고용정책기본법에 의한 실업대책사업 중의 하나인 직접대부사업이 법인세법상 수익사업에 해당되는지 여부
고용정책기본법에 의한 실업대책사업 중의 하나인 직접대부사업이 법인세법상 수익사업에 해당되는지 여부
○○세무서장이 2005. 3.14. 청구인에게 한 1999사업연도의 법인세 7,814,362, 970원의 부과처분은,
고용정책기본법 제28조 의 규정에 의해 운영하는 직접대부사업은 법인세법 제3조 제2항 제1호 의 수익사업에 해당하는 것이므로 1999사업연도 수입금액 2,071,674,020원에 대한 부과처분은 기각 결정하고,
2. 외화채무금액에서 발생하는 외화환산이익 13,243,721,270원에 대한 부과처분은 실업대책사업의 공통손익으로 보아 직접대부사업에 관련되는 부분만 익금에 산입하는 것으로 하여 일부인용 결정하며, 3 1998사업연도에 발생한 외화환산이익 43,657,587,540원은 구 법인세법 제38조 의 2의 규정에 의해 1999사업연도 이후 외화채무 상환기간동안 매기 균등 환입하는 것이므로 1999사업연도 외화환산이익의 환입액 2,910,505,836원에 대한 부과처분은 기각 결정합니다.
청구법인은 1995. 5. 1. 산업재해보상법에 의해 근로자의 산재보상, 복리후생, 복지사업 등을 목적으로 설립한 비영리(공공)법인으로, 처분청은 2005. 2. 1.～20 05. 3.10.까지 외화환산손익 탈루혐의가 있는 청구법인에 대한 법인세 부분조사를 실시하여 1999 ～ 2003사업연도기간의 총 법인세 11,111,133천원을 과세하겠다는 내용의 세무조사결과를 2005. 3.17. 통지하였고, 이 중 1999사업연도분 법인세 7,814,362천원은 부과제척기간 도래로 인하여 과세전적부심사 청구대상에서 제외하고 다음과 같이 2005. 3.14. 결정․고지하게 되었다. (단위: 천원) 사업연도 적출외형 적출소득 추징세액 비 고 1999 2,071,674 16,447,704 7,814,362 2000-2003년의 추징세액은 국세청에 과세전적부심사를 청구함 ※ 1999-2003사업연도의 적출항목 및 사유는 동일함
• 1999사업연도분: ○○지방국세청 이의신청(05. 3.24.).
• 2000-2003사업연도분: 국세청 과세전적부심사 청구(05. 3.24.) → 결정(05. 9.23.)
• 쟁점1: 불채택, - 쟁점2: 채택, - 쟁점3: 불채택 o 이하에서는 쟁점별로 각각 심리하여 판단한다. < 쟁점1 > 고용정책기본법에 의한 실업대책사업 중의 하나인 직접대부사업이 법인세법상 수익사업에 해당되는지 여부 관련에 대하여
(1) 청구법인은 산업재해보상보험법 제13조 에 근거하여 설립되어 같은 법 제14조에 의해 정부로부터 위탁받은 사업만을 영위하고 있고, 처분청이 주장하는 수익사업(대금업)은 정부가 고용정책기본법 제28조 에 의거 실업대책사업을 실시하면서 그 사업을 청구법인에 운영 및 관리를 위탁하였고, 그와 관련하여 발생된 이익은 근로자복지기본법 제47조에 의거 노동부장관이 설치한 국고계정인 “근로자복지진흥기금”에 적립하였다가 실업자에 대한 생계비, 생업자금, 주택자금, 창업점포 임대지원을 하는 사업에 사용되고 있으며, 실업대책 사업과 관련된 모든 업무는 노동부장관의 관리감독을 받고 있어 실업대책사업은 위탁자인 정부(노동부)가 실질사업자에 해당하여 국세기본법 제14조 및 법인세법 제2조 제3항 에 의해 법인세 납세의무가 없다.
(2) 실업대책사업은 청구법인의 설립목적과 당해 법률에 근거한 고유목적사업으로서 고용정책기본법 제28조 제1항 에 근거하여다수의 실업자가 발생하거나 발생할 우려가 있는 때 또는 실업자의 취업촉진 등 고용안정을 도모할 필요”가 있는 경우에 시행하는 것이므로 이자수익을 취득할 목적으로 영위하는 세법상 수익사업이 아니며, 저소득근로자 또는 실업자들로부터 받는 실비 변상비(이자비용, 전세권설정에 따른 보증료, 은행수수료) 정도만을 받고 있는 사실에 비추어사업자체가 수익성이 있거나 수익을 목적으로 한 것이 아닌 경우 수익사업으로 볼 수 없다”는 대법원 판례 등(대법95누14435, 1996. 6.14. 적부2001-1020, 2002. 1.22.)의 입장과도 일치하고 있다.
(3) 실업대책사업의 결산서 내용을 보면, 이자수익이 이자비용 등에 미달함에 따라 매년 적자가 발생하여 정부로부터 손실보전금을 받고 있는 바, 이러한 사실을 보더라도 실업대책사업은 비수익사업에 해당하는 청구법인의 고유목적사업임을 알 수 있다.
(1) 실업대책사업의 재원은 고용정책기본법 제28조 의 2 규정에 의해 청구법인이 채무자가 되어 정부로부터 차입한 재정특별융자금과 청구법인 명의로 차입한 IBRD차관 및 청구법인 명의로 발행된 무기명･기명의 고용안정채권으로 조성되어 있어 실업대책사업 재원의 귀속은 국가(노동부)가 아닌 청구법인이며, 동 실업대책사업에 의한 대부이자 등 관련 수익 또한 고용정책기본법 및 근로자복지기본법에 의해 실업대책 대부사업의 기금에 편입되도록 강제함으로써 청구법인에 귀속되는 것이지 국가에 귀속되는 것이 아니므로, 법률에 의해 정부로부터 위탁받은 사업이라는 이유만으로 정부가 실질 사업자에 해당한다는 청구법인의 주장은 사실과 다르다.
(2) 수익사업에 해당하는지의 여부를 가림에 있어 그 사업에서 얻는 수익이 당해 법인의 고유목적을 달성하기 위한 것인지의 여부 등 목적사업과 관련성을 고려할 것은 아니나, 그 사업이 수익사업에 해당하려면 적어도 그 사업자체가 수익성을 가진 것이거나 수익을 목적으로 영위한 것이어야 한다”는 대법원 판례(대법95누14435, 1996. 6.14.)의 입장은 비영리법인의 수익사업을 판단함에 있어 당해 법인의 정관이나 설립 근거법률에 의한 고유목적사업인지 여부나 영리성 유무가 수익사업을 판단하는 절대적인 기준이 될 수 없음을 판시하고 있으므로, 청구법인의 설립목적 및 당해 법률에 근거한 고유목적사업이라는 이유만으로 실업대책사업은 수익사업이 아니라는 청구법인의 주장을 인정하기 어렵다.
(3) 또한 기업회계기준에 따라 작성･공시되고 외부회계감사에 의해 검증된 청구법인의 “실업대책대부사업계정 손익계산서”를 보면 이익과 손실이 교차 발생(이익: 1998년 43,590백만원, 1999년 9,533백만원, 2003년 26,185백만원, 2004년 34, 246백만원, 손실: 2000년 14,469백만원, 2001년 24,669백만원, 2002년 35,779백만원)하여 2004사업연도 말 현재 누적 당기순이익이 38,637백만원임을 감안하면, 실업대책대부사업은 수익을 목적으로 하는 사업이 아니라는 청구법인의 주장은 인정하기 어렵다.
○ 법인세법 제2조 【납세의무】
① 다음 각호의 법인은 이 법에 의하여 그 소득에 대한 법인세를 납부할 의무가 있다.
③ 내국법인중 국가 및 지방자치단체(지방자치단체조합을 포함한다. 이하 같다)에 대하여는 법인세를 부과하지 아니한다.
○ 법인세법 제3조 【과세소득의 범위】
① 법인세는 다음 각호의 소득에 대하여 이를 부과한다. 다만, 비영리내국법인과 외국법인에 대하여는 제1호의 소득에 대하여만 이를 부과한다.
② 비영리내국법인의 각 사업연도의 소득은 다음 각호의 사업 또는 수입(이하 “수익사업” 이라 한다)에서 생기는 소득으로 한다.
1. 제조업, 건설업, 도·소매 및 소비자용품수리업, 부동산·임대 및 사업서비스업 등 수익이 발생하는 사업으로서 대통령령이 정하는 것
2. 소득세법 제16조제1항 각호의 규정에 의한 이자․할인액 및 이익
3. 소득세법 제17조 제1항 각호의 규정에 의한 배당 또는 분배금
4. 주식․신주인수권 또는 출자지분의 양도로 인하여 생기는 수입
○ 법인세법 시행령 제2조 【수익사업의 범위】
① 법인세법(이하 “법”이라 한다) 제3조 제2항 제1호에서 “대통령령이 정하는 것”이라 함은 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류(이하 “한국표준산업분류”라 한다)에 의한 각 사업 중 수익이 발생하는 것을 말한다.
○ 법인세법 시행규칙 제1조 【수익사업의 범위】
① 법인세법 시행령 제2조 제1항 본문의 규정에 의한 사업은 그 사업 활동이 각 사업연도의 전 기간에 걸쳐 계속하여 행하여지는 사업 외에 상당기간에 걸쳐 계속적으로 행하여지거나 정기적 또는 부정기적으로 상당횟수에 걸쳐 행하여지는 사업을 포함하는 것으로 한다.
○ 소득세법 기본통칙 16-3 대금업을 하는 거주자임을 대외적으로 표방하고 불특정다수인을 상대로 금전을 대여하는 사업을 하는 경우에는 법 제19조 제1항 제10호에 규정하는 금융업으로 본다. 다만, 대외적으로 대금업을 표방하지 아니한 거주자의 금전대여는 법 제16조 제1항 제12호에 규정하는 비영업대금의 이익으로 본다.
○ 법인세법 기본통칙 3-2…1 【수익사업에서 생긴 소득의 범위】
① 법 제3조 제2항의 수익사업에서 생긴 소득이라 함은 당해 사업에서 생긴 주된 수입금액 및 이와 직접 관련하여 생긴 부수수익의 합계액에서 당해 사업수익에 대응하는 손비를 공제한 소득을 말한다.
② 제1항에서 "부수수익"이라 함은 수익사업과 관련하여 부수적으로 발생하는 수익으로서 예시하면 다음과 같다.
2. 수익사업과 관련하여 발생하는 채무면제익, 외환차익, 매입할인, 원가차익 및 상각채권추심이익 등
(2) 기타법령
○ 산업재해보상보험법 제13조 【근로복지공단의 설립】 노동부장관의 위탁을 받아 제1조의 목적을 달성하기 위한 사업을 효율적으로 수행하기 위하여 근로복지공단(이하 “공단”이라 한다)을 설립한다.
○ 산업재해보상보험법 제14조 【공단의 사업】 공단은 다음 각호의 사업을 수행한다.
7. 근로자의 복지증진을 위한 사업
8. 기타 정부로부터 위탁받은 사업
9. 제6호 내지 제8호의 사업에 부대되는 사업
○ 고용정책기본법 제28조 【실업대책사업의 실시】
① 노동부장관은 산업별·지역별 실업상황을 조사하여 다수의 실업자가 발생하거나 발생할 우려가 있는 때 또는 실업자의 취업촉진 등 고용안정을 도모할 필요가 있다고 인정되는 때에는 관계중앙행정기관의 장과 협의하여 다음 각호의 사항이 포함된 실업대책사업(이하 “실업대책사업”이라 한다)을 실시할 수 있다.
2. 실업자에 대한 생계비, 생업자금, 국민건강보험법에 의한 보험료 등 사회보험료, 의료비(가족의 의료비를 포함한다), 학자금(자녀의 학자금을 포함한다), 주택전세자금 및 창업점포임대 등의 지원
4. 고용촉진과 관련된 사업을 실시하는 자에 대한 대부
6. 기타 실업의 해소에 필요한 사업
② 노동부장관은 대통령령이 정하는 바에 따라 실업대책사업의 일부를 산업재해보상보험법에 의한 근로복지공단(이하 “공단”이라 한다)에 위탁하여 실시하게 할 수 있다.
○ 고용정책기본법 제28조 의 2 【실업대책사업의 자금조성 등】
① 공단은 제28조 제2항의 규정에 의하여 실업대책사업을 위탁받아 실시하는 경우에는 다음 각호의 방법에 의하여 당해 사업의 실시에 소요되는 자금을 조성한다.
1. 정부 또는 정부외의 자의 출연 또는 보조
2. 제28조의 3의 규정에 의한 자금의 차입
3. 제28조의 4의 규정에 의한 채권의 발행
② 공단은 제1항의 규정에 의하여 조성된 자금을 근로자복지기본법 제47조의 규정에 의한 근로자복지진흥기금의 재원으로 하여 관리·운용하여야 한다.
○ 고용정책기본법 제28조 의 3 【자금의 차입】 공단은 제28조 제2항의 규정에 의하여 위탁받은 실업대책사업을 실시하기 위하여 필요하다고 인정할 때에는 노동부장관의 승인을 얻어 자금을 차입(국제기구·외국정부 또는 외국인으로부터의 차입을 포함한다)할 수 있다.
○ 고용정책기본법 시행령 제21조 의 3 【실업대책사업의 위탁 등】
① 노동부장관은 법 제28조제2항의 규정에 의하여 다음 각호의 사업을 공단에 위탁한다.
1. 법 제28조제1항 제2호의 규정에 의한 실업자에 대한 지원 사업
2. 법 제28조제1항 제4호의 규정에 의한 고용촉진과 관련된 사업을 실시하는 자에 대한 대부사업
3. 제21조의2 각호의 규정에 의한 지원 사업
② 노동부장관은 제1항의 규정에 의한 실업대책사업을 공단에 위탁하여 실시하는 경우에는 일반회계에서 위탁수수료를 지급할 수 있다.
○ 근로자복지기본법 제48조 【기금의 조성】
① 기금은 다음 각호의 재원으로 조성한다.
4. 제2항의 규정에 의한 차입금
6. 복권및복권기금법 제23조제1항 의 규정에 의하여 배분된 복권수익금
9. 고용정책기본법 제28조의2 의 규정에 의하여 조성된 자금
10. 기금의 운용으로 생기는 수익금
② 기금운용에 필요한 때에는 기금의 부담으로 재정융자특별회계·금융기관 또는 다른 기금 등으로부터 차입할 수 있다.
○ 근로자복지기본법 제50조 【기금의 관리·운용】
① 기금은 공단이 관리·운용한다.
② 공단은 기금을 운용함에 있어 공단의 다른 회계와 구분하여 계리하여야 한다.
③ 기금의 관리·운용 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
○ 근로자복지기본법 제51조 【기금의 용도】 기금은 다음 각호의 용도에 사용한다.
1. 근로자에 대한 주택구입자금등에 대한 융자
2. 근로자의 생활안정을 위한 자금의 융자
10. 고용정책기본법 제28조 의 규정에 의한 실업대책사업의 실시·운영에 필요한 사업비
(3) 선결정례
○ 대법원판례(대법95누14435, 1996. 6.14.) 비영리법인에 대하여는 소득이 있더라도 그 소득이 수익사업으로 인한 것이 아닌 이상 법인세를 부과할 수 없는 것이고, 어느 사업이 수익사업에 해당하는지의 여부를 가림에 있어 그 사업에서 얻는 수익이 당해 법인의 고유목적을 달성하기 위한 것인지의 여부 등 목적사업과의 관련성을 고려할 것은 아니나 그 사업이 수익사업에 해당하려면 적어도 그 사업자체가 수익성을 가진 것이거나 수익을 목적으로 영위한 것이어야 함.
○ 국심80서1119, 1981. 2. 5. 법인세법상의 수익사업에 해당되느냐의 판단은 그 사업이 법인세법제1조 제1항 및 동법 시행령 제2조에 열거된 사업에 해당되느냐의 여부에 따라 판단하여야 할 것이며, 그 사업이 고유목적사업이냐 또는 수익목적을 위한 것인가의 여부는 하등의 영향이 없다고 할 것임.
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 법인세 조사시 항목별 적출금액은 조사공무원이 작성한 “연도별 경정대상 금액 및 예상고지세액 집계표”에 의해 아래와 같이 확인된다. < 연도별․항목별 적출내역 > (단위: 천원) 항 목 계 1999 2000 2001 2002 2003 수입금액(직접대부업) 24,004,943 2,071,674 4,095,188 6,031,607 5,761,925 6,044,549 외화환산손익 손익조정 2,094,752 13,243,721 △24,258,932 △14,092,678 26,678,458 524,183 외화환산손익 환입 14,552,530 2,910,506 2,910,506 2,910,506 2,910,506 2,910,506 대손상각부인액 등 1,869,307 489,364 172,205 1,207,738 수입금액 대응원가(-) 24,306,811 1,778,197 4,434,869 5,956,321 6,268,407 5,869,017 대손상각비 등(-) 1,673,163 585,238 187,774 900,151 계 16,541,558 16,447,704 △21,688,107 △11,202,760 29,066,913 3,917,808
(2) 실업대책사업 재원 조성내역은 청구법인이 2005. 4.14. 작성한 “사업개요, 참고문건 등 추가자료”에 의해 아래와 같이 확인된다. < 실업대책사업의 재원 조성내역 > (단위: 억원) 구 분 계 1998 1999 2000 2001 계 20,035 13,535 5,000 1,500 고용안정 채권발행 15,235 8,735 5,000 1,500 IBRD차관 자금 3,000 3,000 재정투융자특별회계 차입 1,800 1,800
(3) 실업대책사업 재원 운용내역은 조사공무원이 작성한 “법인세 부분조사 검토보고서”에 의해 아래와 같이 확인된다. < 실업대책사업 재원 운용내역 > (단위: 백만원) 구 분 합 계 1998 1999 2000 2001 2002 2003 직접대부사업 339,271 0 38,837 68,555 77,041 77,670 77,168 금융기관대행대부 3,524,300 717,800 1,272,000 1,203,900 134,600 172,100 23,900 여유자금투자사업 4,958,679 635,650 542,613 580,995 1,731,809 1,133,680 333,932 합 계 8,822,250 1,353,450 1,853,450 1,853,450 1,943,450 1,383,450 435,000 ※ 금융기관대행대부사업은 2003년 폐지
(4) “실업대책사업계정 손익계산서”에 의해 실업대책사업의 수익․비용과 당기순이익은 아래와 같이 확인된다. < 실업대책사업 순손익 발생내역 > (단위: 백만원) 구 분 합 계 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 수 익 1,423,531 198,767 238,314 291,168 266,017 207,218 171,098 50,949 비 용 1,384,894 155,177 228,781 305,637 290,686 242,997 144,913 16,703 당기순이익 38,637 43,590 9,533 △14,469 △24,669 △35,779 26,185 34,246
(5) 청구법인은 고용정책기본법 제28조 에서 규정하고 있는 실업대책사업 중 청구법인에 위탁된 실업대책대부사업을 수행함에 있어서 필요한 사항을 규정하기 위해 노동부장관의 승인을 받아 1998.
4. 14.부터 “실업대책대부사업운영규정”을 제정하여 시행하고 있다.
(6) 직접대부사업이란 “실업대책사업운영규정(2000. 2. 1. 제정)”에 따라 운영하는 장기실업자지원사업과 “실직여성가장자영업지원사업운영규정(1999. 1.20. 제정)”에 따라 운영하는 실직여성가장 지원 사업이 있으며, 지원신청자가 희망하는 전세점포를 공단이 임차하여 이를 대여하는 방법으로 창업을 지원하고 대신 점포지원금에 대하여 연 7.5%에 해당하는 이자를 징수하고 있으나, 청구법인은 법인세 신고시 이를 수익사업으로 신고하지 아니한 것으로 나타난다. 한편, 대행대부사업에서 발생하는 금융기관 예치이자와 여유자금 투자사업관련 이자․배당수입에 대해서는 법인세법 제3조 제2항 제2호 내지 제4호에 의한 수입금액으로 익금 산입함과 동시에 동 금액을 법인세법 제29조 에 의해 고유목적사업 준비금을 설정하여 법인 소득금액 및 과세표준의 증가(변동)없이 기 납부한 원천세액을 환급받거나 납부할 법인세에서 차감한 사실이 법인세 과세표준신고서 등에 나타난다.
(7) 처분청은 직접대부사업을 수익사업으로 과세하면서, 이자비용은 총차입금적수 중 직접대부금 차입금적수 비율로, 이자비용을 제외한 기타 비용은 수입금액비율에 의해 안분계산하여 손금 산입하였음이 조사공무원이 작성한 “연도별 경정대상 금액 및 예상고지세액 집계표”에 의해 확인된다.
(8) 이상의 사실을 종합한 바, 법인세법상 비영리법인의 사업이 수익사업에 해당되느냐 여부의 판단은 그 사업이 법인세법에 열거된 사업에 해당하느냐의 여부에 따라 판단할 것이지, 그 사업이 고유목적사업이냐 또는 수익목적을 위한 것인가의 여부가 중요한 판단기준이 될 수 없는 것이므로(국심80서1119, 1981. 2. 5. 같은 뜻), 같은 취지에서 청구법인에서 실업대책사업의 재원으로 운영하고 있는 직접대부사업은 청구법인이 지원대상자로부터 신청을 받아 본인들이 희망하는 전세점포를 임차하여 이를 대여하는 방법으로 창업을 지원하고 대신 이들로부터 점포지원금에 대한 이자를 직접 징수하고 있어 이는 법인세법 제3조 제2항 제1호 의 수익사업에 해당하는 것으로 봄이 타당하다 할 것이므로, 청구법인이 법인세 신고시 신고누락한 직접대부사업을 처분청에서 수익사업으로 보아 과세한 당초 처분은 정당하고 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(같은 뜻: 국세청적부 2005-0043 2005. 9.23.) < 쟁점2 > 실업대책사업의 재원으로 사용하기 위해 도입된 IBRD차관에서 발생한 외화환산손익을 수익사업의 개별손익으로 보아 전액 익금 또는 손금 산입하는 것이 정당한지 여부에 대하여
(1) 청구법인은 처분청이 직접대부사업을 수익사업으로 이 건을 과세하면서, 실업대책사업의 재원에서 발생한 외화환산손익은 수익사업과 관련하여 발생된 것으로 보아 전액 익금․손금산입하고 이자비용 등은 직접대부사업에서 발생한 부분만을 손금으로 인정하였는 바,
(2) 이자비용 등에 대하여 직접대부사업 관련부분만 안분계산하여 손금으로 인정하였다면 외화환산손익 또한 같은 비율로 안분계산하여 손익으로 인정하여야 할 것이고, 반면에 실업대책사업 전체를 수익사업으로 간주하여 외화환산손익을 익금과 손금에 산입하였다면 수익에 대응되는 이자비용 등 전부를 손금에 산입함이 타당하다.
(1) 외화환산손익은 IBRD차관에서 발생되는 평가손익이고, IBRD차관 전체금액이 실업대책사업에 사용되었으므로 법인세법 시행령 제76조 의 규정에 의해 수익사업의 개별손익에 해당한 것으로 보아 외화환산손익 전체금액을 익금 또는 손금에 산입하여 수익사업의 소득금액을 계산한 것이고,
(2) 실업대책사업 중 은행을 통한 대행대부사업 관련 예치이자는 법인세법 제3조 제2항 제2호 의 규정에 따라 대응원가(비용)가 수반되지 않는 즉, 소득세법 제16조 제1항 의 필요경비가 없는 이자소득이므로 관련 비용을 손금으로 인정하지 아니하였으나, 직접대부사업에서 발생되는 비용은 법인세법 제3조 제2항 제1호 에 의한 사업으로 보아 수익비용 대응원칙에 따라 관련 비용을 손금으로 인정한 것이다.
(3) 청구법인은 법인세법 제29조 제1항 제1호 의 고유목적사업 준비금을 설정하여 법인세 과세표준신고를 한 사실이 있는 바, 청구법인의 주장대로 이자비용 등에 대해서도 이에 대응되는 비용을 수익사업의 손금에 산입하게 되면, 법인세법 제3조 제2항 제1호 의 수익사업에 해당한 것으로 보아 결국 동법 시행령 제56조 제5항에 따라 기 설정한 고유목적사업 준비금을 부인하는 문제가 발생하여 청구법인에게 불리한 결과가 초래될 것이다.
○ 소득세법 제16조 【이자소득】
① 이자소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.
1. 국가 또는 지방자치단체가 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액
2. 내국법인이 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액
3. 국내에서 받는 예금(적금·부금·예탁금과 우편대체를 포함한다. 이하 같다)의 이자와 할인액
② 이자소득금액은 당해연도의 총수입금액으로 한다.
○ 법인세법 제29조 【고유목적사업 준비금의 손금산입】
① 비영리내국법인(법인으로 보는 단체의 경우에는 대통령령이 정하는 단체에 한한다)이 각 사업연도에 그 법인의 고유목적사업 또는 지정기부금(이하 이 조에서 “고유목적 사업등”이라 한다)에 지출하기 위하여 고유목적사업 준비금을 손금으로 계상한 경우에는 다음 각호의 금액을 합한 금액의 범위안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.
1. 소득세법 제16조 제1항 제1호 내지 제11호의 규정에 의한 이자소득금액
2. 소득세법 제17조 제1항 제5호 의 규정에 의한 투자신탁수익의 분배금
3. 특별법에 의하여 설립된 비영리내국법인이 당해 법률에 의한 복지사업으로서 그 회원 또는 조합원에게 대출한 융자금에서 발생한 이자금액
4. 제1호 내지 제3호외의 수익사업에서 발생한 소득에 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액
○ 법인세법 시행령 제56조 【고유목적사업 준비금의 손금산입】
⑤ 법 제29조 제1항에서 “고유목적사업”이라 함은 당해 비영리내국법인의 법령 또는 정관에 규정된 설립목적을 직접 수행하는 사업으로서 제2조 제1항의 규정에 해당하는 수익사업외의 사업을 말한다.
○ 법인세법 시행령 제76조 【외화자산 및 부채의 평가】
① 제73조 제3호의 규정에 의한 화폐성 외화자산 및 부채와 유동화전문회사의 통화스왑계약은 사업연도종료일 현재의 외국환거래법에 의한 기준 환율 또는 재정환율에 의하여 평가하여야 한다.
② 제1항의 규정에 의하여 화폐성 외화자산 및 부채와 유동화전문회사의 통화스왑계약을 평가함에 따라 발생하는 평가한 원화금액과 원화 기장액의 차익 또는 차손은 당해 사업연도의 익금 또는 손금에 이를 산입한다.
③ 내국법인이 상환 받거나 상환하는 외화채권·채무의 원화금액과 원화 기장액의 차익 또는 차손은 당해 사업연도의 익금 또는 손금에 이를 산입한다.
○ 법인세법 기본통칙 113-156…6 【개별손익 공통손익 등의 계산】 규칙 제75조 제2항의 규정에 의하여 법인세가 감면되는 사업과 기타사업을 겸영하는 법인의 익금과 손금의 구분계산은 법에 특별히 규정한 것을 제외하고는 다음과 같이 계산한다.
차입금에 대한 지금이자는 그 이자의 발생장소에 따라 구분하거나 그 이자 전액을 공통손금으로 구분할 수 없으며, 차입한 자금의 실제 사용용도를 기준으로 사실 판단하여 과세 및 감면사업의 개별 또는 공통손금으로 구분한다.
○ 법인46012-931, 1998. 4.15. 산업재해보상보험법에 의하여 설립된 근로복지공단이 같은 법 제14조 제8호에 규정된 정부로부터 위탁받은 사업(실업대책사업)을 수행하기 위하여 공단명의로 고용안정 채권을 발행하거나 차관자금을 차입하여 당해 사업자금을 조성한 후 그 자금을 실업자에게 유상으로 대부하는 과정에서 금융기관 예치이자가 발생한 경우에 당해 법인은 당해 이자수입에 대하여 법인세법 제12조 의 2 제1항의 규정에 의거 고유목적사업 준비금을 설정하여 손금으로 계상할 수 있는 것이나, 동 준비금은 법인세법 제1조 제1항 제1호 규정의 수익사업에 해당하는 대부사업에는 사용할 수 없는 것임.
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인이 IBRD차관자금에 의해 계상한 외화환산손익은 “실업자대부사업 손익계산서”에 의해 아래와 같이 확인된다. < 연도별 외화환산손익 발생내역 > (단위: 백만원) 연 도 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 금 액 43,658 13,244 △24,259 △14,093 26,678 524 27,780
(2) 이상의 사실관계를 종합한 바, 법인세법 제3조 제2항 제1호 의 수익사업에 대해서는 당해 수익사업에서 생긴 주된 수입금액 및 이와 직접 관련하여 생긴 부수수익의 합계액에서 그에 대응하는 지급이자 등 손비를 공제한 소득에 대하여 법인세가 부과되는 것이고(법인세법 기본통칙 3-2…1), 외화채무와 관련하여 발생하는 외환차손익은 외화채무의 용도에 따라 감면사업 또는 과세사업의 개별손익으로 구분하고 용도가 불분명한 경우에는 공통손익으로 구분하는 것이므로(법인세법 기본통칙 113-156…6), 청구법인에 대한 직접대부사업의 소득금액을 계산함에 있어 법인세법 시행령 제76조 의 규정에 따라 계상한 외화환산손익은 실업대책사업의 직접대부사업과 대행대부사업의 공통손익에 해당하는 것으로 보아 이를 안분계산하여 직접대부사업 관련 부분만을 익금 또는 손금에 산입하는 것이 수익비용 대응원칙에 부합된다 할 것이므로, 실업대책사업과 관련하여 정부로부터 수령한 국고보조금과 법인세법에 의해 설정한 고유목적사업 준비금의 미사용액을 익금 산입하는 것은 별론으로 하더라도 당초 처분청에서 외화환산손익 전체를 수익사업의 개별손익으로 보아 과세한 처분은 공통손익에 대한 법리를 오해한 잘못이 있는 것으로 판단된다(같은 뜻: 국세청적부 2005-0043 2005. 9.23.) < 쟁점3 > 비수익사업으로 계상한 1998년분 외화환산이익을 2005년 경정 및 그 이후 법인세 신고시 상환기간동안 매기 균등액을 환입하여 과세할 수 있는지 여부
1998사업연도에 발생된 외화환산이익을 과세하기 위하여 1998사업연도분을 소급하여 소득금액을 경정하고 환율조정계정을 설정하여 과세이연 하여야 하나, 외화환산이익이 발생한 1998사업연도분은 비수익사업으로 확정되어 2005년도 조사시점에는 국세부과제척기간(2004. 3.31.)이 만료되었기 때문에 이를 수익사업이라 하여 1999사업연도 이후 환율조정계정 환입으로 익금 산입하여 과세하는 것은 부당하다.
(1) 청구법인은 1998. 3.27. IBRD차관 212백만불을 5년거치 10년 분할상환 조건으로 차입하여 수익사업인 실업대책사업의 재원으로 사용하였으므로 1998사업연도에 발생한 외화환산이익 43,657백만원에 대해서는 (구) 법인세법 제38조 의 2의 규정에 의해 환율조정계정을 설정하였다가 1998사업연도부터 상환기간(15년) 동안 매기 균등액 2,910백만원을 환입하여 계산한 소득금액으로 법인세를 신고하였어야 함에도 1998년 외화환산이익 43,657백만원을 전액 당해연도 비수익사업으로 계상하였다는 이유로 법인세 신고시 이를 누락하였고,
(2) 1998.12.31. 외화환산손익에 대해 환율조정계정을 설정하지 않고 당기 손익으로 계상하는 것을 골자로 한 (구) 법인세법 제38조 의 2 개정에 따른 법인세법 시행령(제15970호) 부칙 제17조 제2항에서 “종전의 (구) 법인세법 제38조 의 2 제1항 및 제7항의 규정에 의한 환율조정계정의 잔액에 대하여는 종전의 규정에 의한다”라고 규정함에 따라 1999사업연도 이후 각사업연도 수익사업에 대한 소득금액을 계산함에 있어서도 매기 균등액 2,910백만원을 부채 상환기간 동안 환입하여 법인세를 신고할 의무가 부여되었음에도 이를 이행하지 아니하였다.
(3) 청구법인은 1998사업연도에 발생한 외화환산이익 43,657백만원을 당기 비수익사업의 수익으로 계상하여 확정되었으므로 부과제척권이 소멸된 이상 2005년 조사 시 경정할 수 없음에도 1999사업연도 이후에 과세 이연한 것으로 보아 환율조정계정환입으로 과세한 것은 부당하다고 주장하나, 부과제척기간이 경과된 것은 1998사업연도에 환입하여야 할 대상금액 2,910백만원에 한정된 것으로 보아야 할 것이므로, 국세부과제척권이 소멸되었다는 청구법인의 주장은 타당한 이유가 되지 못한다.
○ 국세기본법 제26조 의 2 【국세부과의 제척기간】
① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다.(단서생략)
1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간 (1994.12.22. 개정)
2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간
3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간
④ 제1항 각호의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 대통령령으로 정한다.
○ 국세기본법 시행령 제12조 의 3 【국세부과 제척기간의 기산일】
① 법 제26조의 2 제4항의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각호의 날로 한다.
1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 “과세표준 신고기한”이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납ㆍ예정신고 및 수정신고기한은 과세표준 신고기한에 포함되지 아니한다.
○ 구 법인세법 제38조 의 2 【외화자산․부채의 평가】
① 법 제17조 제4항의 규정에 의하여 자산·부채 등을 평가함에 있어서 내국법인에게 재정경제부령이 정하는 화폐성 외화자산·부채(이하 이 조에서 “화폐성 외화자산·부채”라 한다)의 원화기장액과 사업연도 종료일 현재의 환율에 의하여 평가한 원화금액과의 차손익이 있을 때에는 당해 사업연도의 손금 또는 익금에 이를 산입한다. 다만, 외국환관리법에 의한 외국환은행외의 법인의 경우 화폐성 외화자산·부채 중 회수 또는 상환기일(분할 회수 또는 분할 상환의 경우에는 최종 회수기일 또는 최종 상환기일)이 당해 사업연도 종료일부터 1년후에 도래하는 것에 대한 차손익은 환율조정계정을 설정하여 이를 당해 외화자산·부채의 잔존 회수 또는 상환기간(당해 사업연도중에 이미 경과한 기간을 포함한다)에 따라 균등하게 손금 또는 익금에 산입한다.(1998.12.31. 전면 개정되기 이전의 것)
③ 제1항의 규정에 의하여 화폐성 외화자산·부채를 원화로 평가하는 경우에는 외국환관리법에 의한 기준 환율 또는 재정환율에 의하여 계산한다.
⑥ 제1항 단서의 규정에 의한 환율조정계정의 금액은 차손금과 차익금으로 구분하여 이를 각각 계상하여야 한다.
○ 법인세법 시행령 부칙 제17조 【손익의 귀속사업연도 등에 관한 경과조치】
② 이 령 시행당시 종전의 제38조의 2 제1항 및 제7항의 규정에 의한 환율조정계정의 잔액 및 재평가적립금과 상계 처리한 금액에 대하여는 종전의 규정에 의한다. (대통령령 제15970호. 1998.12.31.개정)
○ 법인세법 제17조 【손익의 귀속시기 및 취득가액의 계산】
① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정되는 날이 속하는 사업연도로 한다.
③ 내국법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산․부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정․타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 제1항과 제2항의 규정에 불구하고 당해 기업회계기준 또는 관행에 의한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
○ 구 법인세법 시행령 제37조 의 2 【기업회계기준의 적용배제 등】
① 법 제17조 제3항 단서에서 “대통령이 정하는 경우” 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
4. 제37조의 3․제37의 4․제38조 및 제38조의 2의 규정에 의하지 아니하고 자산 등을 평가하는 경우(1998.12.31. 전면 개정되기 이전의 것)
(2) 선결정례
○ 대법2003두4522, 2004. 6.11. 세무공무원이 법인의 각 사업연도의 익금과 손금을 산정하여 소득금액을 계산하고 이에 따라 과세표준을 결정하는 것은 항고소송의 대상이 되는 행정처분이 아니므로 그 결정에 잘못이 있는 경우 그에 따라 이루어진 과세처분의 효력을 다투는 절차에서 이를 주장할 수 있고, 이월결손금이 공제되지 아니하고 과세표준이 결정된 뒤 이를 전제로 이루어진 어느 사업연도의 법인세 부과처분이 확정되어 더 이상 그 과세표준이나 세액을 다툴 수 없게 되었다고 하더라도, 납세의무자인 법인은 확정된 과세처분과는 독립한 별개의 처분인 그 뒤 사업연도의 법인세 부과처분의 효력을 다툼에 있어서 종전의 과세표준 결정이 잘못되었다거나 법인세법의 관계 규정에 따라 소득에서 공제될 수 있는 이월결손금이 있다는 등의 주장을 다시 할 수 있다고 할 것임.(대법원 2002.11.26. 선고, 2001두2652 판결 참조)
○ 적부2005-0006, 2005. 4. 1. 청구법인이 쟁점주식을 취득한 98사업연도에는 자산의 고가매입으로 부당행위계산부인하여 법인세 과세표준 및 세액을 경정하더라도 익금산입액과 손금산입액이 동일하여 과세표준(이월결손금) 및 세액의 변동이 없어 청구법인에게 통지할 사항이 없음. 따라서 청구법인이 쟁점주식 취득가액 ○○○억원을 투자자산감액손실로 손금계상한 것은 99사업연도이고, 99사업연도 청구법인의 법인세에 대한 부과제척기간은 2005. 3.31.이므로 그 이전(2005. 2. 4.)에 쟁점주식 취득금액을 자산의 고가매입으로 부당행위계산부인하여 99사업연도 법인세 과세표준 및 세액을 과세예고 통지한 당초 처분은 정당함.
○ 국심99서2174, 2000. 7.11. 【사실관계】 청구법인은 관행상 회사채 발행시 회사채의 명목이자율과 시장이자율과의 차액을 인수수수료라는 명목으로 주간사에 지급한 후 “사채발행비”로 계상, 이연자산으로 연간 균등 상각하여 결산조정을 하여 왔는데, 위 인수수수료가 사채발행비가 아닌 “사채할인발행차금(지급이자)”에 해당한다는 유권해석에 따라 1990년 이후 발생한 사채인수수수료를 사채할인발행차금으로 계상 월할 상각하여 각 사업연도의 법인세를 재계산한 후 1992년 이전 사업연도에 대하여는 수정신고기일인 1999. 1.30. 현재 부과제척기간이 경과하여 수정신고를 하지 않고 1993사업연도 이후분만 수정신고를 하였음. 처분청은 1990사업연도∼1992사업연도 발행한 회사채에 대한 사채인수수수료를 부과제척기간 이내인 1993사업연도∼1995사업연도에 상각한 금액에 대한 수정신고내역은 국세부과제척기간이 경과되었다는 이유로 이를 인정하지 않고 1993사업연도 이후 발생한 사채인수수수료에 대한 상각금액만 조정하는 것으로 하여 이 건 법인세 등을 결정고지. 【결정내용】 국세부과제척기간의 규정취지는 납세의무자와 국가 간의 국세에 관한 권리, 의무관계를 조속히 종결시킴으로서 조세채무에 관한 법적안정성을 보장하기 위하여 과세당국에서 국세를 부과할 수 있는 기간에 제한을 두는데 그 목적이 있으며 개별세법에서 규정하고 있는 과세표준 및 세액의 계산방법 및 범위에 제한을 두는 것은 아니라 할 것이므로, 원인행위가 언제 이루어졌는지 보다는 언제 과세표준 및 세액에 영향을 미치는지가 국세부과제척기간의 기간계산에 있어 기준이 된다 할 것이고, 이 건과 같은 이연자산의 상각은 상각기간내의 각 사업연도 소득금액 계산에 계속 영향을 미치므로 적정한 기간손익을 산정하여 부과제척기간내의 각 사업연도 소득금액이 적정하게 나타나게 할 수 있도록 하기 위해서도 사채인수수수료 발생일(원인행위일)에 상관없이 그 이연상각한 금액이 국세부과제척기간내에 배분되면 이를 과세표준계산에 반영하여 과세하는 것이 조세관계법령의 기본원칙에 비추어 볼 때 합리적이라고 판단되므로, 청구법인이 수정 신고한 사항 중 1990사업연도∼1992사업연도에 발생된 사채인수수수료에 대하여도 그 상각금액이 1993사업연도 이후에 배분된 금액은 이를 과세표준에 반영 재계산하여 과세하는 것이 타당하다 판단된다.
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인이 작성한 “실업자대부사업회계 손익계산서”, “수익사업회계 손익계산서”, “소득금액조정합계표”에 의하면, 청구법인은 1998사업연도에 외화환산이익 43,657백만원이 발생하였으나 이를 수익사업회계손익계산서에 반영하지 아니하였고, 수익사업에 대한 법인세 신고시에도 소득금액조정합계표에 익금으로 조정한 사실이 없는 것으로 확인된다.
(2) 처분청에서는 (구) 법인세법 제38조 의 2 규정에 따라 1998년 발생 외화환산이익 43,657백만원을 수익사업의 개별손익으로 보아 외화채무 상환기간(15년)동안 매기 균등액 2,910백만원을 환입(익금산입)하여야 하나 청구법인이 이를 누락한 것으로 보아 처분청에서는 1999사업연도 이후 각사업연도 소득금액 계산시 수익사업의 익금에 산입하여 이 건 법인세를 과세하였다.
(3) 그러나 청구법인은 1998사업연도에 발생된 외화환산이익을 1999사업연도 이후 환율조정계정 환입으로 과세하기 위하여 1998사업연도분 소득금액을 경정하고 환율조정계정을 설정하여 과세이연 하여야 할 것이나, 외화환산이익이 발생한 1998사업연도분은 2005년 조사시점에 국세부과제척기간(2004. 3.31.)이 만료되어 비수익사업으로 확정되었기 때문에 이를 수익사업이라 하여 1999사업연도 이후 환율조정계정 환입으로 익금 산입하여 과세하는 것은 부당하다고 주장한다.
(4) 국세기본법상 국세부과 제척기간은 국세의 권리관계를 조속히 확정 시켜 법적안정성 및 예측가능성을 목적으로 제정한 법률이지 개별 세법에서 정한 과세표준의 계산까지를 제한하는 법률이 아니라 할 것이고(국심99서2174, 2000. 7.11. 같은 뜻), 세무공무원이 법인의 각 사업연도의 익금과 손금을 산정하여 소득금액을 계산하고 이에 따라 과세표준을 결정하는 것은 항고소송의 대상이 되는 행정처분이 아니어서 그 결정에 잘못이 있는 경우에는 그에 따라 이루어진 과세처분의 효력을 다투는 절차에서 이를 주장할 수 있다 할 것이다(대법2003두4522, 2004. 6. 11, 대법2001두2652, 2002.11.26. 같은 뜻), 같은 취지에서 청구법인이 1998사업연도에 장기 외화차입금에서 발생한 외화환산이익을 익금산입(유보)한 후 환율조정계정으로 과세이연하여 익금불산입(△유보)할 경우 그 자체로는 소득금액 변동이 없게 되어 1998사업연도의 과세표준과 세액에 미치는 영향이 없고 단지 소득금액조정합계표(법인세법 시행규칙 별지 제15호 서식)를 정정하였다가 그 이후 사업연도의 과세표준과 세액에 영향을 미친다 할 것이므로 이러한 세무조정은 부과제척기간과는 관계없이 개별 세법의 절차에 따라 수정이 가능한 것으로 보인다. 따라서 청구법인이 수익사업을 비수익사업으로 잘못 신고한 이상 부과제척기간이 경과되지 아니한 1999사업연도 이후부터는 적정한 기간손익을 산정하기 위하여 환율조정계정으로 과세이연 된 외화환산이익을 외화채무 상환기간동안 매기 균등액을 환입하여 경정하는 것이 타당하다 할 것이므로 처분청의 과세처분은 정당하고 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(같은 뜻: 국세청적부 2005-0043 2005. 9.23.)
이 건 이의신청은 청구주장이 일부 이유 있다고 판단되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.