신고세액공제 대상 여부

이 건 이의신청은 청구주장을 받아들일 수 없어 기각합니다.

• 가. 청구인들은 2003. 5. 8. 피상속인 권○○의 상속개시로 상속세 신고하면서 상속세과세가액 59,136백만원, 배우자공제 30억 포함한 공제금액 37억원을 공제하여 과세표준 55,436백만원으로 신고하고 신고세액공제 2,725백만원을 공제하여 현금 및 물납 후 일부 연부연납 신청하였다.
• 나. ○○지방국세청장은 상속세 조사결과 상속개시 전 처분재산의 사용처불분명액으로 신고한 7,897백만원 중 3,700백만원은 자에게 사전증여한 것으로 확인, 증여세 과세 후 상속재산가액에 합산하고 신고누락 등 과세가액에 744,238,781원을 가산하면서 배우자상속공제액을 683,731,008원 감액부인하여 과세표준을 증액결정하고 신고세액공제액도 193,951,161원 감액하여 결국 상속세를 -718,002,853원 환급하라는 결정을 ○○세무서장(이하 “처분청”이라 한다)에게 통보하였다.
• 다. 이에 처분청은 2005. 1. 4. 상속세 결정결의 후 상속인들에게 상속세과세표준과 세액의 계산명세서와 연부연납허가내용의 정정통보를 하였다. 청구인들은 이에 불복하여 2005. 4. 8. 이의신청하였다

(1) 상속세 과세표준 결정을 위한 배우자공제액을 계산함에 있어 2년내 처분재산 중 사용처불분명 재산으로 신고한 금액에 증여재산이 포함되어 있어 이를 차감한다 하여도 사용처불분명금액이 4,197,562,517원으로 사용처불분명금액 중 배우자 상속금액으로 신고한 22억원보다 크므로 배우자공제액은 당초 신고대로 22억원을 공제하여야 함 설령, 상속인별 지분으로 안분계산을 하여야 하는 경우에도 사용처불분명금액에 배우자의 법정지분을 적용하여 계산한 금액을 공제하여야 함.

(2) 상속세 신고세액공제액을 계산하면서 신고과세표준을 기준으로 신고세액공제액을 계산하여야 함에도 증여재산을 사용처불분명재산으로 신고하였다 하여 이를 제외하고 신고세액공제액을 계산함은 부당함.

(1) 청구인들이 사용처불분명재산으로 신고한 7,897,562,517원을 조사한 바 상속인 중 아들 권○○에게 증여한 37억원이 포함되어 있었으며, 조사과정에서 사용처가 추가 확인된 175,247,799원이 포함되어 있어 합계 3,875,247,799원을 차감한 4,022,314,718원을 사용처가 불분명한 상속재산으로 확정하고 당초 청구인들이 협의분할 신고한 지분대로 배우자 지분을 산출하였으며 이에 따라 배우자공제액을 재계산한 당초 계산은 정당함.

• 즉, 상속세 신고시 과소평가한 토지평가액 651,000원은 배우자가 실제 상속받은 재산가액에 산입하였으며 자진신고시 사용처불분명재산으로 신고한 7,897,562, 517원 중 실제 사용처불분명 재산으로 확정된 4,022,314,718원은 신고기한내에 사용처불분명재산에 대하여 상속인간 협의분할하여 신고한 지분비율대로 안분하여 1,120,483,992원만을 공제하는 것이 타당한 것이며, 청구인들 주장대로 사용처불분명금액이 배우자 상속금액으로 신고한 22억원을 초과한다 하여 배우자상속분을 전액 인정해야 한다거나 법정지분(1.5/4.5)으로 안분계산하여 공제하여야 한다는 주장은 근거가 없으며 청구인이 인용한 예규 또한 추정상속재산 중 배우자가 상속받은 것으로 신고한 금액에 의하되 법정지분금액을 한도로 한다고 규정되어 있어 당초처분은 정당함.

(2) 당초 자진신고를 하면서 사용처불분명재산으로 신고한 상속재산의 실질이 증여재산임이 확인되는 경우에는 신고한 과세표준으로 볼 수 없어 신고세액공제를 적용할 수 없다는 예규에 따라 공제를 배제한 것으로 〔서사-144, 2005.01.19.〕〔재삼46014-1038, 1996.04.20.〕증여재산으로 확인된 사용처불분명재산은 합산되는 증여재산으로 신고하여야함에도 신고하지 않았으므로 신고한 과세표준에 포함되지 않음. 따라서 신고과세표준에 대한 산출세액을 기준으로 공제하도록 규정된 상속세 및 증여세법 제69조 의 규정에 따라 공제를 부인함이 타당함.

• 가. 쟁점

1. 추정상속재산에 대한 배우자상속공제액의 계산 적법 여부에 대하여

• 나. 관련법령 및 예규

○ 상속세 및 증여세법 제13조 【상속세과세가액】

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

○ 상속세 및 증여세법 제19조 【배우자 상속공제】

① 거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증 등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법 제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게 증여한 재산에 대한 과세표준을 차감한 금액 (그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)을 한도로 한다.(2002.12.18. 단서개정)

② 제1항의 규정에 의한 배우자 상속공제는 상속재산을 분할하여 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6월일 되는 날까지 배우자의 상속재산을 신고한 경우에 한하여 적용한다.

○ 【서일 46014-10043, 2003.01.15.】 【제목】 추정상속재산에 대한 배우자상속공제방법 【질의】 상속세신고기한내에 상속세 및 증여세법 제15조 의 규정에 의하여 상속받은 것으로 추정하는 재산으로 2,660백만원을 신고하면서 같은법 제19조 제2항의 규정에 의하여 그 추정상속재산 중 824백만원을 배우자가 실제상속받은 것으로 신고하였으나, 처분청조사에 의하여 추정상속재산의 총가액이 3,021백만원으로 결정됨. 이러한 경우에 추정상속재산 중 배우자상속공제액은 얼마인지. 【회신】 상속세 및 증여세법 제19조 제1항 본문의 규정에 의한 배우자상속공제액은 상속재산을 분할(등기.등록.명의개서 등을 요하는 재산의 경우에는 그 등기. 등록. 명의개서 등이 된 것에 한함)하여 상속세 신고기한 이내에 신고하거나 같은조 제2항 단서의 규정에 의하여 신고한 배우자가 실제 상속받은 재산에 의하여 계산하는 것임. 이 경우 같은법 제15조의 규정에 의하여 상속받은 것으로 추정하는 재산가액에 대하여는 추정상속재산 중 배우자가 상속받은 것으로 신고한 금액에 의하되 그 금액은 추정상속재산의 총가액에 배우자의 법정상속분을 곱하여 계산한 금액을 한도로 하는 것이 타당함.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들은 2003. 5. 8. 피상속인 권철현의 상속개시에 따라 상속세를 신고하면서 토지 및 유가증권 등 상속재산을 59,474백만원으로 하고 2년이내 처분재산 중 사용처불분명 재산가액 7,897백만원을 상속재산가액에 합산하여 채무 등을 공제한 다음 배우자상속공제 30억원 등 인적공제 후 과세표준액을 55,436백만원으로 하여 상속세를 신고납부하였다.

(2) 이에 ○○지방국세청장은 2004.11월 상속세 실지조사 결과 2년이내 처분재산 중 사용처불분명한 금액으로 신고한 7,897백만원 가운데 37억원이 자 권○○에게 증여되었음을 확인하고 그 외 증여신고누락한 505백만원을 합산한 증여가액 4,205백만원을 증여가액으로 하여 증여세 1,535백만원을 결정고지하면서 동 증여가액을 상속재산가액에 가산하여 상속세를 결정하고 배우자상속공제액은 당초 30억원에서 683,731,008원을 부인하고, 신고세액공제액 193,951,161원을 공제부인하여 상속세 -718,002,853원을 결정하라고 처분청에 통보하였음이 조사서 등에 의하여 확인된다.

(3) 청구인들이 신고한 사용처 불분명금액 7,897백만원의 협의분할 내역과 법정지분율은 다음과 같다. 상속인 협의분할신고 법정지분 금 액 비 율 금 액 비 율 김○○ 2,200,000,000 약28% 2,632,520,839 33.3% 권○○ 1,899,187,507 약24% 1,775,013,892 22.2% 권○○ 1,899,187,507 약24% 1,775,013,892 22.2% 권○○ 1,899,187,507 약24% 1,775,013,892 22.2% 계 7,897,562,517 100% 7,897,562,517 100%

(4) 청구인들이 신고한 사용처불분명 재산가액과 처분청이 조사한 증여가액에 의하여 실제 사용처불분명금액을 살펴보면 다음과 같다. 당초 신고한 사용처불분명금액: 7,897,562,517원...① 조사시 처분자산 누락분: 14,806,000원...② 무신고 분 조사시 사용처가 밝혀진 금액: 175,247,799원...③ 권○○(자)에게 증여된 금액: 3,700,000,000원...④ 그러므로 ① + ② - ③ - ④ = 4,037,120,718원....ⓐ (처분청은 사용처불분명액을 4,022,314,718원으로 결정, ②번금액은 무신고분으로서 차감하였음을 알 수 있다)

(5) 배우자상속공제액의 적정여부를 처분청의 조사내용과 청구인들의 청구서 내용에 의하여 살펴보면 다음과 같다. 《처분청 조사내용》 신고기한내 배우자상속분으로 신고한 재산가액: 1,205,134,000원...① 배우자가 상속받은 재산 중 평가증 분: 651,000원...② 사용처불분명처분재산 중 배우자 지분금액: 1,120,483,992원...③ 배우자가 부담할 채무공과금: 10,000,000원...④ ∴ ① +② +③ - ④ = 2,316,268,992원 ※ ③ = (4,037,120,718-14,806,000)×(22억원/7,897,562,517원) 즉, 처분청의 조사내용에 의하면 배우자의 상속재산으로 신고한 부동산 중 평가오류에 의한 증액분은 가산하였고, 사용처불분명 금액계산시 처분재산 누락분 14, 806,000원은 무신고분으로써 제외한 금액에 당초 상속인들 협의하에 배우자 지분으로 신고한 금액비율에 의하되 법정지분을 초과하지 않는 한도내에서 결정하였음을 알 수 있으며 이는 국세청예규 서일 46014-10043, 2003. 1.15.의 내용과도 부합되어 처분청의 처분은 달리 잘 못이 없다 할 것이다. 다음 청구인의 청구내용을 살펴보면 《청구인의 청구내용》 신고기한내 배우자상속분으로 신고한 재산가액: 1,205,134,000원...① 배우자가 상속받은 재산 중 평가증 및 신고누락분: 11,449,260원...② 사용처불분명재산 중 배우자 지분금액: 1,345,706,905원...③ 배우자가 부담할 채무공제액: 10,000,000원...④ ∴ ① + ② + ③ - ④ = 2,552,290,165원 ※ ③ = 4,037,120,718 × 배우자법정지분(1.5/4.5) 즉, 청구인은 배우자가 상속받은 부동산 가액에 신고누락한 금액까지 합산한 것은 잘못이며 또한, 추정상속재산가액 중 배우자 지분을 계산하면서 추정상속재산가액에 법정지분을 곱하여 계산한 금액을 배우자상속공제액으로 할 것을 요구하였으나 이는 전시 예규의 내용과 같이 배우자가 상속받은 것으로 신고한 금액에 의하되, 그 금액은 추정상속재산의 총가액에 배우자의 법정상속지분을 곱하여 계산한 금액을 한도로 하는 것이 타당한 것이다 따라서, 처분청은 청구인의 계산방법의 한도액 범위인 신고금액에 의한 2,316, 268,992원을 배우자공제액으로 결정한 처분은 타당하다 할 것이다.

• 가. 쟁점

2. 사용처불분명한 금액을 상속세과세표준에 적법신고 후 타인 증여재산으로 확인된 경우 신고세액공제 대상 여부에 대하여

• 나. 관련법령 및 예규

○ 상속세 및 증여세법 제69조 【신고세액공제】

① 제67조의 규정에 의하여 상속세과세표준을 신고한 경우에는 상속세산출세액(제27조의 규정에 의하여 산출세액에 가산하는 금액을 포함한다)에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한다.

1. 제74조의 규정에 의하여 징수를 유예받은 금액

2. 이 법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 산출세액에서 공제 또는 감면되는 금액

② 제68조의 규정에 의하여 증여세과세표준을 신고한 경우에는 증여세산출세액(제57조의 규정에 의하여 산출세액에 가산하는 금액을 포함한다)에서 제1항 각호의 1에 규정된 금액을 공제한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령제65조2 【신고세액공제】 법 제69조 제1항 각호외의 부분 및 동조 제2항의 상속세산출세액 및 증여세산출세액은 법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준신고기한 및 법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한 이내에 신고한 과세표준에 대한 각각의 산출세액을 말한다.(2002.12.30. 신설)

○ 상속세 및 증여세법 통칙 69-0...1 【신고세액 공제방법】

① 법 제69조 제1항 및 제2항에서 “상속세산출세액” 또는 “증여세산출세액”이라 함은 각각 법 제67조 또는 법 제68조의 규정에 의하여 신고한 과세표준에 대한 산출세액을 말한다.

② 법 제67조 또는 법 제68조의 규정에 의하여 신고한 과세표준에 대한 납부세액에 대하여 법 제70조의 규정에 의한 자진납부를 하지 않은 경우에도 법 제69조의 규정을 적용한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 신고한 과세표준에 포함되어 있는 상속(증여)재산의 평가가액의 차이 및 각종 공제액의 적용산 오류 등으로 인한 과다신고금액은 신고한 과세표준에서 제외한다.

○ 【서사 -144, 2005. 1.19.】 피상속인 상속개시일 전 처분한 재산의 사용용도가 정확하지 않아 상속세 과세가액에 산입하여 신고하였으나 타인에게 증여한 것이 확인된 경우 신고기한 내 신고한 과세표준에서 제외하며 산출세액에서 차감하는 공제.감면세액에는 증여세공제액이 포함되지 아니하는 것임. 【질의】 피상속인이 상속개시일 전 재산을 처분하고 받은 금전의 용도가 명백하지 않은 것으로 상속세 과세가액에 산입하여 신고기한 내에 신고하였으나, 상속세 결정시 동 금액이 타인에게 증여된 것으로 확인되어 증여세를 과세한 후 상속개시일 전 증여재산으로 상속세 과세가액에 가산하고 증여세액공제를 적용함.

• 상속세 신고세액공제를 적용함에 있어 상속개시일 전 증여한 것으로 확인된 처분금액을 신고한 과세표준에서 제외하는지 및 상속세 산출세액에서 차감하는 공제.감면세액에 동 금액에 대한 증여세액공제액이 포함되는지. 【회신】 상속세 및 증여세법 제69조 제1항 의 규정에 의한 신고세액공제는 상속세 신고기한 내에 신고한 상속세 과세표준에 대한 산출세액에서 공제. 감면세액 등을 차감한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제하는 것이며, 귀 질의와 같이 피상속인이 상속개시일 전 재산을 처분하고 받은 금전의 용도가 명백하지 않아 상속세 과세가액에 산입하여 신고기한 내 신고하였으나 상속개시일 전 타인에게 증여한 것으로 확인된 경우, 동 금액은 신고기한 내에 신고한 과세표준에서 제외하는 것이며, 상속세 과세표준에 대한 산출세액에서 차감하는 공제.감면세액 등에는 동 금액에 대한 증여세액공제액이 포함되지 않는 것임.

○ 【재삼46014-1038, 1996.04.20.】 처분재산용도불분명으로 신고하였으나 증여한 재산으로 확인된 경우 신고불성실가산세 적용대상 여부 【질의】 본인은 상속세 신고 당시 저의 부친이 돌아가시기 전 2년 이내에 토지를 양도하신 사실이 있으나 그 양도대금 중 3억원의 자금사용처를 밝힐 수 없어서 상속세법 제7조의 2 제1항의 규정에 따라 상속세과세가액에 합산하여 다른 상속재산과 함께 신고하면서 이 부분에 대한 신고세액공제도 한 후 상속세를 납부하였음. 그 후 과세관청에서 상속세를 조사결정하면서 그 용도불분명한 3억원이 막내동생의 아파트구입자금으로 사용된 것이 확인되어 동생에 대하여는 증여세가 과세되고 증여세무신고가산세도 부담하였으며 이 증여재산 3억원이 상속세법 제4조 제1항의 증여재산가액으로 합산되어 상속세가 결정되면서, 제가 신고할 때 용도불분명한 금액으로 신고한 3억원에 대하여는 과다신고금액으로 신고과세표준에서 제외되면서 신고세액공제가 배제되고 증여재산가액으로 합산된 3억원에 대하여는 상속세신고누락자산이 되어 신고불성실가산세를 부담하게 되는 등 2중으로 손실을 보게 되었음. 본인은 처음 용도불분명한 자금으로 3억원을 신고하였고 그 후 상속세 조사과정에서 증여자산으로 밝혀져 용도불분명한 3억원이 증여자산 3억원으로 명목만 바뀌었을뿐 상속세과세가액에는 변동이 없는데도 불구하고 신고자산명칭이 다르다는 이유만으로 신고세액공제도 배제되고, 또 신고불성실가산세도 부담하여야 하는지 의문이 있어 질의함. 【회신】 상속개시일 전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 금액이 1억원 이상으로서 용도가 명백하지 아니함에 따라 그 금액을 상속세과세가액에 산입하여 신고기한 내에 신고납부하였으나, 상속세결정시 그 처분금액이 타인에게 증여한 것으로 확인된 경우, 동 금액에 대하여는 상속세법 제20조의 2 제1항의 규정에 의한 신고세액공제가 적용되지 아니하는 것이며, 동 증여재산에 대한 증여세과세시 신고불성실가산세가 적용된 경우에는 동법 제4조의 규정에 의하여 상속재산가액에 합산하여 신고하지 아니한 이유로 인하여 동 재산가액에 대하여 다시 신고불성실가산세를 적용하지 아니하는 것임.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 상속세신고세액공제 부인금액을 다음과 같이 결정하였다. 본인신고과세표준금액: 55,436,030,482원...ⓐ 과다신고제외 후 신고과표: 51,557,007,262원...ⓑ ∴ ⓐ - ⓑ = 3,879,023,220원 즉, 신고과세표준금액에서 제외되어야 할 사전 증여가액 37억원(아들 권○○에게 증여)과 공제오류로 과다공제한 공과금 등 179,023,220원을 합한 3,879,023,220원×상속세율50%×공제율10%=193,951,161원은 신고세액공제 부인하였음을 알 수 있다.

(2) 이와같이 전시 법령과 다수의 예규의 내용과도 일치한 처분청의 신고세액공제액 계산은 적법하다 아니할 수 없다

(3) 한편, 청구인이 인용한 국세심판례의 판단 근거를 살펴보면 상속세 및 증여세법 제69조 의 신고세액공제 규정을 열거하고 상속세과세가액에 가산된 증여재산가액에 대하여도 신고세액공제를 적용하도록 규정하고 있다고 하고 있으나 동 규정에는 이러한 규정이 명시된 바 없으며 여기에서 상속세과세가액에 가산된 증여재산가액이라 함은 증여세 신고과세표준액을 뜻하는 것임에도 사전증여재산가액으로 증여세 무신고분까지 상속세과세가액에 가산되었다고 하여 신고세액공제 함은 타당성이 결여된 것으로 보인다.

이 건 이의신청은 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제66조 제6항 및 같은 법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.