공익법인에 출연한 출연금이 지정기부금에 해당되는지 여부

【주 문】

1. 원고의 청구를 기각한다. 2. 소송비용은 원고의 부담으로 한다. 【이 유】

다음의 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑제1호증(을제4호증과 같다), 갑제2호증의1,2(을제5호증의1,2와 같다), 을제1,2호증의각1내지12, 을제3호증의1내지3의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하여 이를 인정할 수 있고 반증이 없다.

• 가. 원고는 주로 금융보험업을 영위하는 법인으로서 1990. 2. 1.을 기준일로 하여 자산재평가를 실시한 결과 발생한 금292,657,845,186원의 재평가적립금중 금87,600,000,000원은 자본전입하여 무상주를 발행하였고, 금117,300,000,000원은 보험업법 제97조제3항 에 의하여 재무부장관(정부조직법의 개정으로 재정경제원장관으로 변경되었다, 이하 재무부장관이라 한다)의 허가를 받아 계약자 지분으로 처분하여 부채계정에 계상하였으며, 나머지 금87,757,845,186원은 처리를 유보하였다.
• 나. 당시 원고는 위 계약자지분을 다시 현재, 과거, 미래의 계약자지분으로 3등분하여, 재무부의 생명보험회사 잉여금 및 재평가적립금 처리지침(1980. 8. 31. 재무부 생보 22330-353호, 이하 재평가적립금 처리지침이라 한다)에 따라 현재 계약자지분은 계약자특별배당금으로, 미래계약자지분은 계약자배당안정화준비금으로, 과거계약자지분은 공익사업출연기금으로 각 계상하고, 위 과거계약자지분은 공익사업출연기금을 재원으로 한 운용수익은 공익재단에 출연하겠다고 신청하여 감독관청인 재무부장관으로부터 허가를 받고 그 운용수익을 전액 공익사업을 위하여 지급하기로 하여 소외 사회복지법인 ㅇㅇ재단에 1990 사업년도에 금5,509,000,000원, 1991 사업년도에 금5,176,000,000원을 지급하였다.
• 다. 한편, 원고는 1990 사업년도 및 1991 사업년도의 법인세 과세표준 및 세액신고를 함에 있어서 위 공익사업재원으로 지급한 위 각 운용수익금을 법인소득금액 계산상 손금에 산입하여, 1991. 6. 30. 1990 사업년도 결정 법인세액 금689,948,646원 중 금656,120,245원을, 1992. 6. 27. 1991 사업년도 결정 법인세액 금2,378,004,571원을 각 자진신고 납부하였다.
• 라. 그런데, 피고는 1993. 12. 1. 위와 같이 원고가 공익재단에 공익사업재원으로 지급한 위 각 운용수익금은 법인세법 제18조제1항, 같은 법 시행령 제42조제1호 소정의 지정기부금에 해당한다고 보고 법인세법 제18조제1항제1호 를 적용하여 각 과세표준에서 그 중 손금산입한도를 초과하는 금액으로 1991 사업년도분 금4,958,100,000원, 1992 사업년도분 4,813,680,000원을 각 손금산입을 부인하고 위 운용수익금을 포함한 과소신고 금액만큼 법인세 과세표준 및 세액을 증액·경정하여 그에 따라 산출된 법인세에서 이미 자진신고·납부된 법인세액을 차감한 다음, 1990 사업년도 귀속분 법인세로 금2,424,652,350원, 1991 사업년도 귀속분 법인세로 금2,140,347,860원을 각 추가 부과·고지하는 처분(이하 이 사건 처분이라 한다)을 하였다.

• 가. 당사자의 주장 피고는 위 처분사유와 관계법령을 들어 이 사건 처분은 적법하다고 주장하고, 이에 대하여 원고는 아래와 같은 사유를 들어 공익법인에 출연한 위 운용수익금을 지정기부금으로 보아 손금산입을 부인한 이 사건 처분은 위법하여 취소를 면할 수 없다고 주장한다. 즉, 첫째 재평가적립금 중 계약자지분은 원고가 임의로 처분할 수 없는 점에 비추어 원고의 자산이 아니고 따라서 그 운용수익금 역시 원고에게 귀속하는 소득이라 할 수 없으므로 과거계약자 지분의 운용수익금은 공익재단에 공익사업을 위하여 전달한 소외 도관역할에 불과하여 그 운용수익의 귀속주체도 아닌 원고에 대하여 이를 손금부인하여 과세한 이 사건 처분은 실질과세원칙에 반하고, 둘째 생명보험의 본질상 특별한 사정이 없는 한 실제 지급보험금의 총계는 수입보험료의 총계보다 적게되고 그 차액(잉여금)은 보험계약자들에게 계약자 배당이라는 형식으로 되돌려 지게 되는바, 따라서 이러한 보험료의 정산으로서 계약자 배당은 보험회사의 계약자에 대한 원고의 채무이므로 결국 원고가 과거계약자에게 배당하여야 할 공익사업출연기금 채무에 대한 이자 내지는 그 운용수익금을 재무부의 처리지침대로 공익사업에 출연한 것은 실질적 의미에 있어서 차용금에 대한 이자의 지급으로서 원고의 법률상, 약관상 의무를 이행한 것으로서 손금대상이고, 셋째 가사 그렇지 않더라도 비록 신탁계약 등 신탁의 설정행위는 없었지만 위 재평가적립금 처리지침의 당연한 결과로서 공익사업출연기금에 대하여서는 출연자와 수탁자가 원고이고 수익자를 공익이라는 이름으로 대변되는 불특정다수인으로 하는 공익신탁이 설정되었다고 할 것이고 그 기금의 운용수익금은 공익신탁에서 생기는 소득이라 할 것인바, 이는 수익자가 특정되지 아니하거나 존재하지 아니하는 경우에 해당함에 따라 위탁자인 원고에게 귀속되는 위 소득에 대하여는 법인세법 제10조 제5조 에 의하여 비과세되어여 하며, 마지막으로, 법인세법상 손금산입이 규제되는 기부금이라 함은 지출여부나 규모의 결정에 있어서의 임의성을 본질로 하는 것임에 반하여 위 과거계약자지분에 대한 운용수익금의 공익재단에의 출연은 전혀 선택가능성이 없이 법률상, 약관상 의무를 이행한 것이고 감독기관의 지시에 따른 것으로서 기부금에 해당하지 아니한다고 주장한다.
• 나. 관계법령과 그 해석 (1) 법인세법 제9조제1항 은 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다, 제3항은 제1항의 '손금'이라 함은 자본 또는 지분의 환급·잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다고 규정하고, 같은 법 시행령 제12조제2항은 제1호 내지 제15호 에서 위 법 제9조제3항 의 손비의 구체적인 내용을 규정하면서 제16호에서 제1호 내지 제15호 이외의 손비로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액을 규정하고 있다. 또한 같은 법 제18조(1993. 12. 31. 법률 제4664호로 개정되기 전의 것) 제1항 은 "내국법인이 각 사업연도에 지출한 기부금 중 사회복지·문화·예술·교육·종교·자선 등 공익성을 감안하여 대통령령이 정하는 기부금(이하 '지정기부금'이라 한다)중 다음 각호의 금액의 합계액을 초과하는 금액과 지정기부금 외의 기부금은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다. 1. 당해 사업연도의 소득금액(제3항의 규정에 의한 기부금과 지정기부금을 손금에 산입하기 전의 소득금액을 말한다)에서 제3항의 규정에 의하여 손금에 산입되는 기부금과 제8조제1항제1호 의 규정에 의한 결손금을 차감한 금액에 100분의7(조세감면규제법 제8조 의 규정에 의한 공공법인외의 비영리 내국법인의 경우에는 100분의20)을 곱하여 산출한 금액, 2. 당해 사업연도의 매월 말일 현재의 주식발행자본금액 또는 출자금액(50억원을 한도로 한다)의 합계액을 12로 나눈 금액에 100분의2를 곱하여 산출한 금액"으로 규정하고, 같은 법 시행령(1993. 12. 31. 대통령령 제14080호로 개정되기 전의 것) 제40조제1항 은 " 법 제18조 에 규정하는 기부금은 다음 각호의 1에 해당하는 것으로 한다. 1. 타인(사용인을 제외한다)에게 법인의 사업과 직접 관계없이 무상으로 지출하는 재산적 증여의 가액, (2호 생략)"으로 규정하고 있다.

(2) 따라서, 위 각 규정에 의하면, 법인세법상 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비는 법령이 규정하는 개개의 손금불산입 항목에 해당하지 않는 한, 위 시행령 제12조제2항제16호 의 규정상 위 법령에서 손금산입 항목으로 이를 구체적으로 게기하지 아니하였다 하더라도 손금으로 처리하여 이를 법인의 소득금액에서 공제하여야 할 것이다.

• 다. 판단 살피건대, 보험업법 제97조제3항 은 보험업자가 자산재평가법에 의한 재평가를 한 경우에 그 재평가로 인한 재평가적립금은 자산재평가법 제28조제2항 의 규정에 의한 처분 외에 재무부장관의 허가를 받아 보험계약자에 대한 배당을 위하여도 이를 처분할 수 있다고 규정하고, 같은 법 시행규칙 제20조 는 보험사업자는 법 제97조 의 규정에 의하여 평가익 또는 매각익의 적립 등에 관한 허가를 받고자 할 때에는 신청서에 상법 제447조 에 규정하는 서류를 첨부하여 정기총회 2주일전에 재무부장관에게 제출하여야 한다고 규정하고 있으며, 앞서 본 증거들에 갑제3호증의 1,2의 각 기재를 종합하면, 재평가적립금 처리지침은 계약자지분은 부채계정으로 처리하고 보험업법 제97조제3항 에 의하여 재무부장관의 허가를 받아 계약자지분 중 1/3이상을 공익사업출연기금으로 계리하고 매년 동 금액에 최근 3개 사업년도의 평균자산운용수익율을 곱하여 산출한 금액을 공익사업재원으로 출연한다(제13조제1호), 회사는 위 제13조 의 규정에 의한 계약자 지분은 처리에 대한 구체적인 계획을 재무부장관에게 제출하여야 하고, 제13조제1호 의 규정에 의한 공익사업의 대상선정·출연재원의 관리 등을 위하여 재무부장관이 따로 정한 기준에 의하여 위원회를 설치·운영하여야 한다(제15조제1항, 제2항)고 각 규정하고 있으며, 이에 따라 생명보험회사공익사업 추진위원회의 규정은 제3조 에서 생명보험회사공익사업 추진위원회는 자산재평가차익분에 의한 생명보험회사별 추진사업의 승인 및 실적확인, 생명보험업계 공익사업추진계획 및 실적의 홍보, 기타 공익사업추진과 관련한 사항 등을 심의의결하도록 하고 있는 사실, 원고는 위 규정에 따라 1990. 12. 10. 이 사건 자산재평가적립금 및 계약자지분처리에 관하여 재무부장관의 허가를 받아 배분처리한 뒤 공익사업출연기금 391억원의 운용수익금 106억8,500만원에 대하여 생명보험회사 공익사업추진위원회의 심의의결을 거쳐 1991 사업년도 및 1992 사업년도의 계약자배당준비금적립 및 배당(이 사건 운용수익금)에 관하여 1991. 5. 25.과 1992. 5. 25. 각각 재무부장관의 승인을 받아 이를 사회복지법인 ㅇㅇ재단에 공익사업재원으로 지급한 사실을 각 인정할 수 있고 달리 반증이 없다. 위 인정사실에 의하면, 원고는 대응하는 수익없이 위 과거계약자분에 대하여 최근 3년간의 평균수익률에 의한 소득금 전액을 원고의 신청에 따라 재무부장관이 승인한 공익사업의 기금으로 출연을 하였다 할 것이고, 이는 원고의 사업과는 직접 관련이 없이 무상으로 지출하는 재산적 증여로서 법인세법 제18조제1항 에서 정한 지정기부금에 해당한다고 봄이 상당하고, 원고가 위 재평가적립금을 위 지침에 따라 처분하고자 하는 과정에서 원고의 계산하에 그 처리계획을 재무부장관에게 제출하는 있는 이상 재무부장관이 공익성을 제고하기 위하여 출연할 기금의 재원과 출연금액의 기준을 마련하고 이를 준수하도록 강제를 하고 있다고 하여 이를 달리 볼 것도 아니라 할 것이다. 그러므로, 나아가 보건대 위 과거계약자분으로 계상한 위 재평가적립금액에 대한 처분권이 원고에게 남아 있는 한 과거계약자에게 배당할 수가 없어 공익사업을 위한 재원마련 기금으로 처분을 하였다는 이유만으로 이를 과거계약자들에게 배당하였다고 의제하여 원고가 위 운용수익금의 귀속주체가 아니며 단지 도관역할만을 한 것에 불과하다거나, 원고의 당해 사업년도의 소득중 이건 각 공익재단에 출연한 금액을 배당금에 대한 이자에 해당하다고는 볼 수도 없다 할 것이고, 또한 공익신탁의 신탁재산에서 생기는 신탁소득의 비과세를 규정한 법인세법 제10조제5호 및 신탁소득에 관한 같은 법 제4조 의 각 규정취지에 비추어 보면 그 신탁의 설정형식, 신탁재산의 관리방법 등을 따로 정하고 있는 신탁법상의 신탁에 관한 것이므로, 위 출연기금이 사실상 과거 계약자 지분으로서 과거계약자들이 이를 지급받지 아니하여 원고에게 이를 신탁하는 모습을 취하고 그 운용수익금은 다시 위 재평가적립금 처리지침에 의하여 공익재단에 공익사업 재원으로 출연되어 불특정 다수인이 그 수익자가 되어 관념적으로 공익신탁에 유사하다 하여 위 공익사업출연기금을 바로 공익신탁의 신탁재산으로, 그 운용수익금을 그 신탁재산에서 생기는 신탁소득으로 유추할 수는 없다 할 것이며, 마지막으로 위에서 본 바와 같이 위 재평가적립금 처리지침은 실제 수령권자가 없는 과거 계약자 배당액 상당액을 보험회사가 자기자산과 함께 운용한 결과 발생하는 수익상당액을 실체가 없는 과거계약자 배당몫으로 귀속·합산하여 실제로는 보험회사가 계속 운용하는 것보다는 전체 보험업의 공익성을 제고한다는 측면에서 당해 법인의 업무와는 직접 관계는 없으나 공익목적에 무상지출·사용하는 것이 합리적이고 타당하다고 보아 정책적 견지에서 공익목적에 지출할 대상, 지출금액의 산정방법, 절차 등 보험회사 자산운용에 대한 감독관청과 보험회사와의 일반적 지도감독에 관한 규정으로서, 비록 계약자지분의 처리방법, 공익사업재원으로 출연한 금액의 산정방법 등을 전적으로 원고 등 생명보험회사의 임의적 처리에 맡긴 것은 아니라도 계약자 지분의 구체적인 처리계획은 원고 스스로 작성하여 감독관청인 재무부장관에게 제출하도록 하고 있으며 그 대상선정과 출연재원의 관리 등에 관하여는 생명보험회사 공익사업취진위원회의 심의의결을 거쳐 재무부장관이 이를 승인하도록 하고 있으므로 위 운용수익금의 출연이 원고의 자발적인 것이 아니고 전적으로 감독관청의 강제에 의한 것이라고 볼 수도 없다 할 것이다(오히려 만일 원고 주장과 같이 그것이 강제성이 있는 것이라면 이는 성질상 공적 부담금으로서 '공과금'에 해당한다 할 것이고 이것이 법인세법 시행령 제25조 각호 에 규정되어 있지 않는 이상 법인세법 제16조제5호 의 규정에 따라 일정한 한도에서 손금산입이 되는 지정기부금과는 달리 그 금액 전체가 손금부인되어야 할 것이다). 따라서, 원고가 손금으로 각 신고한 위 각 사업년도의 출연금 중 법인세법 제18조제1항 에서 정한 금액을 초과하는 금액을 손금부인하고 익금에 산입하여 법인의 소득금액을 계산하여 이루어진 이 사건 처분은 모두 적법하다 할 것이고 위 각 출연금액이 손금에 해당함을 전제로 하는 원고의 주장은 결국 모두 이유가 없다.

그렇다면, 이 사건 처분이 위법함을 전제로 그 취소를 구하는 원고의 청구는 모두 이유없어 이를 기각하기로 하고 소송비용은 패소자인 원고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.