표준을 신고하거나 결정 또는 경정함에 있어 익금에 산입한 금액이 그 외국법인 등에 귀속되는 소득’이므로 ’기타 사외유출’로 소득처분되어야 함에도, 이 사건 처분은 ’배당’으로의 소득처분을 전제하고 있다.

2. 외국법인은 법인세볍 제93조 각 호에 열거된 국내원천소득이 있을 때에만 법인세 납세의무를 부담하는데, 국조법 제14조에 의하여 배당으로 처분된 간주배당금액을 국내원천소득으로 추가하는 규정은 법인세법(2005. 12. 31 법률 제7838호로 개정되고, 2007. 12. 31. 법률 제8831호로 재차 개정되기 전의 것, ’이하 법인세법’) 제93조 제2호 (이하 ’이 사건 개정조항’)에서 추가된 것이므로 2004, 2005 사업연도의 배당으로 소득 처분된 이 사건 쟁점금액에 대하여는 적용될 수 없다. 비록 법인세법 부칙 제18조 제1항에서 이 사건 개정규정은 이 법 시행 후 배당 소득처분을 할 경우 기존의 과세연도까지 소급적용할 수 있는 것처럼 규정하고 있으나, 이는 헌법 제13조 제2항의 소급과세금지원칙에 위반되므로 그와 같이 해석할 수 없다. 따라서 이 사건에는 구 법인세법 (2005. 21. 31. 법률 제7838호로 개정되기 전의 것, 이하 ’구 법인세법’) 제93조 제2호 (이하 ’이 사건 종전 조항’)가 적용되므로, 이 사건 쟁점금액은 법인세법이 정한 국내원천소득을 구성하지 아니한다.

3. 외국법인의 국내지점이 일정한 금액을 본점으로 송금하는 경우에는 법적으로 단일한 실체 내부의 자금이동에 불과하므로, 법인세법 제93조 각 호가 규정하는 국내원천소득에 해당할 여지가 없다.

4. 국조법 제28조는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 조세조약이 국내 세법에 우선하여 적용될 것을 규정하고 있으므로, 법인세법에서 국내원천소득으로 규정된 소득이라 할지라도 우리나라가 외국과 체결한 조세조약에서 국내에 원천이 있는 것으로 보지 아니하는 경우에는 당해 소득은 과세되지 아니한다. 그런데 국조법 제14조 제1항, 같은 시행령 제25조 제5항에 의하여 배당으로 간주된 이 사건 쟁점금액은 한·싱가폴 조세조약 제10조의 배당소득 혹은 제11조의 이자소득 중 어디에도 해당하지 아니하므로, 위 조세조약 상 국내원천소득으로 볼 수 없다

5. 설령 원고 지점이 원고에게 지급한 이 사건 쟁점금액을 한·싱가폴 조세조약 제11조에 의한 이자소득으로서 국내원천소득이 된다고 가정하더라도, 조세특례제한법 (2007. 12. 31. 법률 제8827호로 개정되기 전의 것, 이하 ’조특법’) 제21조 제1항 제2호에 의하여 이 사건 쟁점금액은 외국환거래법에 의한 외국환업무취급기관인 원고 지점이 외국금융기관인 원고 본점으로부터 차입하여 상환하여야 할 외화채무에 대하여 지급하는 이자에 해당하므로 그에 대한 법인세가 면제된다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단 1) 법인세법 시행령에 의한 ’기타 사외유출’에 해당하는지 여부 법인세법 시행령 제106조 제1항 제3호 는 법인세법 제94조 에 의한 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액이 그 외국법인 등에 귀속되는 소득은 기타사외유출로 처리할 것을 규정하고 있으므로, 외국법인의 국내사업장인 원고 지점이 원고 본점에 지급한 차입금 이자의 일부인 이 사건 쟁점금액이 이에 해당한다고 볼 여지는 있다. 반면 국조법 제14조 제1항은 일정한 출자분을 초과하는 차입금에 대한 이급이자는 손금에 산입하지 아니하되, 그 소득처분은 대통령령이 정하는 바에 따라 법인세법 제67조 에 의한 배당 또는 기타 사외유출로 처분된 것으로 간주하도록 규정하고, 같은 시행령 제25조 제5항은 국외 지배주주로부터 차입한 금액에 대한 이자 중 손금불산입된 금액은 법인세법 제67조 에 의한 배당으로 처분된 것으로 본다고 규정하고 있다. 살피건대, 원고는 원고의 국내사업장인 원고 지점에 대하여 국조법 제2조 제l항 제11호 나.목 소정의 ’국외지배주주’에 해당하고, 국조법 제3조 제1항은 ’이 법은 국세와 지방세에 관하여 규정하는 다른 법률보다 우선하여 적용한다’고 하여 국제거래에 관한 국가 간 조세의 조정에 있어서는 국조법이 일반 세법규정보다 우선적으로 적용되어야 함을 명시하고 있으므로, 이 사건 쟁점금액에 대하여 위 국조법 규정에 배치되는 법인세법 시행령 제106조 의 적용은 배제된다고 봄이 상당하다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2. 이 사건 쟁점금액이 법인세법에 의한 국내원천소득을 구성하는지 여부

• 가) 외국법인의 소득은 법인세법 제93조 각 호에 열거된 국내원천소득이 있을 때에만 납세의무가 성립하게 된다. ’이 사건 종전 조항’은 소득세법 제17조 제1항 에 규정된 배당소득 및 국조법 제9조에 의하여 배당으로 처분된 금액만을 국내원천소득으로 규정하고 있을 뿐, 국조법 제14조에 따라 배당으로 처분된 금액에 관하여는 언급하고 있지 않았고, 이 사건 개정조항에서 국조법 제14조에 따라 배당으로 처분된 금액도 외국법인의 국내원천소득으로 보는 내용이 추가되었다. 살피컨대, 이 사건 개정조항은 과세대상이 되는 간주배당소득을 원천소득의 항목으로 신설한 것으로서 창설적 효력을 가진다고 봄이 상당하므로, 위 개정조항이 시행되기 이전에는 국조법 제14조에 따른 간주배당을 배당소득으로 과세할 수는 없다(유사한 취지로 대법원 2008. 10. 9. 선고 2008두13415 판결 참조). 나) 법인세법 부칙 제1조는 개정법의 시행시기를 2006. 1. 1.부터로 정하고 있고, 같은 부칙 제2조는 ’이 법은 이 법 시행 후 최초로 개시하는 사업연도분부터 적용한다’ 고 규정하고 있으나, 한편 같은 부칙 제18조 제1항(이하 ’이 사건 부칙조항’)은 ’이 사건 개정조항은 이 법 시행 후 최초로 배당으로 처분되는 분부터 적용한다’고 규정하고 있다 이 사건 쟁점금액과 관련된 사업연도는 2004년, 2005년으로서 개정 법인세법의 시행일 이전이므로 이 사건 부칙조항이 개정법 시행 전에 조세채권채무관계가 이미 성립함으로써 과세요건이 완성된 기간에 대하여 소득처분이 법 시행일 이후에만 이루어 지면 과세할 수 있는 것으로 하는 ’진정소급입법’에 해당하는지 여부가 문제된다. 통상적으로 법인이 소득금액변동통지서를 받는 날에 법인의 원천징수의무는 성립과 동시에 확정되지만, 그 소득의 귀속자의 원천납세의무는 법인에 대한 소득금액변통통지와 관계 없이 당해 소득이 귀속된 과세기간이 종료하는 때에 성립한다고 할 것이대대법원 1993. 6. 8. 선고 92누12483 판결 등 참조). 따라서 간주배당금인 이 사건 쟁점금액에 대한 원 고의 법인세 (원천)납세의무는 2004, 2005 사업연도가 종료하는 때까지만 성립할 수 있음에도 그 이후 시행된 이 사건 개정조항을 이미 과세기간이 종료된 위 사업연도에 적용하도록 하여 당초 존재하지 않았던 원고의 법인세 납세의무를 새로이 발생시키는 이 사건 부칙조항은 진정소급입법에 해당한다.
• 다) 헌법 제13조 제2항 등에 의할 때 진정소급입법은 허용되지 않는 것이 원칙이고, 다만 국민이 소급입법을 예상할 수 있었거나 법적 상태가 불확실하고 혼란스러워 보호할만한 신뢰이익이 적은 경우와 소급입법에 의한 당사자의 손실이 없거나 아주 경미한 경우 그리고 신뢰보호의 요청에 우선하는 심히 중대한 공익상의 사유가 소급입법을 정당화하는 경우 등에는 예외적으로 허용된다고 할 것이다(헌법재판소 1999. 7. 22. 선고 97헌바76 결정 등 참조). 이 사건에서 이 사건 부칙조항을 정당화할 만한 위와 같은 사정을 찾아볼 수 없으므로 이 사건 부칙조항을 문언대로 해석하여 적용하는 것은 헌법상 소급과세금지원칙에 저촉된다.
• 라) 다만, 어떤 법률에 대한 여러 갈래의 해석이 가능할 때에는 원칙적으로 헌법에 합치되는 해석을 하여야 하므로, 어떤 법률이 문의대로 해석하면 위헌이라고 인정되지만, 다른 방법으로 제한적인 해석을 하면 합헌으로 되는 경우에는 후자로 해석하여야 하고(헌법재판소 1989. 7. 21. 선고 89헌마38 결정 참조), 이와 같은 합헌적 법률해석을 포함하는 법령의 해석·적용권한은 대법원을 최고법원으로 하는 법원에 속한다고 볼 수 있다(대법원 2008. 10. 28. 선고 2006다66272 판결 참조). 이 사건 부칙조항이 이마 과세요건이 완성된 사항에 대하여도 적용된다고 해석하는 한 소급과세금지원칙에 위반되므로, 이 사건 부칙조항은 이 법 시행 후 최초로 개시하는 사업연도분부터 적용한다는 부칙 제2조의 제한을 받은 상태에서 이 사건 개정규정을 이 법 시행 후 최초로 배당으로 처분되는 분부터 적용한다는 의미로 해석하는 것이 상당하다. 결국 이 사건에 있어 이 사건 개정조항이 적용되지 않고 이 사건 종전 조항이 적용되는 이상, 이 사건 쟁점금액을 구 법인세법 제93조 가 정한 외국법인의 국내원천소득으로 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

3. 소결론 이 사건 쟁점금액을 외국법인의 국내원천소득으로 보지 아니하는 이상, 원고의 나머지 주장에 대하여 더 나아가 판단할 필요 없이 이 사건 처분은 과세대상소득을 오인한 것으로 위법하다.

그렇다면, 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.