이 사건 부과처분이 당연무효인지 여부

사 건 2017가합39479 부당이득금반환 청구의 소 원 고 AAA 피 고 BBB세무서장 변 론 종 결

2018. 6. 8. 판 결 선 고

2018. 8. 24.

1. 원고의 주위적 청구 및 예비적 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 주위적 및 예비적으로, 피고는 원고에게 1,927,453,040원 및 이에 대하여 2012. 12. 17.부터 이 사건 소장 부본 송달일까지는 연 5%, 그 다음날부터 다 갚는 날까지는 연 15%의 각 비율로 계산한 돈을 지급하라.

• 가. 피고 산하 BBB세무서장은 원고에게 2012년 귀속분에 해당하는 종합부동산세 및 농어촌특별세 부과처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라고 한다)을 하였고, 원고는 2013. 2. 15. 위와 같이 부과된 종합부동산세 등으로 12,118,816,820원을 납부하였다.
• 나. 종합부동산세법 제9조 제3항, 제14조 제3항, 제6항은 종합부동산세 과세대상 주택 등에 대하여 ‘재산세로 부과된 세액’에 해당하는 일정한 금액(이하 ‘공제세액’이라고 한다)을 종합부동산세액에서 공제하도록 하고 있고, 구 종합부동산세법 시행령(2015. 11. 30. 대통령령 제26670호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제4조의2, 제5조의3은 ‘주택 등 종합부동산세액에서 공제되는 주택 등의 제산세로 부과된 세액’을 [주택 등의 재산세로 부과된 세액의 합계액 × 주택 등의 과세표준에 대하여 주택 등의 재산세 표준세율로 계산한 재산세 상당액/주택 등을 합산하여 주택 등의 재산세 표준세율로 계산한 재산세 상당액]으로 계산하도록 정하고 있었다(이하 위 산식을 ‘이 사건 시행령 산식’이라고 한다).
• 다. BBB세무서장은 이 사건 부과처분 당시 종합부동산세 처분세액을 산정하면서공제세액을 계산하여 세액공제를 하였는데, 이때 종합부동산세법 시행규칙 제5조 제2항 별지 제3호 서식 부표(2) 작성방법에 기재된 계산식(이하 ‘이 사건 시행규칙 산식’이라고 한다)으로 공제세액을 계산하였다. 그 산식은 [(과세대상 주택 등의 공시가격 –과세기준금액) × (종합부동산세 공정시장가액비율 × 재산세 공정시장가액비율) × 재산세율]이다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증(가지번호 있는 서증 포함)의 각 기재, 변론전체의 취지

• 가. 원고의 주장 이 사건 시행규칙 산식은 모법인 종합부동산세법 제9조 제3항, 제14조 제3항, 제6항 및 구 종합부동산세법 시행령 제4조의2, 제5조의3의 위임범위를 벗어나 종합부동산세에서 공제되는 재산세액을 축소․변경함으로써 모법의 근거 없이 과세범위를 확대하였으므로 무효이다. 이 사건 부과처분 중 정당세액을 초과하는 부분은 무효인 이 사건 시행규칙 산식에 근거하여 재산세액 일부를 공제하지 않은 채 종합부동산세 및 농어촌특별세를 산출한 것이어서 위법하고 그 하자가 중대․명백하여 당연무효이다. 따라서 피고는 원고에게 부당이득반환으로 원고가 납부한 종합부동산세액에서 적법한 계산방법에 의하여 산정한 정당한 세액을 공제한 1,927,453,040원 및 이에 대한 지연손해금을 지급할 의무가 있다.
• 나. 판단

1. 이 사건 부과처분의 적법 여부 재산세와 종합부동산세는 과세대상 재산의 보유라는 동일한 담세력을 바탕으로 한조세이기 때문에 2005. 1. 5. 법률 제7328호로 제정된 종합부동산세법은 종합부동산세 산출세액에서 재산세로 부과된 세액을 공제하도록 하였다. 따라서 이 사건 시행령 산식에 따라 공제되는 재산세액은 ‘(공시가격 - 과세기준금액) × 재산세와 종합부동산세의 공정시장가액비율 중 적은 비율 × 재산세율’의 산식에 따라 산정하여야 한다(대법원 2015. 6. 23. 선고 2012두2986 판결 참조). 한편 법령에서 행정처분의 요건 중 일부 사항을 부령으로 정할 것을 위임한 데 따라 시행규칙 등 부령에서 이를 정한 경우에 법령의 위임이 없음에도 법령에 규정된 처분 요건에 해당하는 사항을 부령에서 변경하여 규정한 경우에는 그 부령의 규정은 행정청 내부의 사무처리 기준 등을 정한 것으로서 행정조직 내에서 적용되는 행정명령의 성격을 지닐 뿐 국민에 대한 대외적 구속력은 없다고 보아야 하므로 어떤 행정처분이 그와 같이 법규성이 없는 시행규칙 등에서 정한 요건에 부합한다고 하여 반드시 그 처분이 적법한 것이라고 할 수 없고, 이 경우 처분의 적법 여부는 그러한 규칙 등에서 정한 요건에 합치하는지 여부가 아니라 일반 국민에 대하여 구속력을 가지는 법률 등 법규성이 있는 관계 법령의 규정을 기준으로 판단하여야 할 것이다(대법원 2013. 9. 12. 선고 2011두10584 판결 등 참조). 앞서 본 사실관계에 의하면, 이 사건 부과처분은 이 사건 시행령이 예정하고 있는 산식을 잘못 이해한 상태에서 규정된 이 사건 시행규칙 산식에 따라 공제되는 재산세액을 계산하여 이루어졌으므로, 이 사건 부과처분은 이 사건 시행령 산식을 잘못 적용한 위법이 있다.

2. 이 사건 부과처분의 당연무효 여부

• 가) 이 사건 부과처분이 무효인 시행규칙을 근거로 한 처분인지 앞서 본 법리 및 사실관계에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정들, ① 법령의 위임이 없는데도 법령에 규정된 처분 요건에 해당하는 사항을 부령에서 변경하여 규정한 경우에는 그 부령의 규정은 행정청 내부의 사무처리 기준 등을 정한 것으로서 행정조직 내에서 적용되는 행정명령의 성격을 지닐 뿐 국민에 대한 대외적 구속력은 없는 점, ② 이 사건 시행규칙 산식 역시 납세의무자의 신고․납부의무이행 상의 편의를 제공하기 위하여 ‘신고서식의 작성방법’에 제시된 것일 뿐 대외적인 구속력을 부여할 목적은 없는 것으로 보이는 점, ③ 또한 이 사건 시행규칙 산식은 독자적인 규범으로 만들어진 것이 아니라 이 사건 시행령 상의 재산세액 산정 방식에 관한 규정을 해석하는 과정에서 도출된 것인 점, ④ 한편 이 사건 시행령의 규정에서 곧바로 공제될 재산세액을 산정하는 방식을 도출할 수 있는데, 앞서 본 바와 같이 과세관청이 이 과정에서 위 시행령을 잘못 해석․적용함으로써 공제세액이 축소된 이 사건 부과처분이 이루어 지게 된 것인 점 등을 종합하여 보면, 결국 이 사건 부과처분은 종국적으로 이 사건 시행규칙 및 산식이 아니라 이 사건 시행령을 근거로 이루어진 것으로 봄이 상당하므로 이 사건 부과처분이 무효인 시행규칙을 근거로 하였음을 전제로 한 원고의 주장은 이유 없다.
• 나) 이 사건 부과처분의 하자의 중대․명백성 여부 과세처분이 당연무효라고 하기 위하여는 그 처분에 위법사유가 있다는 것만으로는 부족하고 그 하자가 중요한 법규에 위반한 것이고 객관적으로 명백한 것이어야 하며, 하자가 중대하고도 명백한 것인가의 여부를 판별할 때에는 당해 과세처분의 근거가 되는 법규의 목적, 의미, 기능 등을 목적론적으로 고찰하여야 한다. 그리고 어느 법률관계나 사실관계에 대하여 어느 법률 규정을 적용하여 과세처분을 한 경우에 그 법률관계나 사실관계에 대하여는 그 법률 규정을 적용할 수 없다는 법리가 명백히 밝혀져 그 해석에 다툼의 여지가 없음에도 과세관청이 위 규정을 적용하여 처분을 한 때에는 하자가 중대하고도 명백하다고 할 것이나, 그 법률관계나 사실관계에 대하여 그 법률 규정을 적용할 수 없다는 법리가 명백히 밝혀지지 않아 해석에 다툼의 여지가 있는 때에는 과세관청이 이를 잘못 해석하여 과세처분을 했더라도 이는 처분 요건사실을 오인한 것에 불과하여 하자가 명백하다고 할 수 없다(대법원 2013. 12. 26. 선고 2011다 103809 판결, 대법원 2018. 7. 19. 선고 2017다242409 전원합의체 판결 등 참조). 살피건대, 앞서 인정한 사실관계, 이 법원에 현저한 사실 및 변론 전체의 취지를 종합하면 인정되는 다음과 같은 관계 법령의 변경 과정, 관련 행정소송의 경위 및 이 사건 과세처분의 경위 등을 종합하여 볼 때, 이 사건 부과처분 당시 이 사건 시행령 산식에 관한 법리가 명백히 밝혀지지 않아 그 해석에 다툼의 여지가 있는 때에 해당하므로, BBB세무서장이 이 사건 시행령 산식을 잘못 해석하여 이 사건 부과처분을 했더라도 이는 처분 요건사실을 오인한 것에 불과하여 하자가 명백하다고 할 수 없다.

① 이 사건 부과처분 당시에 적용되던 이 사건 시행령 산식 중 분자에 기재된 ‘주택 등의 과세표준’ 부분은 2009. 2. 4. 대통령령 제21293호로 개정되기 이전 구 종합부동산세법 시행령 각 해당 조항에는 ‘주택 등 과세기준금액을 초과하는 분’으로 표현되어 있다가 위 시행령 개정으로 변경된 것이다. 변경된 이 사건 시행령에 규정된 계산식이 이 사건 시행규칙 산식과 같은 내용을 의미하는지, 아니면 [(과세대상 주택 등의 공시가격 –과세기준금액) × (재산세와 종합부동산세의 공정시장가액비율 중 적은 비율) × 재산세율]을 의미하는지 여부에 대하여 법리가 밝혀지지 않고 있었다.

② 대법원은 2015. 6. 23. 선고 2012두2986 판결 등에서 이 사건 시행령 산식이 위 두 내용 가운데 후자를 의미한다는 법리를 선언하였다.

③ 이 사건 부과처분 당시에는 이 사건 시행령 산식의 해석과 관련하여 다수의 행정소송이 제기되었고, 일부 항소심에서는 공제세액을 이 사건 시행규칙 산식과 같은 방식으로 산정하더라도 적법하다는 취지로 판단하기도 하였으며(서울고등법원 2011.12. 15. 선고 2011누21593 판결, 서울고등법원 2012. 2. 22. 선고 2011누21609 판결), 이러한 판단에 합리적 근거가 없었다고 보이지 않는다.

• 다. 소결 이 사건 부과처분이 당연무효임을 전제로 하는 원고의 주위적 청구는 나아가 살필필요 없이 이유 없다.

• 가. 원고의 주장 피고 소속 담당 공무원은 관련 행정소송이 제기된 2012년 무렵에는 원고에게 종합부동산세가 과도하게 부과될 수 있다는 점을 잘 알면서도 종합부동산세법 및 같은 법 시행령을 위반하여 이 사건 시행규칙 산식에 따라 종합부동산세액에서 공제되어야 하는 재산세액을 산정함으로써 원고로 하여금 종합부동산세 1,927,453,040원을 추가로 부담하게 하는 손해를 입게 하였다. 따라서 피고는 불법행위로 인한 손해배상으로서 원고에게 위 1,927,453,040원 및 이에 대한 지연손해금을 지급할 의무가 있다.
• 나. 판단 일반적으로 공무원이 직무를 집행함에 있어서 관계 법규를 알지 못하거나 필요한지식을 갖추지 못하여 법규의 해석을 그르쳐 잘못된 행정처분을 하였다면 그가 법률전문가가 아닌 행정직 공무원이라고 하여 과실이 없다고 할 수 없으나, 법령에 대한 해석이 그 문언 자체만으로는 명백하지 아니하여 여러 견해가 있을 수 있는데다가 이에 대한 선례나 학설, 판례 등도 귀일된 바 없어 의의가 없을 수 없는 경우에 관계 공무원이 그 나름대로 신중을 다하여 합리적인 근거를 찾아 그 중 어느 한 견해를 따라 내린 해석이 후에 대법원이 내린 입장과 같지 않아 결과적으로 잘못된 해석에 돌아가고, 이에 따른 처리가 역시 결과적으로 위법하게 되어 그 법령의 부당집행이라는 결과를 가져오게 되었다고 하더라도 그와 같은 처리방법 이상의 것을 성실한 평균적 공무원에게 기대하기는 어려운 일이고, 따라서 이러한 경우에까지 국가배상법상 공무원의 과실을 인정할 수는 없다(대법원 2011. 2. 24. 선고 2010다83298 판결 등 참조). 살피건대, 종합부동산세법 시행규칙 제5조 제2항 [별지 제3호 서식 부표⑵]에 이사건 시행규칙 산식이 기재되어 있었고, 원고들에게 종합부동산세를 부과한 피고 소속공무원은 이 사건 시행규칙 산식에 따라 종합부동산세액에서 공제되어야 할 재산세액을 산정한 사실, 관련 행정소송의 일부 항소심에서는 이 사건 시행규칙 산식을 적용하여 종합부동산세액을 산정한 종합부동산세부과처분에 관하여 적법한 것으로 판단하였으나, 이후 상고심에서 이를 위법한 것으로 판단함으로써 결과적으로 이 사건 부과처분이 위법하게 된 사실은 앞서 본 바와 같다. 그렇다면 원고에게 종합부동산세를 부과한 피고 소속 담당공무원으로서는 이 사건 부과처분 당시에 이 사건 시행규칙 산식에 따라 종합부동산세액을 산정하는 것이 적법하다고 판단하였을 여지가 크고, 성실한 평균적 공무원에게 위와 다른 직무집행을 기대하기는 어려웠다고 할 것이다. 따라서 앞서 인정한 사실관계만으로는 피고 소속 담당공무원의 과실을 인정하기어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없으므로, 원고의 예비적 청구도 이유 없다.

원고의 주위적 청구 및 예비적 청구는 모두 이유 없으므로 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.