후발적사유인 명의신탁재산의 처분이나 재산적가치가 없어졌다고 하여 그 과세요건이 소급적으로 소멸되는 것은 아님
후발적사유인 명의신탁재산의 처분이나 재산적가치가 없어졌다고 하여 그 과세요건이 소급적으로 소멸되는 것은 아님
이 건 이의신청은 청구주장을 받아들일 수 없어 기각합니다.
청구인은 1991년~1997년 8월경까지 청구 외 ○○보험(주)의 대표이사와 부회장으로 재직하였던 자로, 1993. 1.13. 유상증자하면서 처리한 ○○보험(주) 주식(이하 “쟁점주식”이라 한다) 등 아래와 같이 3건의 주식을 취득하였다. <취득주식 현황> (단위: 주, 원) 법인명 취득일자 주식 수 주당가액 취득가액 비 고
○○보험(주) 1993.01.13. 141,396 22,314 3,155,110,344 유상증자
○○금고 1993.04.12. 85,926 13,244 1,138,003,944 유상증자
○○기업 (주) 1997.12.29.
• - 93,015,000 대금납부 처분청은 1993. 1.13. 유상증자한 쟁점주식 141,396주와 1993. 4.12. 유상증자한 (주)○○금고 주식(이하 “○○금고주식”이라 한다) 85,926주를 청구 외 최○○(○○그룹 총수, 이하 “최○○”이라 한다)이 청구인에게 명의신탁 하였다고 보아, 상속세법 시행령 제5조 6항 나목에 근거한 1주당 가액평가에 따라 증여의제가액을 아래와 같이 산정하여, 2002.12.17. 청구인에게 1993. 1.30. 증여분 증여세 2,829,187,290원과 1993. 4.12. 증여분 증여세 1,020,995,670원을 2002.12.31. 납기로 결정 고지하였으며, (단위: 원) 구분 법인명 증여일자 주식 수 주 당 평가액 증여가액 고지세액 납 기 처분1
○○ 보험(주)
1993. 1.13. 141,396 22,314 3,155,110,344 2,829,187,290 2002.12.31. 처분2
○○상호 신용금고
1993. 4.12. 85,926 13,244 1,138,003,944 1,020,995,670 2002.12.31. 또한 1997.12.29. ○○기업(주)의 유상증자대금 93,015,000원을 최○○이 납부한 사실을 확인하여 최○○이 청구인에게 동 대금상당의 주식을 명의신탁한 것으로 보아, 2002.12.17. 청구인에게 1997.12.29. 증여분 증여세 31,864,870원을 2002. 12.31. 납기로 결정 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2003. 3.15. 이의신청하였다.
(1) 처분청이 명의신탁 하였다고 주장하는 쟁점주식과 ○○금고주식은 명의신탁과정에 조세회피목적이 없으므로 이 건 증여세 과세는 부당하다.
(2) ○○보험(주)(이하 ‘○○보험’이라 한다)의 사업연도 종료일은 매년 3.31.이고 증여의제일은 1993. 1.13.이므로, 1주당 가액을 사업연도 개시일부터 증여의제일까지를 가결산하여 순손익가치를 평가하여야 하고, 순자산가액이 “0” 이하인 경우 이를 “0”으로 하도록 규정한 세법규정이 없으므로 순자산가액을 “0”으로 평가한 처분은 부당하다.
(3) 쟁점주식은 1999.10. 1. 전량 무상소각되어 과세시점에 실체가 없고, 명의신탁 기간 동안 청구인에게 배당 등 아무런 경제적 이득이 없었으며, 쟁점주식으로 물납도 신청할 수 없어 재산권을 직접적으로 침해하고 있으므로 이 건 과세처분은 부당하다.
(1) 청구인이 1999. 9.21. 작성한 전말서를 보면, 청구인이 ○○보험의 대표이사로 재직하던 1991년부터 최○○이 본인소유 주식의 명의신탁이나 명의신탁 중인 주식의 양도와 관련하여 직접 관계회사나 관계자에게 지시 및 권유하면 그대로 이행하였음을 알 수 있으므로, 최○○이 청구인과 명의신탁과정에서 어떠한 의사소통이나 합의가 없었다고는 볼 수 없으며, 명의신탁에 있어서 조세회피목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있는 것인 바, 청구인이 이에 관한 증빙을 제출하지 않는 한 당초 처분은 정당하다.
(2) 청구인이 ○○보험에 대한 가결산자료를 제시하지 않는 한 당초 처분은 정당하며, 비상주식의 1주당 가액 평가산식에서 당해 법인의 순자산가액이 “0” 이하인 경우 “0”으로 순자산가액을 계산하여 그 산식을 적용하는 것(재산01254-4363, 1989.11.29.)이므로 이 건 처분은 정당하다.
(3) 쟁점주식의 시가는 증여세 부과당시가 아니라 증여의제일 당시 시가로 평가하도록 상속세법 시행령 제5조에서 규정하고 있으므로, 1999.10. 1. 쟁점주식이 소각되어 과세시점에서 청구인은 아무런 경제적 이익이 없었다고 하더라도 이 건 처분은 정당하다.
① 쟁점주식 등(비상장주식)의 명의신탁과 관련하여 명의신탁과정에 조세회피목적이 있었는지 여부
② 쟁점주식의 1주당 가액 평가가 정당한지 여부
③ 쟁점주식이 무상소각된 경우, 증여의제하여 과세한 처분이 정당한지 여부
○ (구) 상속세법 제32조의 2 【제3자 명의로 등기 등을 한 재산에 대한 증여의제】(1990.12.31. 개정)
① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 ․ 명의개서 (이하 “등기 등”이라 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만, 타인의 명의를 빌려 소유권이전등기를 한 것 중 부동산등기특별조치법 제7조 제2항 의 규정에 의한 명의신탁에 해당하는 경우 및 조세회피목적 없이 타인의 명의를 빌려 등기 등을 한 경유로서 대통령령이 정하는 때에는 그러하지 아니하다.
○ (구) 상속세법시행령 제40조의 6 【증여의제로 보지 아니하는 경우】 법 제32조의 2 단서의 규정에 의하여 다음 각호의 1에 해당하는 재산은 이를 등기 등의 명의자에게 증여한 것으로 보지 아니한다.
2. 다음 각 목의 1에 해당하는 경우의 부동산 외의 재산 (1990.10.31. 신설)
- 나. 명의가 도용된 경우다. 기타 제3자 명의로 등기 등을 한 경우로서 소관세무서장이 조세회피의 목적이 없다고 인정하는 경우
○ 상속세 및 증여세법 제41조 의 2 【명의신탁재산의 증여의제】
① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 그 재산의 가액을 그 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 조세회피목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우
2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 “주식 등”이라 한다) 중 1997년 1월1일 전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서 되어 있는 주식 등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 “유예기간”이라 한다) 중 실제소유자 명의로 전환한 경우 (단서생략) (1998.12.28. 신설)
② 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우와 제1항 제2호의 규정에 의한 유예기간 중에 주식 등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다. (1998.12.28. 신설)
③ 제1항 제2호의 규정은 주식 등을 유예기간 중에 실제소유자 명의로 전환하는 자가 당해 주식을 발행한 법인 또는 그 출자된 법인의 본점 또는 주된 사무소의 관할세무서장에게 그 전환내용을 대통령령이 정하는 바에 따라 제출하는 경우에 한하여 이를 적용한다. (1998.12.28. 신설)
⑤ 제1항 제1호 및 제2항에서 “조세”라 함은 국세기본법 제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와 관세법에 규정된 관세를 말한다.
⑥ 제1항 제2호의 규정에 의한 특수관계에 있는 자의 범위는 대통령령으로 정한다.
○ (구) 상속세법시행령 제5조 【상속재산의 평가방법】(1992.12.31. 개정)
① 법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 가액은 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다. (1990.12.31. 개정)
⑥ 유가증권의 평가는 다음 각호에 의한다. (1990. 5. 1. 항번개정)
(1) 다음 산식에 의하여 계산한 가액 (단서생략) 당해법인의 순자산가액 1주당 가액 = (-------------------- + 발행주식 총수 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액 --------------------------------------) ÷ 2 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 감안하여 재무부령이 정하는 율
② 평가대상이 되는 비상장법인과 재무부령이 정하는 동일하거나 유사한 업종 및 규모의 상장법인이 2 이상 있는 경우의 당해 상장법인의 주식을 가목에 의하여 평가한 가액의 평균액
○ (구) 상속세법시행규칙 제5조 【재산의 평가방법】(1993.02.26. 개정)
④ 영 제5조 제6항 제1호 바목의 규정에 의한 1주당 최근 연간 순손익액의 가중평균익은 다음 각호의 산식에 의하여 계산한다. (1991. 3. 9. 개정)
1. 상속개시일로부터 직전 사업연도 종료일까지의 기간이 6월을 초과하는 경우 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액=(<상속개시일이 속하는 사업연도 개시일로부터 상속개시일까지의 기간의 1주당 순손익액의 연환산액 ×3> + <상속개시 전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 2> + <상속개시 전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액>) × 1/6
2. 상속개시일로부터 직전 사업연도 종료일까지의 기간이 6월 이하인 경우 1주당 최근3년간 순손익액의 가중 평균액 = {(상속개시 전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 3 (상속개시 전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 2 + (상속개시 전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액)}× 1/6
⑤ 제4항의 경우에 각 사업연도의 1주당 순손익액을 계산함에 있어서 각 사업연도의 주식 수는 각 사업연도 종료일 현재의 총 발행주식 수에 의한다.
○ (구) 상속세법시행령 제42조 【준용규정등】(1992.12.31. 개정)
① 제1조의 2 ․ 제3조의 2 ․ 제4조 ․ 제4조의 2 ․ 제5조 ․ 제5조의 2 ․ 제6조 ․ 제7조 ․ 제12조 ․ 제14조 ․ 제15조 ․ 제17조 내지 제19조 ․ 제19조의 2 ․ 제20조 내지 제35조의 규정은 증여세에 이를 준용한다. (1990.12.31. 개정)
○ 재산01254-4363, 1989.11.29. 상속세법 시행령 제5조 제4항 제1호의 규정에 따라 영업권을 평가함에 있어서 자기자본이 부수인 경우, 또는 동 법 동 영 동 조 제5항 제1호의 규정에 따라 비상장주식을 평가함에 있어서 당해 법인의 순자산가액이 부수인 경우, 각각 그 부분은 없는 것으로 하여 산식을 적용하는 것임
○ 재삼46014-573, 1995.03.10.
1. 상속세법 제32조의 2 제1항의 규정에 의하여 권리의 이전이나 그 행사에 등기, 등록, 명의개서 등(이하 “등기 등”이라 함)을 요구하는 재산을 실질소유자가 다음 사람 명의로 등기 등을 하는 경우, 그 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 보는 것이며, 이때 『명의개서를 한 날』이라 함은 상법 제337조의 규정에 의하여 취득자의 주소와 성명을 주주명부에 등재한 때를 말하는 것임
2. 증여재산의 가액은 증여당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려운 때에는 상속세법 시행령 제5조의 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의함
○ 대법 2000두 7636, 2000.12.22. 타인명의로 주식을 취득한 경우, 조세(증여세에 한정 않음)회피목적 없다는 것을 이을 주장하는 명의자가 입증 못해 증여세 과세함은 정당함
- 다. 사실관계 및 판단 【쟁점 ①에 대하여】
(1) 청구인은 1991년경부터 ○○그룹(회장 최○○)의 계열사인 ○○보험의 대표이사로 근무하면서, 1993. 1.13. ○○보험이 유상증자시 쟁점주식 141,396주를 취득하고, 1993. 4.12. ○○금고 유상증자시 주식 85,926주를 청구인 명의로 취득하였으나, 쟁점주식 등은 1998.12.31.까지의 유예기간 중 실명전환되지 아니하였고, 쟁점주식을 포함한 ○○보험의 주식은 1999.10. 1. ○○위원회의 금융산업 구조개선에 관한 명령에 의하여 전량 무상소각된 사실이 심리자료에 의하여 확인되고, 이에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.
(2) 처분청은 ○○보험의 대주주인 최○○이 쟁점주식 등을 청구인에게 명의신탁한 후 실명전환 유예기간인 1998.12.31.까지 실명전환하지 아니하였다고 하여 상속세법 제3조의 2의 규정을 적용하여 이 건 과세한 사실이 심리자료에 의하여 확인된다.
(3) 청구인이 1999. 9.21. 작성한 전말서를 보면, 청구인이 ○○생명보험의 대표이사로 재직하던 1991년부터 최○○이 소유주식의 명의신탁이나 명의신탁 중인 주식의 양도와 관련하여 직접 관계회사나 관계자에게 지시 및 권유하였다고 진술하고 있고, ○○그룹 계열사인 ○○건설(주)의 전 상무이사인 청구 외 정○○ 등의 확인서에서도 최○○의 주식을 명의신탁함에 있어 전 ․ 현직 임원 및 관련 거래처 사업자들의 동의를 얻어 명의신탁 하였다고 진술하고 있다.
(4) 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 보면, 상속세법 제32조의 2에서 “권리의 이전이나 그 행사에 등기 ․ 등록 ․ 명의개서를 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다.”고 규정하고 있으나, 청구인은 쟁점주식과 ○○금고주식이 실정법상 제약이나 제3의 협력거부 등으로 실질소유자 앞으로 명의개서를 하지 못하였다거나 기타 이와 유사한 실질소유자 측의 다른 어떤 부득이한 사정으로 인하여 그 명의를 달리 하였을 뿐, 조세회피목적으로 이를 이용한 것이 아니었음을 입증할 수 있는 증빙 등을 전혀 제시하지 못하고 있으므로, 쟁점주식 등이 ○○보험의 주주명부 등에 청구인 명의로 등재된 것은 조세회피목적 없이 이루어진 것이라는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. 【쟁점 ②에 대하여】
(1) 처분청은 쟁점주식의 1주당 가액을 평가하면서, 증여의제일의 직전 사업연도 종료일을 기준으로 과거 최근 3년간 순손익액의 가중평균액으로 1주당 순손익액을 계산하고, 1주당 순자산가액이 부수(-)로 나타남에 따라 이를 “0”으로 하여 쟁점주식의 1주당 가액을 22,314원으로 1996. 3월 조사시 평가한 사실이 과세자료에 의하여 확인된다.
(2) 위 관련법령에서 본 바와 같이, 상속세법 시행령 제5조 【상속재산의 평가방법】 및 같은 법 시행령 제42조 【준용규정】, 같은 법 시행규칙 제5조 【재산의 평가방법】 및 같은 법 시행규칙 제13조 【준용규정】을 보면, 비상장주식을 평가하는 경우, 1주당 순자산가액과 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액을 합하여 그 값을 2로 나눈 몫을 1주당 가액으로 평가하도록 규정하고 있고, 증여일로부터 직전 사업연도 종료일까지의 기간이 6월을 초과하는 경우에는 증여일이 속하는 사업연도의 개시일부터 증여일까지를 한 사업연도로 하여 가결산하여 연환산액을 계산하여 순손익액을 평가하도록 규정하고 있으며, 여기서 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균익이 “0” 이하인 경우에는 이을 “0”으로 한다고 규정하고 있다.
(3) 이 건의 경우와 같이 증여의제일부터 직전 사업연도 종료일까지의 기간이 6월을 초과하는 경우 쟁점주식의 1주당 가액은 증여의제일이 속하는 사업연도의 개시일부터 증여의제일까지를 한 사업연도로 하여 가결산한 후, 연환산액으로 순손익액을 평가하도록 되어 있으나, 청구인이 이에 대한 가결산자료를 이의신청시에도 제시하지 아니하고 있으며, 처분청 스스로도 증여일 시점기준의 가결산을 할 수도 없는 현실적인 상황에서 쟁점주식 평가를 위한 순손익액을 산정함에 있어 이반적인 과세관행에 따라 가결산자료에 대신하여 직전 사업연도분 결산자료를 활용하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다. 한편, 청구인은 1주당 순자산가액이 부수(-)로 되는 경우에는 이를 “0”으로 보지말고 동 금액을 차감하여 계산하여야 한다는 주장이나, 위의 관계법령 등에서 순자산가액이 “0” 이하인 경우에는 이를 “0”으로 하여 그 산식을 적용하도록 규정되어 있으므로 이에 대한 청구인의 주장은 타당성이 없다고 판단된다. 【쟁점 ③ 대하여】
(1) 청구인 명의로 쟁점주식을 1993. 1.13. 취득한 이래 1998.12.31.까지의 유예기간 중 실명전환되지 아니하였고, 쟁점주식을 포함한 ○○보험의 주식은 1999. 10. 1. ○○위원회의 금융산업 구조개선에 관한 명령에 의하여 전량 무상소각된 사실이 심리자료에 의하여 확인되는 바, 이에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.
(2) 이와 관련하여 전시법령 중 상속세법 시행령 제5조 【상속재산의 평가방법】 및 같은 법 시행령 제4조 【준용규정】을 보면, 증여재산의 평가는 ‘증여당시의 현황’에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하지 어려운 때에는 보충적 평가방법에 의하도록 규정하고 있으므로, 쟁점주식의 증여의제가액은 증여세 부과당시가 아니라 증여당시의 현황에 의하여 평가하는 것으로 규정되어 있다.
(3) 이 건의 경우, 청구인은 쟁점주식이 소각되어 과세시점에서 아무런 경제적 이익이 없었다고 주장하나, 당초 명의신탁행위나 증여행위가 법률적으로 무효라는 입증자료를 제시하지 아니하고 있으며, 단지 후발적사유인 명의신탁재산의 처분이나 재산적가치가 없어졌다고 하여 그 과세요건이 소급적으로 소멸되는 것이 아니므로, 청구인의 주장은 받아들이기가 어렵다고 판단된다.
이 건 청구주장은 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.